WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 8 | 9 || 11 | 12 |   ...   | 18 |

Возникновение управленческого учета связано с ростом корпораций, производственным нормированием и изменением правовых и экономических отношений. Управленческий учет был создан инженерами и технологами, но получил современную форму благодаря трудам Р. Антони. Этот учет возник вследствие недостатков традиционной бухгалтерии, так как бухгалтерская отчетность хронически устаревает, лишена оперативности и не может быть пригодной для управления предприятием. Выделяют три функции управленческого учета: 1) планирование и координирование будущего развития предприятия; 2) оперативное управление; 3) оперативный контроль и оценка работы предприятия. Трем функциям соответствует три раздела учета: 1) учет затрат; 2) оперативный аналитический учет; 3) центры ответственности. В первом разделе фиксируются данные о прямых, косвенных и капитальных расходах; они необходимы для планирования. Во втором анализируются возможные издержки и прибыли предприятия, позволяющие оценить степень хозяйственного риска. Цель раздела – информационно-ориентирующая. В третьем разделе изучается контроль лиц, в обязанности которых входит расходование средств, здесь выделяются центры ответственности. Антони утверждал, что менеджеры нуждаются в информации для осуществления своих обязанностей. Природа этой информации отличается от данных, используемых финансовым счетоводством. Каждая цель, стоящая перед управлением требует своих методологических подходов, а каждая оценка показателя зависит от цели, стоящей перед человеком. Поэтому менеджеры создают свой учет, мало или совсем не связанный с бухгалтерией.

Система учета затрат может быть трех вариантов: полная, дифференцируемая и по центрам ответственности. В первом случае по каждому объекту исчисляется полная стоимость затрат; во втором – сравниваются затраты по каждому из альтернативных вариантов, при этом общая стоимость игнорируется, а сопоставляются только отклонения между альтернативными; в третьем – разрабатывается смета производственного участка, составляется отчет о ее выполнении.

Только первый и третий подходы имеют некоторое отношение к бухгалтерскому учету, второй является чисто оперативным.

Сумма прибыли, исчисленная в управленческом учете, может не совпадать с суммой прибыли, показанной в отчетах финансового счетоводства. И это не следствие фальсификации, а сознательные расхождения, вызванные различными задачами неодинаковой учетной методологии.

Американские ученые А.Г. Черч, Х.Л. Гант, Дж. Ли Никольсон, Дж. Рорбах, Ч.Б. Гоинг большое внимание уделяли проблемам учета затрат и калькулированию себестоимости готовой продукции. Учет себестоимости зависит от целей управления, считал Антони, калькуляция может проводиться: по центрам ответственности – для контроля технологических процессов и деятельности лиц в них занятых; изделиям (полная себестоимость) – для контроля использования свободных производственных мощностей. Такой подход привел к возникновению и развитию трех основных методов учета затрат и калькулированию готовой продукции: стандарт-костс, директ-костинг и ресибл-центр.

Эмерсон Г. был философом системы стандарт-костс, а Ч. Гаррисон воплотил ее в бухгалтерский учет. Основная идея этой системы сводилась к тому, что расходы должны фиксироваться еще до того, как их осуществили. Все расходы нормируются вперед, нормы устанавливаются не средние, а предельные, минимально возможные для данных условий.

Отклонения фактических затрат от стандартов (норм) сразу указывают на неблагополучные обстоятельства, возникшие в ходе хозяйственного процесса. Согласно Гаррисону, нормативная система учета раскрывает статику, отклонения от нее выявляли динамику хозяйственного прогресса, т.е. статика – не практическая реальность, а теоретический идеал; статика – должное, динамика – сущее. Синтез должного и сущего воплощает мечту Эмерсона.

Обычно бухгалтерский смысл стандарт-костс видят в сокращении записи и упрощении учета. Действительно, если вместо сплошного учета всех возникающих фактов хозяйственной жизни ввести только регистрацию отклонений, то объем учетных работ сокращается. Так считал Гаррисон, но в понимании Эмерсона смысл стандарт-костс заключается в раскрытии потенциальной производительности предприятия, в выявлении неиспользованных резервов. Отсюда трудности в практическом применении этой системы учета затрат, так как препятствием для ее внедрения считалось большое число отклонений.

Практический опыт применения стандарт-костс позволяет сделать выводы о его преимуществах: 1) дает возможность оптимизировать запасы материальных ценностей; 2) выявляет скрытые резервы; 3) обеспечивает сопоставимость в анализе тенденций экономических циклов; 4) стимулирует работу коллектива.

