WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 14 | 15 || 17 | 18 |   ...   | 45 |

2. Экономия на налогена доход (в связи с существовавшей льготой по налогообложению процентов погосударственным ценным бумагам при общей ставке налога на доход 15% или18%)

+ 21

(139х0.15)

Итого недополученосредств бюджетом

+64

____________________________

* Ситуациюусугубляет то обстоятельство, что эта схема с одной и той же ценной бумагойможет "прокручиваться" многократно в течение налогового периода и фиктивныеубытки, связанные с формированием резервов по ссудной и приравненной к нейзадолженности, позволяют вывести из-под налогообложения любые доходы,полученные в рамках обычной банковской деятельности.

Эффект безналогового откачиваниягосударственных средств, как видно из приведенного примера, целикомперекладывается на российский бюджет, если нерезидент привлекает кредит вроссийском банке и формирует свои убытки в пределах полученного кредита.При этом убытки нерезидента от операций с российскими ценными бумагами типа ГКОв стране его регистрации перекрываются доходом в виде невозвращенногокредита. Эти операции не затрагивают интересы иностранных государств, таккак операции с такими ценными бумагами не влекут у них бюджетных потерьи, следовательно, являются приемлемыми. Российский же банк имеетвозможность отнести на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыльсумму невозвращенного заемщиком кредита. Одновременно в составенеоблагаемых доходов банка будут отражаться доходы, образовавшиеся в видеположительной разницы по операциям с ценными бумагами типа ГКО.

Учитывая последствия сложившейся схемыналоговых уклонений были предложены и внесены изменения в законодательство,касающиеся порядка налогообложения доходов по государственным ценным бумагам. Вчастности, был установлен налог на доходы в виде процентов по государственнымценным бумагам по поставке 15 процентов. Несмотря на необходимость введениятакого налога в условиях существования ГКО в целях хотя бы частичнойкомпенсации косвенных потерь бюджета в связи со всевозможными схемами налоговыхуклонений, решение об установлении налогообложения было встречено крайненегативно.

12 мая 1998 года было принято постановлениеПравительства Российской Федерации, которое устанавливает те же правилаопределения доходности, которые существуют по ГКО, в отношении государственныхфедеральных облигаций, в условиях выпуска которых прямо не оговорена выплатапроцентов.

В Общей части Налогового кодекса предпринятапопытка урегулировать этот вопрос.

В соответствии со статьей 43 процентами признается любой заранеезаявленный (установленный) доход в том числе в виде дисконта, полученный по долговомуобязательству любого вида независимо от способа его оформления. При этомпроцентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам идолговым обязательствам.

В результате коренным образом меняетсяопределение доходов в виде процентов по дисконтным ценным бумагам для целейналогообложения. Процентом согласно статье 43 признается заранее заявленный(установленный) доход по обязательствам, то есть - разница между ценойпервичного размещения и погашения дисконтных ценных бумаг.

Вступление в действие части первойНалогового кодекса приведет к появлению дохода от реализации дисконтных ценныхбумаг, который, по нашему мнению, можно определить как разницу между ценойреализации (без учета учтенного в цене реализации процентного дохода за времянахождения дисконтной ценной бумаги на балансе очередного владельца) и ценойприобретения (без учета оплаченного в цене приобретения процентного дохода,начисленного за время со дня размещения этой ценной бумаги).

Например,

Дата выпуска дисконтной ценной бумаги -1.01.99

срок обращения 90 дней

цена погашения - 100 руб.

цена первичного размещения - 70руб.

Для целей налогообложения проценты (дисконт)начисляется ежедневно в размере (100-70)/90=0.33 руб.

Допустим, организация 5 января купиладисконтную облигацию по цене 78, а 5 февраля - продала по цене 85.

На 5 января в рыночной цене дисконтнойоблигации проценты составляют 0.33*5=1.65 руб.

На 5 февраля - соответственно0.33*36=11.88

Налогооблагаемая база по общей ставке налогана прибыль (убытки) при этом будет рассчитываться как

[(85-11.88)-70]-[(78-1.65)-70]=3.12-6.35= -3.23 (в данномслучае - убыток)

Проблема возникает также в областиналогообложения дивидендов.

В соответствии с законом "О налоге наприбыль предприятий и организаций" по льготной ставке 15 процентов облагаютсядоходы в виде дивидендов по акциям, а также прибыль, распределяемаяпропорционально долям, паям.

