WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 3 | 4 || 6 | 7 |   ...   | 12 |

В проекте, подготовленном Министерством финансов, были приняты также некоторые меры, позволяющие снизить возможности уклонения от налогообложения, в частности, от налога на прибыль и подоходного налога путем маскировки личных расходов под расходы, необходимые для бизнеса. Для этой цели предусматривалось ограничение возможности амортизации дорогих автомобилей, предназначенных для отдыха транспортных средств, жилья, самолетов, судов. Этих мер в альтернативном проекте не было. В итоге Государственной Думой было принято решение применять для дорогостоящих автомобилей пониженные нормы амортизации.

Здесь следует отметить, что для основных средств, введенных в эксплуатацию до введения главы 25 в действие, предусматривалось (в обоих законопроектах) создание отдельных амортизационных групп с пониженными нормами амортизации. Эту меру трудно признать целесообразной. При применении пониженных норм усложняются учет и проверка правильности начисления амортизации налоговыми органами. Это положение сохранилось и в окончательной редакции.

В альтернативном проекте, в отличие от разработанного Минфином, предлагалось сохранение имевшейся в действовавшем на тот момент законодательстве инвестиционной льготы. Следует отметить, что при наличии льготы учет в составе укрупненных групп сразу существенно усложнялся, поскольку историю приобретенных с использованием льготы активов было необходимо отслеживать, по крайней мере, в течение двух лет (если за это время актив реализуется налогоплательщиком, сумму льготы необходимо включить в налоговую базу). Кроме того, действующее положение, позволяющее амортизировать приобретенный с использованием льготы актив, исходя из его полной стоимости, то есть принимать сумму льготы к вычету дважды, справедливо не устраивало Минфин. Учет этих обстоятельств при определении амортизации должен был еще более усложнить учет в составе укрупненных групп.

Как уже упоминалось, существенные расхождения в позициях различных групп, имеющих возможность влияния на принятие решения, привели к созданию согласительной комиссии. По ряду вопросов это привело к появлению приемлемых компромиссов. Иной была ситуация с учетом амортизируемого имущества. Проект главы 25 Налогового кодекса, подготовленный согласительной комиссией и принятый в первом чтении 4 апреля 2001 года, содержал значительные, и порой недостаточно продуманные изменения в порядке начисления амортизации для целей налогообложения по сравнению с предыдущими проектами.

а) прежде всего, следует отметить, что при разработке порядка начисления амортизации согласительной комиссией произошло усложнение порядка начисления амортизации, которое могло создавать проблемы как налогоплательщикам, так и проверяющим налоговый учет представителям налоговых органов. Такое усложнение, даже если оно уменьшает некоторые возможности уклонения, порождает издержки, связанные с взиманием налогов, причем усложнение контроля может привести к появлению новых форм уклонения. Далее при рассмотрении отдельных положений проекта будут приведены конкретные примеры излишней сложности порядка начисления амортизации в этом проекте, а также возможные последствия такого усложнения.

б) В принятом в первом чтении проекте нормы амортизации не устанавливались Кодексом для укрупненных групп активов, как было в предыдущих вариантах, а рассчитывались исходя из способа начисления амортизации и сроков полезного использования (в последней версии Минфина срок полезного использования, наоборот, определялся исходя из норм амортизации и служил исключительно для цели определения продолжительности обязательного наличия актива, то есть для исключения возможности передачи актива другим лицам без оформления сделки). Хотя формально описывалось образование амортизационных групп, по существу в учете требовалось отслеживать полную историю начисления амортизации отдельных объектов амортизируемого имущества. Это немаловажное обстоятельство, усложняющее помимо собственно учета еще и проведение налоговых проверок, усугублялось отмеченными далее положениями, позволяющими временное исключение из амортизационной группы объектов, для которых применяются пониженные ставки, или переведенных на консервацию, а также предусмотренным порядком уменьшения стоимости амортизационной группы на остаточную стоимость в 10 процентов.

Амортизационных групп в проекте формально предусматривалось 12. Однако при этом предусматривался особый порядок учета для имущества, приобретенного налогоплательщиком до вступления настоящей главы в действие, приобретенного с использованием инвестиционной льготы, применяемого в особых условиях, передаваемого в лизинг, автомобилей и микроавтобусов большой стоимости, Наконец, возможность временно применять пониженные нормы также создавала необходимость выделения таких активов в учете. То есть фактически учет пришлось бы вести по значительно большему количеству амортизационных групп (подгрупп).