Директ-костинг. Самым сложным в учете затрат и калькуляции себестоимости ученые признают распределение косвенных (накладных) и комплексных затрат. Гаррисон утверждал, что сначала, при возникновении калькуляции, в качестве базы распределения использовалась прямая заработная плата, потом выбирались иные основы для распределения и каждый выбор приносил новые результаты. Точно так же как и комплексные затраты, которые приходится распределять на готовую продукцию, искажают конечный результат. Существует пять вариантов нахождения себестоимости при комплексных затратах: 1) средняя себестоимость единицы (все виды готовой продукции принимаются равноправными); 2) коэффициентный (вес, объем, калорийность); 3) взвешенная средняя себестоимость – находится по средствам придания различного удельного веса каждой калькуляционной группе (вариант коэффициентного выбора); 4) стоимостный – пропорционально продажным ценам; 5) стандартный – по установленным ранее стандартным затратам. Пока разные результаты бухгалтеры не связывали с разными и противоречивыми интересами тех или иных групп людей, занятых в хозяйственной деятельности, не возникало особых трудностей в выборе нужного варианта. Но когда Антони показал небеспристрастность этих вариантов и что каждое распределение задевает интересы людей, отношение к проблеме изменилось.

Антони писал, что существует более десяти способов распределения расходов отдела технического обслуживания и текущего ремонта на производственные цехи. Каждый способ будет служить своеобразным указанием мастеру о том, как ему следует рассматривать свою ответственность за эксплуатационные расходы.

Директ-костинг был ответом на возникшие запросы общества, он позволял лучше контролировать исполнителей и достовернее считать прибыль. Новое направление в управленческом учете развивал Д.М. Кларк, он подчеркивал, что для администраторов каждая статья затрат имеет различную целевую установку и это главное, а распределение затрат для принятия управленческих решений значения не имеет.

Развивая эти идеи, К. Симпсон провел статистическое исследование бухгалтерских калькуляций и пришел к выводу, что на цены оказывают влияние не значения средней себестоимости, а предельные издержки производства; а Д. Харрис в 1936 году создал учение директ-костинг, согласно которому в составе себестоимости необходимо учитывать только прямые расходы. Вначале эта концепция не получила широкого признания, ее критиковали сторонники полной себестоимости. Они утверждали, что полная себестоимость необходима для акционеров, вкладчиков капитала и даже для управляющих. И только с 60-х готов директ-костинг стал преобладающим методом учета затрат. Его сущность заключается в том, что все издержки делятся на две группы: переменные (варьирующие), по нашей терминологии прямые, и постоянные (фиксированные), по нашей терминологии косвенные. В основу учета себестоимости кладутся только переменные (прямые) издержки, косвенные расходы исключаются из себестоимости, так как они вызваны не столько непосредственным процессом производства, сколько течением времени.

Авторы считали, что для ценовой политики решающее значение имеют именно прямые расходы. Таким образом, для директ-костинга самым характерным является строгое отделение в учете прямых издержек от косвенных, они совершенно различны и в схемах корреспонденции никогда не должны смешиваться. При теоретическом обосновании директ-костинга, по мнению исследователей, надо исходить из того, что цель этого метода – выявить степень зависимости между прямыми издержками и занятостью. Но в жизни издержки не бывают или строго переменными или строго постоянными, предполагается два допущения: 1) функция издержек в пределах определенного интервала принимается линейной; 2) динамика издержек объясняется одной, решающей переменной, а не их комплексом, как это имеет место в реальной жизни.

Приемы директ-костинга в настоящее время стали классикой учета, их принципы органически вошли в допущения, принятые при моделировании учета затрат. Хорнгрен предложил восемь условий для моделирования затрат. Большим достоинством директ-костинга считается то, что он якобы отражает требования маржинализма, т.е. учитывает предельные издержки, а это позволяет с успехом применять ЭВМ.

Мнение исследователей о директ-костинге разделились: одни считают, что это только метод калькулирования, учетный прием; другие – рассматривают как универсальную систему управления предприятием. Директ-костинг позволяет провести группировку производственных затрат в соответствии с вызывающими их функциями и измерить влияние этих функций. Выполняя указанные задачи, директ-костинг становится одним из важнейших орудий хозяйственной политики предприятий, которая теперь может руководствоваться данными, полученными на основе их учета и анализа.

Центры ответственности (ресибл-центр). Идея использовать отклонения для оценки работы тех или иных администраторов привела к формированию Д.А. Хиггенсом концепции центров ответственности, т.е. степени ответственности определенных лиц за финансовые результаты своей работы.