Возможны расхождения в объеме прибылиорганизации по бухгалтерскому учету (которая собственно говоря и подтверждаетсяпри аудиторской проверке баланса) и прибыли, принимаемой в целяхналогообложения для расчета налогооблагаемой базы.

Разница возникает в связи с тем, чтоправилами бухгалтерского учета организациям фактически предоставлено правосамим определять срок службы оборудования и один из 4-х предлагаемых методовамортизации основных средств, а для расчета налогооблагаемой базы в настоящеевремя применяется только один метод - линейной амортизации.

В настоящее время фактор амортизации пока неоказывал влияния на размер налога на прибыль и налога на дивиденды, поскольку вцелях налогообложения применяются установленные постановлением Совета МинистровСССР от 22 октября 1990 г. N 1072 «О единых нормах амортизационных отчисленийна полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР» нормыамортизационных отчислений, которые не выше норм амортизационных отчислений,определяемых в соответствии с правилами бухгалтерского учета (65 н и 33н).

Вместе с тем в случае принятия Специальнойчасти Налогового кодекса Российской Федерации, которой для целейналогообложения вводится нелинейная (ускоренная) амортизация, достаточносерьезной оказывается угроза того, что организации будут определятьналогооблагаемую прибыль исходя из положений Налогового кодекса (т.е. завышаяамортизацию и занижая налогооблагаемую базу), а выплачивать дивиденды - исходяиз прибыли, определяемой по правилам бухгалтерского учета (предполагающим в томчисле применение линейной амортизации). Возникающая при этом разница впервые годы эксплуатации оборудования будет дополнительно (сверх амортизации,включаемой в цену товара (работы, услуги) налогоплательщика, уменьшатьналогооблагаемую базу, а в последующие годы, соответственно, возникнет обратныйэффект и из налогооблагаемой базы будет исключаться меньшая сумма, чем та,которая будет учтена при формировании цены товара (работы, услуги).Очевидно, что в условиях низкой инфляции, влияние различий в распределениивеличины амортизации по годам является несущественным в то время как в условияхвысокой инфляции, потери для бюджета могут оказаться значительными.

Кроме того, в связи с переходам намеждународные правила и стандарты бухгалтерского учета, в Российской Федерацииутверждены стандарты, в соответствии с которыми организация вправе учесть всоставе балансовой прибыли условный доход.

В соответствии с разъяснениями Верховногосуда Российской Федерации, касающимся, правда, курсовой разницы, образовавшейсяпо валютным счетам организаций и дебиторской задолженности в валюте, вотношении организаций, применяющих кассовый метод определения выручки отреализации для целей налогообложения, неполученные доходы не должны облагатьсяналогом. Очевидно, что этот подход будет применен и в отношении условныхдоходов.

Принимая во внимание, что правилабухгалтерского учета устанавливаются подзаконными актами (например, стандарты,письма и прочее), которые даже не всегда подлежат регистрации в Минюсте России,а налоговые нормы требуют только законодательного закрепления и в соответствиес вступившей в действие с 1 января 1999 года общей частью Налогового кодексаРоссии, не могут быть прокомментированы или расширены в рамках подзаконныхдокументов, вопрос о несоответствии прибыли по бухгалтерскому учетуналогооблагаемой базе требует особого внимания. Полагаем, что независимоот предоставленного организациям права самостоятельно определять срок службыоборудования и устанавливать нормы амортизационных отчислений для целейбухгалтерского учета, для целей налогообложения должен быть установлен общийдля всех порядок с тем, чтобы обеспечить стабильность в формировании доходнойбазы бюджета, исключив влияние на бюджета текущей конъюнктуры и применяемойорганизациями конкретной амортизационной политики.

В Налоговом кодексе предпринята попыткаурегулировать этот вопрос.

Согласно статье 43 дивидендом признается любой доход,полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли,остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов попривилегированным акциям (по принадлежащим акционеру (участнику) акциям(долям).

Одновременно с этим предлагается норма,согласно которой в том случае, если сумма выплат, осуществляемых организацией впользу акционеров в форме дивидендов, превышает прибыль (доход), оставшийсяпосле уплаты налога на прибыль (доход) и указанное превышение образовалось врезультате несоответствия суммы вычетов, принимаемых в отчетном (налоговом)периоде для целей налогообложения над суммой затрат, включенных в финансовыйрезультат организации, выплачивающей дивиденды, то к сумме указанногопревышения применяется общая ставка налога на прибыль.