Неясно было, какой срок полезного использования следует принимать при расчете норм амортизации: каждая группа формируется для активов со сроком полезного использования, входящего в некоторый диапазон сроков. В итоговой редакции главы идеология определения в Кодексе диапазонов сроков полезного использования сохранена, а налогоплательщикам предоставлено право самостоятельного выбора конкретного срока в пределах диапазона, правда, число таких интервалов было решено уменьшить до десяти. Постановление Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, содержит 10 амортизационных групп с различными диапазонами сроков полезного использования.

в) Для части амортизируемого имущества, приобретенного до вступления главы в действие, в законопроекте предусматривалась возможность амортизации линейным или нелинейным способом по выбору налогоплательщика, причем при линейном методе также предусматривалось начисление амортизации и учет имущества в составе укрупненных групп. Однако использование пулов (укрупненных групп) при линейном методе амортизации в принципе нецелесообразно, и, если даже технически возможно, то крайне сложно, то есть в этом случае утрачивается главное преимущество учета в составе укрупненных групп.

г) В проекте предоставлялись преимущества финансовому лизингу. Этот вопрос отдельно анализируется ниже. Здесь имеет смысл отметить, что это представляется нам нецелесообразным. Однако в итоговой редакции льготы финансовому лизингу оставлены и отчасти даже расширены.

д) При выбытии амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы уменьшался на остаточную стоимость такого имущества на дату выбытия. Остаточная стоимость амортизируемого имущества определялась по формуле, которая не учитывала особенностей начисления амортизации (а таких особенностей было предусмотрено много: пониженные нормы, повышающие коэффициенты, консервация и т.д.). Суммарный баланс амортизационной группы рассчитывался как сумма остаточных стоимостей, а при этом теряется смысл образования укрупненных амортизационных групп.

Более того, при наличии возможности временного выведения активов из амортизационной группы с последующим обратным включением (консервация и пониженные нормы), сумма остаточных стоимостей, рассчитанных по приведенным в проекте формулам, не совпадала бы с балансом амортизационной группы, определенным «естественным» образом, то есть путем уменьшения баланса на сумму начисленной амортизации. Все это создавало бы колоссальные проблемы при проверке правильности начисления амортизации. При этом следует учесть, что концепция нового налогового законодательства предполагает отделение налогового учета от финансового. Применение для целей налогообложения укрупненных пулов с простейшими и единообразными правилами для всех давало бы возможность осуществлять учет амортизации для целей налогообложения таким образом, чтобы затраты на определение налоговой базы и на проверки налоговыми органами были сведены к минимуму. В этом случае даже для крупного предприятия проверка начисления амортизации занимала бы минимальное время, позволяя сосредоточить усилия на выявлении случаев уклонения наиболее значимых с точки зрения доходов бюджета и наиболее опасных с точки зрения искажающих последствий. Предлагавшийся же в проекте порядок начисления амортизации ставил бы проверяющих перед выбором - не проверять начисление амортизации вообще или потратить на его проверку огромные усилия, причем с малозначимым для доходов бюджета результатом.

е) По основным средствам, приобретенным за счет средств, направленных на финансирование капитальных вложений, ранее исключенных из налоговой базы, а также для имущества, принятого на баланс до введения в действие настоящей главы, норму амортизации предполагалось применять с коэффициентом 0,7. Эта мера несколько смягчала бы последствия разрешения амортизировать имущество, приобретенного с использованием инвестиционной льготы, однако проблема в целом сохранялась бы.