Центры ответственности напоминают юридическую трактовку учета и принципы стандарт-костс, если стандарт-костс стремится дать предельную оценку достижений предприятия, т.е. выявить неиспользованный потенциал, то европейская юридическая школа интересуется не потенциалом, а только динамикой прав и ответственности лиц, занятых в хозяйственном процессе. Если юридическая школа требовала от бухгалтера постановки под контроль агентов и корреспондентов, то учет по центрам ответственности имеет иную цель – создать для администраторов условия самоконтроля.

При определении центров ответственности прежде всего принимают во внимание технологическую структуру предприятия, а далее выделяют ее горизонтальный и вертикальный разрезы. Первый ограничивается кругом деятельности каждого лица, ответственного за центр; второй предопределяет иерархическую лестницу правомочий лиц, принимающих управленческие решения. Каждый из центров может быть центром или затрат, или доходов, или эффекта инвестиций. В первом случае отчет составляют по расходам, во втором – по прибыли и в третьем – по срокам окупаемости. Руководитель центра должен нести финансовую ответственность за принятые обязательства по выполнению заданий. При этом каждый центр может выполнять самые различные функции, это связано с тем, что объектом центра выступает человек, агент, администратор, а не отдельно взятые функции и средства.

Горизонтальный и вертикальный разрезы центров ответственности предприятия позволяют сочетать централизованное руководство с максимально возможной инициативой руководителей структурных подразделений предприятий в интересах достижения общей цели.

Таким образом, это новая психологическая трактовка учета, направленная на организацию поведения администраторов. Ее цель не столько контроль, сколько помощь администраторов в организации самоконтроля, так как предполагается, что ни один человек не станет нарушать выгодные для него цели и критерии. В развитие принципов ответственности С.А. Тукер создал так называемый метод ТЧМ (тариф–час–машина), сущность которого сводится к тому, что за каждым центром ответственности закрепляют машины и заранее определяют расходы, связанные с работой одного машино-часа. Зная время работы каждой машины и стоимость машино-часа, легко установить прямые расходы, к которым затем прибавляют амортизацию. Так, калькуляция окончательно сосредотачивается на определенном участке технологического процесса, а не на готовой продукции.

Принципы центров ответственности, использованные в духе информационной и психологической школ, оказали глубочайшее влияние на организацию бухгалтерского учета, его будущего. Органическим развитием стандарт-костс и других методов явился метод "SIT" – "System-in-Time" (точно во время). В отличие от традиционных аналитических приемов анализа, связанных с исчислением коэффициентов использования рабочего времени, оборудования, производительности труда, где в основу положены проценты отклонений от графика работ и стандартов, первая группа отклонений связана с идеями Хиггенса, вторая – Гаррисона.

В условиях учета по центрам ответственности в настоящее время организуют учет качества готовой продукции. США признает, что чем ниже расходы на исправимый и неисправимый брак, тем выше качество работы коллектива. Директкостинг и учет по центрам ответственности резко изменили традиционные взгляды на себестоимость, показали ее условность и относительность.

В американской школе в оценке трудовых ресурсов наметились два основных подхода: при одном стремятся измерить ценность каждого работника путем определения ожидаемого дохода фирмы от работы человека; при другом исходят из того, что трудовые ресурсы предприятия представляют единый коллектив и должны быть оценены в целом.

Первым теоретиком аудита был англичанин Л. Дикси, а воплотил его идеи в жизнь американец Р.Х. Монтгомери, который критиковал Дикси за его идеи ограничения проверкой точности баланса, а это требует большой трудоемкости и приводит к ограниченным результатам. Монтгомери использовал такие источники аудита: отчет о прибылях и убытках, данные корреспондентов, разрабатывал и практиковал довольно сложные методы анализа хозяйственной деятельности.

Последователи Монтгомери Р.К. Маутц и Х.А. Шараф сформулировали следующие положения:

1. Отчетность должна быть проверена.

2. Не следует предполагать конфликта интересов между аудитором и администрацией.

3. Финансовая отчетность и подтверждающие ее документы свободны от неточностей и тайн.

4. Объективность отчетных данных прямо пропорциональна эффективности внутреннего контроля.

5. Отчетность должна быть заполнена согласно стандартам.

6. Аудиторская проверка не может быть последней.

7. Мнение аудитора зависит только от его компетенции.

8. Профессиональные обязанности аудиторов должны отвечать их должностному статусу.

9. Полезность отчетных данных прямо пропорциональна степени их проверяемости.

Pages:     | 1 |   ...   | 8 | 9 || 11 | 12 |   ...   | 18 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.