WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 || 3 | 4 |   ...   | 7 |

Статьей 40 установлено, что налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в случае сделок между взаимозависимыми лицами, при осуществлении товарообменных (бартерных) сделок, внешнеторговых сделок, а также в случае, если цена сделки отклоняется более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по сопоставимым сделкам (сделкам с идентичными или однородными товарами) в течение непродолжительного периода времени.

Действующее законодательство предусматривает, что если по результатам контроля цены сделки выясняется, что фактические цены отклоняются более чем на 20% от цен, которые использовались бы в рыночных условиях, налоговый орган вправе доначислить налоги, исходя из рыночных цен. Также статья 40 содержит порядок определения идентичных и однородных товаров, содержит указания на источники цен, предписывает использовать методы последующей реализации и затратный метод определения рыночной цены в случае, если информации о ценах на идентичные или однородные товары не существует.

Необходимо отметить, что действующая конструкция статей 20 и 40 практически не позволяет эффективно противодействовать уклонению от налогообложения с использованием трансфертного ценообразования. Так, норма о том, что основанием для контроля за ценами сделок может являться отклонение используемой налогоплательщиком цены от уровня цен, используемых тем же налогоплательщиком ранее применительно к идентичным или однородным товарам, позволяет подвергать контролю все осуществляемые сделки, не принимая во внимание взаимосвязь или общий контроль сторон сделок. Анализ судебной практики подтверждает3

, что именно 20-процентное отклонение фактических цен сделок от цен, используемых налогоплательщиками по сделкам с сопоставимыми товарами, в большинстве случаев используется в качестве основания для доначисления налогов по статье 40 НК РФ. При этом не требуется доказывания наличия взаимосвязи сторон сделки или их нахождения под общим контролем.

Таким образом, российское налоговое законодательство устанавливает, что существенное отклонение цены от ранее использовавшихся является достаточным основанием предполагать наличие взаимосвязи между сторонами сделки, что, в свою очередь, должно служит основанием для контроля за ценами сделок. Между тем, отклонение фактических цен сделок от ранее использовавшихся тем же налогоплательщиком не обязательно может свидетельствовать о наличии взаимосвязи между сторонами сделки.

В международной практике именно то обстоятельство, что отношения между лицами не могут рассматриваться как отношения "на расстоянии вытянутой руки", является основанием для ценового контроля, что, конечно, усложняет процесс доказывания минимизации налоговых платежей и доначисления налогов, однако позволяет не контролировать все цены всех сделок (т.е. не осуществлять сплошной контроль), а также доначислять налоги в случае использования трансфертного ценообразования для любой минимизации налоговых обязательств, а не только в тех случаях, когда такая минимизация вызвана более чем 20-процентным отклонением от цен "на расстоянии вытянутой руки" (или рыночных цен в терминологии российского законодательства)4. Информация о существенном отклонении фактических цен сделки от их рыночного уровня может служить лишь поводом для налоговых органов для осуществления проверки взаимозависимости лиц, применяющих данные цены, но не для доначисления налогов.

Доначисление налогов на основании применения трансфертного ценообразования является одним из самых трудоемких видов расследования для налоговых органов, однако действующее налоговое законодательство позволяет минимизировать издержки налоговых органов по проведению налогового контроля в этой области и приводит к несению дополнительных издержек налогоплательщиками, которые зачастую являются добросовестными, не использующими трансфертное ценообразование, но по каким-то причинам допускающими колебания цен, превышающие установленные налоговым законодательством пределы. Одновременно крупные корпорации, которые действительно применяют трансфертное ценообразование и значительно минимизируют налоговые обязательства, могут находиться вне области контроля налоговых органов, так как формулировки статьи 20 затрудняют доказывание взаимосвязанного характера сторон сделки, ценовые отклонения, применяемые сторонами сделок, находятся в пределах предусмотренного статьей 40 20-процентного коридора (что не исключает существенных объемов налоговой оптимизации при значительных суммах сделок), а методы определения рыночных цен и источники информации недостаточно детально регламентированы в статье 40 (что актуально при осуществлении сделок, например, с компаниями, зарегистрированными в иностранных низконалоговых юрисдикциях). В результате, действующие нормы статей 20 и 40 НК РФ не только не позволяют эффективно бороться с минимизацией налоговых обязательств с использованием трансфертного ценообразования, но и в ряде случаев могут приводить к дополнительным издержкам добросовестных налогоплательщиков.