Подчеркнем еще раз, что являлось основной проблемой в порядке начисления амортизации, принятом в первом чтении. Различные применяющиеся в мировой способы определения амортизации для налоговых целей можно сгруппировать в два класса - те, при которых учет амортизируемого имущества осуществляется по каждой единице раздельно и те, при которых учет осуществляется в составе укрупненных групп. Оба варианта имеют недостатки. В первом случае требуется хранить информацию о первоначальной стоимости каждого актива и суммах начисленной амортизации, рассчитывать остаточные стоимости указанных объектов, что делает учет и проверку правильности ведения учета достаточно трудоемкой задачей. В то же время такая система позволяет в большей степени дифференцировать порядок учета различных амортизируемых активов, в частности применять амортизацию не только по методу убывающего остатка, но и линейную, а также всевозможные их комбинации, а также применять в большей степени дифференцированные нормы амортизации. Во втором случае формируется небольшое число укрупненных групп, объект включается в группу, и далее амортизация начисляется от суммарного баланса группы, причем однажды добавленная к суммарному балансу группы стоимость актива вычитается из этого баланса только в составе сумм начисленной для данного актива амортизации. В этой ситуации применяется только метод убывающего остатка, каждый актив фактически амортизируется бесконечно долго, суммарный баланс группы при каждом начислении амортизации уменьшается на суммы начисленной амортизации. При реализации актива суммарный баланс группы уменьшается на сумму, равную цене его реализации за вычетом возмещаемых косвенных налогов. Плюс такого варианта в его предельной простоте. Как начисление амортизации, так и проверка правильности ее начисления занимает весьма незначительное время даже для очень большого предприятия, владеющего большим числом разнообразных активов (единственное, что может потребовать затрат времени, это проверка правильности отнесения актива к конкретной группе). Минусы этой системы в меньшей гибкости и в стимулах приобретать активы с длительным сроком службы, но относимые к группам с высокой нормой амортизации. Неблагоприятных последствий можно избежать, сформировав группы таким образом, чтобы оборудование, выполняющее одинаковые функции, включалось в одну амортизационную группу. Тогда искажения в размещении ресурсов будут минимальными, а стимул приобретать активы, служащие дольше, приведет к увеличению спроса на более качественное оборудование.

Принятая в первом чтении версия включала комбинацию методов, относящихся к этим двум классам. При этом, поскольку принципы начисления амортизации по отдельным объектам и в составе группы являются несовместимыми при применении их к одному и тому же имуществу, произошла потеря достоинств каждого из методов и усугубление их недостатков. В сложившейся ситуации было возможно несколько выходов. Например, можно было вернуться к варианту с укрупненными группами, изложенному в проекте, внесенном 25 октября 2000 года, упростив порядок учета реализации основных средств. Возможно было также применение различных принципов к разным группам оборудования. При таком подходе здания и сооружения, можно амортизировать и линейно. Разумеется, в этом случае осуществляется раздельный учет по каждому объекту и информация о начисленном износе должна сохраняться для целей налогового учета. Для таких объектов можно допустить и применение порядка консервации. Поскольку таких объектов немного, усложнение учета в сравнении с амортизацией в составе укрупненных групп было бы небольшим, в то же время линейный порядок начисления амортизации для таких объектов более оправдан, чем для прочего имущества, поскольку порождаемый ими доход в меньшей степени снижается с течением времени. Возможно было также разбиение амортизируемого имущества по длительности его эксплуатации на два больших класса с применением принципа учета по отдельным единицам имущества к имуществу с длительным сроком службы и учета в составе укрупненных групп к имуществу с небольшими сроками эксплуатации. При этом здания и сооружения можно было амортизировать линейно. Остальные объекты, учитываемые раздельно, по комбинированному методу, то есть по методу убывающего остатка в течение ряда лет с последующим линейным списанием остаточной стоимости.

Оставался и вариант временного сохранения действующей системы амортизации до окончательной доработки нового.

Однако, в конечном счете, было принято решение отказаться от учета в составе укрупненных групп, применять принцип учета по отдельным объектам имущества по линейному методу зданий, сооружений и передаточных устройств и по комбинированному нелинейному методу (то есть по методу убывающего остатка до достижения остаточной стоимости в 20% с последующим линейным списанием) остального имущества. Для имущества, приобретенного до вступления главы в силу, сохранена возможность выбора линейного или нелинейного способа (кроме зданий, сооружений и передаточных устройств).

Прочие расходы

В числе прочих расходов как в проекте, принятом в первом чтении, так и в окончательном тексте, отсутствуют ограничения на командировочные расходы (кроме суточных) и представительские расходы, хотя Министерство финансов предлагало эти ограничения установить. Эти виды расходов часто используются для маскировки личного потребления под предпринимательские расходы. контроль необходимости подобных расходов для получения доходов практически невозможен. Ограничение расходов на проезд и проживание стоимостью билетов экономического класса и стоимостью проживания в гостиницах определенного уровня - нормальная практика, часто применяющаяся. Для представительских расходов возможен лимит, зависящий от масштабов деятельности предприятия.

Pages:     | 1 |   ...   | 3 | 4 || 6 | 7 |   ...   | 12 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.