WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 51 | 52 || 54 | 55 |   ...   | 130 |

Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 9 декабря 1998 г.

№ 60н.

Приложения но полно и всесторонне проанализировать ее отчетные показатели. Это вер но и для налогового учета.

В настоящее время, когда налоговый учет выделен в отдельную сферу и регулируется налоговым законодательством, необходимо систематизиро вать требования к учетной политике для целей налогообложения, тем более что учетная политика для целей бухгалтерского учета не может полностью ее заменить в силу различия организации, целей и пользователей этих двух ви дов учета.

Учетная политика для целей налогообложения и вопросы налогового администрирования Определение учетной политики в Налоговом кодексе РФ является мерой по систематизации понятийного аппарата российского налогового законода тельства, а также может рассматриваться как предпосылка к систематизации требований собственно к учетной политике для целей налогообложения. Но это лишь первый шаг, поскольку Федеральный закон от 27 июля 2006 г.

№ 137 ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Рос сийской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» только определил учетную политику для це лей налогообложения, оставив нерешенными вопросы, возникающие в связи с неоднозначностью норм налогового законодательства об учетной политике.

Неоднозначность соответствующих норм налогового законодательства приводит к бессистемности требований к организации учетной политики для целей налогообложения, к ее содержанию, отсутствию условий для последо вательного применения способов (методов) налогового учета, ограниченно сти доступа налоговых органов к информации о принятой в той или иной ор ганизации учетной политике для целей налогообложения.

В настоящее время нормы, касающиеся учетной политики для целей на логообложения, встречаются в разных главах Налогового кодекса. В частно сти, норма о том, что порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой приказом (рас поряжением) руководителя организации, содержится в ст. 313 НК РФ (глава 25); нормы о порядке применения учетной политики для целей налогообло жения – в п. 12 ст. 167 НК РФ (глава 21) и т.д.

С одной стороны, это объясняется тем, что вариантность способов (ме тодов) определения показателей финансово хозяйственной деятельности налогоплательщика допускается при расчете обязательств по различным на логам, в том числе по налогу на прибыль организаций и налогу на добавлен ную стоимость. С другой стороны, нормы налогового законодательства, ка сающиеся учетной политики для целей налогообложения и содержащиеся в различных главах кодекса, зачастую дублируют друг друга или имеют проти воречивый характер.

РОССИЙСКАЯ ЭКОНОМИКА в 2006 году тенденции и перспективы В частности, в п. 12 ст. 167 НК РФ сказано, что учетная политика для це лей налогообложения вновь созданной организации утверждается не позд нее окончания первого налогового периода. В то же время согласно п. ст. 163 НК РФ налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость в общем случае является календарный месяц, а налоговым периодом по налогу на прибыль организаций согласно п. 1 ст. 285 НК РФ – календарный год. Та ким образом, не ясно, налоговым периодом по какому налогу следует руко водствоваться, соблюдая норму об утверждении учетной политики для целей налогообложения вновь созданной организации. Аналогичная проблема воз никает и при внесении изменений в учетную политику для целей налогообло жения по инициативе налогоплательщика, которое тоже производится с на чала нового налогового периода (ст. 313 НК РФ).

Другая часть проблемы неопределенности норм Налогового кодекса в отношении учетной политики для целей налогообложения касается ее полно ты. В общем случае учетная политика организации для целей налогообложе ния может считаться полной, если содержит все положения, по которым на логовое законодательство допускает вариантность методов учета.

Необходимо отметить, что Налоговый кодекс содержит довольно широкий перечень таких положений, и проблема заключается в том, что одни (напри мер, положения о резерве предстоящих расходов на оплату отпусков (п. 1 ст.

324.1 НК РФ), перечень прямых расходов (п. 1 ст. 318) и др.) сопровождаются прямой ссылкой на обязанность организации отразить их в учетной политике для целей налогообложения, другие же (например, амортизационная премия (п. 1.1 ст. 259), порядок определения срока полезного использования основ ного средства, полученного в виде вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства (п. 14 ст. 259) и др.) – нет. При этом не ясно, нарушает ли налоговое законодательство организация, не зафиксировавшая в своем приказе об учетной политике для целей налогообложения тот или иной выбранный и применяемый ею способ (метод) налогового учета, если соответствующая обязанность в кодексе не установлена, и какие санкции мо гут быть применены к такой организации.