Действующее законодательство, помимо рассмотренного глобального недостатка, характеризуется еще рядом недостатков, которые сводятся, главным образом, к недостаточной проработанности и конкретности положений статей 20 и 40 НК РФ. В частности, в соответствии с положениями Налогового кодекса при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги могут использоваться только официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках5, однако единый перечень таких источников не установлен.

Необходимо отметить, что в некоторых субъектах РФ приняты и действуют нормативно-правовые акты, регулирующие присвоение официального статуса тем или иным источникам информации о рыночных ценах. Например, такие нормативно-правовые акты существуют в Воронежской (Закон Воронежской области № 7-ОЗ «О порядке придания официального статуса информации о рыночных ценах на товары, работы, услуги» от 11 февраля 2002 г.) и Ленинградской областях (Распоряжение Правительства Ленинградской области №363-р «О признании акционерного общества "Товарно-фондовая биржа "Санкт-Петербург" в качестве официального информационного центра рыночных цен» от 16 апреля 1996 г.). Однако этот факт не мешает положению пункта 11 статьи 40 НК РФ быть препятствием в регулировании трансфертного ценообразования, что показывает судебная практика6

.

Еще одним негативным примером могут служить формулировки пунктов 6 и 7 статьи 40 НК РФ. Эти пункты устанавливают понятия идентичных и однородных товаров для определения рыночных цен в соответствии с определением пункта 4 данной статьи, в то же время они не устанавливают соответствующие понятия для работ и услуг, что ограничивает работоспособность нормы пункта 4, так как понятие “рынок” для работ и услуг оказывается неопределенным.

Необходимо отметить также, что контроль за трансфертным ценообразованием и доначисление налогов налогоплательщикам, использующим трансфертные цены, существенно отличается от прочих видов налогового контроля. Если в случае доначисления налогов на основании нарушения положений глав второй части Налогового кодекса решения о доначислении принимаются на основании суждений налоговых органов о соответствии действий налогоплательщика положениям налогового законодательства (в частности, определяющих налоговые ставки, базы, прочие элементы налогообложения), то при контроле за трансфертным ценообразованием налоговые органы вынуждены принимать решения на основании суждений о соответствии действий налогоплательщика таким нерегламентируемым категориям, как сопоставимые условия, идентичные или однородные товары, обычные затраты и прибыль и т.д.

Подобные категории носят скорее общеэкономический характер, поэтому полностью формализовать их определение не представляется возможным. Однако принятие решений на основании подобных оценочных суждений требует, во-первых, максимально возможную степень формализации порядка вынесения решений, а во-вторых, – высокую степень защиты налогоплательщика в случае вынесения налоговыми органами необъективных решений. Действующее законодательство в части регламентации контроля за трансфертным ценообразованием не содержит ни того, ни другого.

В частности, в настоящее время при наличии подобного доначисления налоговые органы вправе взыскать с налогоплательщика сумму доначисленных налогов и пени во внесудебном порядке в случае отрицательного результата обжалования акта налоговой проверки в административном порядке. При этом суд вправе приостановить взыскание до вынесения окончательного судебного решения, но не обязан сделать это.

Таким образом, решение проблемы использования трансфертного ценообразования в целях уклонения от налогообложения сводится к решению следующих задач:

1) Идентификация зависимых лиц в целях определения круга налогоплательщиков, цены на сделки между которыми подлежат особому контролю, а также определение круга контролируемых сделок. Эта задача является чрезвычайно важной, так как ее эффективное решение позволяет избежать сплошного контроля за всеми сделками на рынке.

2) Определение нормальных рыночных цен7 на товары (работы, услуги), реализуемые между лицами, сделки между которыми подлежат особому контролю в силу их взаимозависимости или по иным основаниям (сделки с контрагентами, действующими в оффшорных юрисдикциях и т.п.).

3) Определение того, насколько цены, используемые в сделках между лицами, в отношении которых имеются основания предполагать отношения взаимозависимости или по иным основаниям (сделки с контрагентами, действующими в оффшорных юрисдикциях и т.п.), отклоняются от нормальных рыночных цен на аналогичные товары (работы, услуги), то есть установление факта использования трансфертного ценообразования.