5.1.3. Банки на рынке ценных бумаг:особенности определения налоговой базы

Принятие Федерального закона "О рынкеценных бумаг" повлекло за собой изменение порядка налогообложения ценныхбумаг. Условия деятельности на рынке ценных бумаг были выравнены длябанков и для прочих инвесторов. При этом, произошедшие изменения, с однойстороны, ужесточили порядок отнесения убытков от спекулятивных операций наобщие финансовые результаты деятельности организаций: убытки по операциям сценными бумагами, обращающимися на организованном рынке стали приниматься впределах доходов по ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке(изменения в Закон Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий иорганизаций», внесены Федеральным законом № 141-фз от 31 июля 1998), а убыткипо операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке - впределах доходов по ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке(изменения внесены Федеральный закон № 192-фз от 29 декабря 1998 года).Одновременно произошла либерализация правил налогообложения: убытки в пределахдоходов стали приниматься не по конкретным выпускам ценных бумаг, а в рамкахкатегорий, то есть произошло суммирование (сальдирование) доходов и убытков врамках соответствующих укрупненных группировок.

Это повлекло за собой определенныетехнические трудности, которые были решены письмом ГНС РФ по вопросамособенностей налогообложения доходов по государственным ценным бумагам(поскольку именно государственные ценные бумаги составляли основной массивбумаг, обращающихся на организованном рынке) и именно по ним ранее убыткипринимались в пределах доходов по конкретным выпускам.

Правиламиведения учета в банках для контроля за ликвидностью банков, им предписаноосуществлять переоценку ценных бумаг, формирующих фондовый портфель. Приэтом, к сожалению, банковский учет не предписывает разделять результаты отпереоценки и результаты, образующиеся при продаже ценных бумаг, что, какправило, вызывает много вопросов, о том, как правильно рассчитыватьналогооблагаемую базу и не происходит ли двойного налогообложения доходов поценным бумагам.

Значительную техническуюсложность при определении налогооблагаемой базы при переоценке числящихся набалансе банков ГКО представляет учет того обстоятельства, что ГКО принимаютсяна баланс по цене приобретения, то есть с учетом затрат на приобретение.При этом последующие колебания рыночной цены по ГКО в силу особенностейопределения дохода по этой ценной бумаге, уже рассматриваются как влияющие навеличину процентного дохода.

Указанная техническаятрудность преодолена исходя из того, что действующим законодательствомпредписано трактовать спорные и законодательно неурегулированные вопросы впользу налогоплательщика.

Техническое решение, нашедшее отражение вписьме ГНС РФ от 18.12.98 № ВНК-6-05/1890 "О налогообложении операций сгосударственными облигациями Российской Федерации, субъектов РоссийскойФедерации и облигациями органов местного самоуправления" заключается вследующем.

В целях налогообложения по ценным бумагам,как находящимся на балансе налогоплательщиков по состоянию на дату вступления всилу Федерального закона 141-фз от 31 июля 1998 года, так и приобретенным послевступления его в силу, расходы, связанные с оплатой услуг по приобретениюценных бумаг, не уменьшают налогооблагаемую базу. При реализации(выбытии) указанных ценных бумаг такие расходы учитываются в расчете результатаот реализации (выбытия) ценных бумаг, определяемого в порядке, установленномпунктом 4 статьи 2 Закона Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятийи организаций».

При этом, по ценным бумагам, приобретеннымкредитными организациями до даты вступления в силу Федерального закона № 141-фзот 31 июля 1998 года и находящимся на балансе налогоплательщика, расходы,связанные с их приобретением, ранее принимаемые в целях налогообложения всоответствии с Положением об особенностях определения налогооблагаемойбазы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитнымиучреждениями, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от16 мая 1994 г. № 490, на уменьшение налогооблагаемой базы, не уменьшаютрезультат от реализации (выбытия) при продаже данных ценных бумаг послевступления в силу Закона.

Проще говоря, расходы, ранее (довыхода Федерального закона N 141-фз от 31 июля 1998 года) исключенные изналогооблагаемой прибыли в дальнейшем не учитываются, а расходы на приобретениеценных бумаг (оплаты услуг посредников и пр.) после вступления в силу этогозакона, учитываются при расчете доходов, образующихся при выбытии ценных бумагс баланса.

Pages:     | 1 |   ...   | 14 | 15 || 17 | 18 |   ...   | 45 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.