Вместе с тем анализ судебной практики показывает, что имеют место случаи, когда налоговые органы трактуют отсутствие в учетной политике ор ганизации тех или иных положений как неприменение таких положений в на логовом учете организации. В частности, предметом судебного разбиратель ства становятся ситуации, когда организации, от которых п. 4 ст. 149 НК РФ требует раздельного учета операций, облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость, не фиксируют в приказе об учетной политике разработанные и применяемые способы раздельного учета таких операций (Налоговый кодекс не обязывает налогоплательщика отражать порядок раз дельного учета операций, облагаемых и не облагаемых НДС, именно в прика зе об учетной политике организации). В результате организации сталкивают ся с доначислением налога, пеней и налоговыми санкциями в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ. Подобные последствия возникают и у организаций, кото Приложения рые осуществляют реализацию товаров, облагаемых налогом на добавлен ную стоимость по различным ставкам52.

Обстоятельства перечисленных выше судебных дел показывают, что ве дение налогоплательщиком раздельного учета подтверждалось как докумен тами организации, отличными от приказа об учетной политике (например, распоряжением для работников финансовой службы «О методике раздельно го учета для целей налогообложения» в случае дела № Ф04 5288/2004(А3291 25)), так и регистрами учета. В деле № А56 13726/03 налоговая инспек ция даже не оспаривает факт ведения налогоплательщиком раздельного уче та, однако говорит о неправомерности предъявления к вычету НДС по приоб ретенным материалам (работам, услугам), которые использовались для осуществления деятельности, не подлежащей налогообложению НДС, только потому, что данные положения не были отражены в приказе об учетной поли тике организации.

Несмотря на то что во всех перечисленных делах суды принимали сторо ну налогоплательщика, тем самым подтверждая, что отсутствие в приказе об учетной политике организации тех или иных положений не означает их не применения на практике, остаются сомнения в том, что данный вопрос ис черпан.

Необходимо отметить, что Налоговый кодекс содержит довольно широ кий перечень положений, которые во избежание негативных последствий – судебных разбирательств или же более пристальных налоговых проверок – следует отразить в учетной политике организации для целей налогообложе ния.

Таким образом, организации, определяя полноту своей учетной полити ки для целей налогообложения, вынуждены руководствоваться не требова ниями налогового законодательства, а возрастающими рисками судебных разбирательств в связи с его неопределенностью.

Отсутствие в российском налоговом законодательстве единых требова ний к учетной политике для целей налогообложения приводит не только к не ясности некоторых положений Налогового кодекса, но и к включению в него норм, противоречащих уже действующим положениям, вследствие того что базовые понятия налогового учета не определены. В качестве примера можно привести ситуацию с нормой подп. 1 п. 1 ст. 264, согласно которой к прочим расходам организации, связанным с производством и реализацией, относят ся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленных в ус тановленном порядке.

Указанная норма введена в действие Федеральным законом «О внесе нии изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и См., например, постановления Федерального арбитражного суда Западно Сибирского ок руга от 2 августа 2004 г. № Ф04 5288/2004(А45 3291 25) и от 26 января 2004 г. № Ф04/1399/А70 2003, постановление Федерального арбитражного суда Северо Западного округа от 13 мая 2004 г. № А56 13726/03.

РОССИЙСКАЯ ЭКОНОМИКА в 2006 году тенденции и перспективы сборах» от 6 июня 2005 г. № 58 ФЗ и вступает в противоречие с положениями кодекса о формировании стоимости приобретения основных средств (п. ст. 257) и материально производственных запасов (п. 2 ст. 254 НК РФ), в со ответствии с которым таможенные пошлины, сборы, равно как и иные затра ты, связанные с приобретением актива, формируют его стоимость.

Однако Министерство финансов РФ в письме от 20 февраля 2006 г.

№ 03 03 04/1/130, ссылаясь на п. 4 ст. 252 НК РФ, согласно которому нало гоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой группе относить затраты, если они с равными основаниями одновременно могут быть отнесе ны к нескольким группам, говорит, что применение данной нормы – вопрос учетной политики для целей налогообложения.