4) В случае обнаружения использования трансфертного ценообразования – доначисление налоговых обязательств лиц, принимающих участие в сделке, исходя из предположения применения в данной сделке нормальных рыночных цен.

Анализ международного опыта регулирования трансфертного ценообразования8

В данном разделе мы рассмотрим зарубежную практику регулирования трансфертного ценообразования с целью ответить на поставленные выше вопросы: о масштабах контроля за применением трансфертных цен, об определении рыночных цен, о корректировке налоговых обязательств в случае установления факта применения трансфертного ценообразования.

Также мы остановимся на инструментах, используемых в области регулирования трансфертного ценообразования в зарубежных странах, применение которых в российской практике будет способствовать совершенствованию соответствующих положений налогового законодательства.

Прежде чем перейти к практике отдельных стран, остановимся на документах Организации по экономическому сотрудничеству и развитию, которые составляют основу национального законодательства многих зарубежных стран, несмотря на то, что носят рекомендательный характер.

Документы Организации по экономическому сотрудничеству и развитию

Основополагающим документом в области регулирования трансфертного ценообразования в целях налогообложения являются Руководящие разъяснения Организации по экономическому сотрудничеству и развитию (ОЭСР) по трансфертному ценообразованию для транснациональных корпораций и налоговых органов9. Помимо данного акта координирующими органами ОЭСР были приняты многочисленные Отчеты, посвященные вопросам регулирования трансфертных цен для целей налогообложения.

Трансфертное ценообразование. Контролируемые сделки.

В рамках документов Организации по экономическому сотрудничеству и развитию под трансфертными ценами понимаются цены, по которым реализуется товар, нематериальный актив или оказывается услуга ассоциированному предприятию10. Предприятия являются ассоциированными, если одно из них прямо или косвенно участвует в управлении, контроле или капитале другого, или же оба находятся под общим контролем.

На первый взгляд, круг контролируемых сделок в целях противодействия уклонению от налогообложения с использованием трансфертного ценообразования в документах ОЭСР уже, чем обозначенный в Налоговом кодексе Российской Федерации. То есть контролю подлежат только сделки ассоциированных (в российской терминологии – взаимосвязанных) лиц. Однако на самом деле данное определение не сужает круг контролируемых сделок, а только разделяет понятия трансфертного ценообразования и ценового манипулирования11.

Разделение данных понятий ни в коем случае не ограничивает возможности налогового контроля за применением цен теми или иными лицами (в том числе, невзаимосвязанными), если рассматривается в совокупности с основополагающим принципом регулирования трансфертного ценообразования в зарубежной практике – принципом “вытянутой руки” (arm’s length principle).

Общепринятое определение принципа “вытянутой руки” приводится в параграфе 1 статьи 9 Модельной Налоговой Конвенции ОЭСР, где утверждается, что:

«В случае, когда... условия установлены между... двумя [ассоциированными] предприятиями в их коммерческих или финансовых отношениях таким образом, что они отличаются от тех, которые были бы установлены между [независимыми] предприятиями, то любая прибыль, которая была бы начислена одному из предприятий, но из-за наличия таких условий не была ему начислена, может быть включена в прибыль данного предприятия, и соответственно, обложена налогом».

Принцип “вытянутой руки” служит основой для исчисления налоговых обязательств сторон сделок и концептуально устанавливает регулирование налоговых последствий ценообразования в границах, где они могут отличаться от тех, которые применяются независимыми сторонами в сравнимых условиях. Таким образом, круг контролируемых сделок должен устанавливаться налоговым законодательством исходя из оценки затрат на администрирование и будущих выгод в тех областях, где вероятность отклонения применяемых цен от принципа “вытянутой руки” (в российской терминологии – рыночных цен) наиболее высока.

Руководящие разъяснения ОЭСР по трансфертному ценообразованию для транснациональных корпораций и налоговых органов (пункт 1.2) устанавливают приоритет принципа “вытянутой руки”, независимо от того, являются ли лица ассоциированными и имеют ли они намерения минимизировать налоговые обязательства. Таким образом, национальные налоговые законодательства имеют возможность применять принцип “вытянутой руки” и для неассоциированных предприятий, не нарушая рекомендаций, изложенных в Руководящих разъяснениях ОЭСР.

Pages:     | 1 || 3 | 4 |   ...   | 7 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.