Другим примером, иллюстрирующим неоднозначность терминологиче ского аппарата налогового законодательства, является толкование понятия «длительный технологический цикл». Налоговый кодекс под длительным тех нологическим циклом понимает цикл более одного налогового периода (абз.

2 п. 2 ст. 271), в то же время согласно письму Министерства Российской Фе дерации по налогам и сборам от 15 сентября 2004 г. № 02 5 10/54 «под про изводством с длительным циклом в целях исчисления налога на прибыль сле дует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществле ния производства».

Пробелы налогового законодательства в части налогового учета и учет ной политики для целей налогообложения часто восполняются письмами фи нансового или налогового ведомства. Вероятно, можно было бы согласиться с таким порядком, однако, как показывает практика, большое число разроз ненных положений, требующих толкования, приводит к тому, что издаваемые разъяснения не всегда носят системный характер.

Представляется, что в случае прямого установления всех необходимых положений в законе (или в едином документе) таких ситуаций было бы значи тельно меньше.

Неоднозначность требований налогового законодательства не только затрудняет его соблюдение налогоплательщиками, но и создает сложности в работе налоговых органов. В частности, фактическое отсутствие ограничений на варьирование способов (методов) налогового учета от периода к периодуспособствует росту возможностей для налогового планирования и уклонения от налогообложения.

В российской практике провозглашен принцип последовательности применения норм и правил налогового учета (ст. 313 НК РФ), но условия для его применения отсутствуют, так как в законодательстве не прописаны четкие процедуры смены методов налогового учета событий и операций.

В настоящее время ст. 313 НК РФ устанавливает, что изменения в учет ную политику для целей налогообложения вносятся, если изменилось зако нодательство о налогах и сборах или применяемые методы учета. Последнее Речь идет о налоговом периоде.

Приложения означает, что налогоплательщик может вносить изменения в учетную полити ку для целей налогообложения по собственной инициативе. При этом не яс но, чем следует руководствоваться организации при смене применяемых ме тодов налогового учета.

Отметим, что некоторые критерии установлены Положением по бухгал терскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), однако данный документ налоговый учет не регулирует.

Согласно п. 16 Положения изменение учетной политики может произво диться, в частности, в случае разработки организацией новых способов веде ния учета. Вместе с тем подчеркивается, что применение нового способа ве дения учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности ин формации. Кроме того, в соответствии с ПБУ 1/98 учетная политика может быть изменена в случае существенного изменения условий деятельности ор ганизации – в связи с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т.п. Согласно с п. 17 Положения изменение учетной по литики должно быть обоснованным.

Представляется, что в налоговом учете также могут быть разработаны и закреплены соответствующие критерии, обеспечивающие обоснованность смены способов (методов) налогового учета событий и операций. В данном случае заимствование опыта, накопленного в сфере бухгалтерского учета, сыграет положительную роль.

Российский Налоговый кодекс предоставляет налогоплательщику воз можность менять учетную политику для целей налогообложения (по налогу на прибыль организаций) по своей инициативе не чаще 1 раза в год. Из этого правила есть исключения: порядок распределения прямых расходов (форми рование стоимости незавершенного производства) (п. 1 ст. 319) и порядок формирования стоимости приобретения товаров (ст. 320 НК РФ) могут ме няться не чаще 1 раза в 2 года.

Выше уже отмечалось, что частая или необоснованная смена методов на логового учета, как и несоблюдение границ отчетных и налоговых периодов, способна привести к искажению величины налоговых обязательств, поскольку усложняет как налоговый учет для организации, так и проверку для налоговых органов. С этой точки зрения интересен опыт США в части установления огра ничений на варьирование способов (методов) налогового учета.

В США организация, принявшая решение сменить метод налогового учета для того или иного объекта, заполняет специальную форму54, прилагая к ней в определенных случаях дополнительные документы, разъясняющие как применяемые, так и предполагаемые к применению методы учета. При этом предусмотрены две различные процедуры получения разрешения налогового органа:

Pages:     | 1 |   ...   | 51 | 52 || 54 | 55 |   ...   | 130 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.