WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     || 2 | 3 | 4 | 5 |
Глава 7. Анализ затрат на производство и реализацию продукции «Ибо кто из вас, желая построить башню, не сядет прежде и не вычислит издержек, имеет ли он, что нужно для совершения ее, дабы, когда положит основание и не возможет совершить, все видящие не стали смеяться над ним, говоря: этот человек начал строить и не мог окончить» (Лука, 28-30 [14]).

7.1. Особенности российской и западной систем учёта затрат Одна из основных целей предприятия, ведущего свою экономическую деятельность в рыночных условиях, - получение максимально возможной прибыли.

Возможности достижения этой стратегической цели ограничены затратами производства и реализации, а также рыночным спросом на продукцию предприятия. Затраты, таким образом, являются фактором, определяющим величину предложения и размеры прибыли, а принятие управленческих решений невозможно без анализа уже существующих затрат на производство и реализацию продукции и затрат, которые возникнут в ходе реализации вновь разрабатываемых проектов и бизнес-планов.

В конкретной практике применения методов расчета затрат для анализа деятельности предприятий в России и в западных странах имеются как сходства, так и различия. В России широко используется категория себестоимости. Теоретически в себестоимость должны входить нормативные (экономически обоснованные) производственные затраты, но на практике к ней относят также сверхнормативный расход сырья, материалов и т.д., что часто усложняет анализ и заставляет многих экспертов говорить о «непрозрачности» балансов российских предприятий. Таков, в данном случае, недостаток применяемого, как в России, так и в западных странах, для калькулирования себестоимости1, метода деления затрат на прямые и косвенные. Иначе его еще называют методом поглощения (абсорбционным ценообразованием).

NB. Абсорбционное ценообразование (absorption costing): определение себестоимости запасов путем включения соответствующей доли всех постоянных и переменных затрат производства в расчете на единицу произведенной продукции2.

Себестоимость в соответствии с российскими нормами3 – это суммарные расходы на производство и реализацию продукции; расчетная, абстрактная величина, В данном случае используется также понятие полной себестоимости.

Глоссарий МСФО.

Данное определение себестоимости есть результат обобщения нормативных положений, выраженных в документах: Закон РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» № 2116-1 (с изменениями и дополнениями); "Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых значение которой зависит от выбранной учетной политики. В российской системе учета возможны 5 вариантов нахождения себестоимости: 1) средняя себестоимость единицы (все виды готовой продукции принимаются равноправными); 2) коэффициентный (в зависимости от веса, объема, калорийности продукции и т.д.); 3) взвешенная средняя себестоимость – находится посредством придания различного удельного веса каждой калькуляционной группе (вариант коэффициентного выбора); 4) стоимостной – пропорционально ценам реализации; 5) стандартный – по установленным ранее стандартным затратам. Таким образом, себестоимость представляет из себя величину достаточно условную, определение которой зависит от многих обстоятельств, которые подробно анализируются в курсе бухгалтерского учета. В целях экономического анализа более содержательным оказывается понятие затрат, и себестоимость, в этом случае, следует определять как общие затраты на производство и реализацию продукции.

Необходимо выделить основную идею, которая проходит красной нитью через все разработки теоретиков экономического анализа: учет и анализ хозяйственной деятельности предприятия должны быть обращены в будущее. Следовательно, в целях перспективного анализа должны быть учитываемы только самые существенные, естественные затраты.

Эта идея была воплощена первоначально в методе Standard Costs4, в рамках развития которого появилось правило: «Все расходы сверх установленных норм должны относиться на виновных лиц и никогда не включаться в счета, отражающие затраты»5. В рамках этой концепции была определена и основная цель учета – «фабрикация информационно-ориентирующих данных»6. Было заявлено, что необходим такой производственный учет, который, ставит задачи на будущее, а «не копается» в том, что было. В ходе дальнейшего развития такой вид учета получил название управленческого.

Практический опыт применения позволил сделать выводы о преимуществах метода: он дает возможность оптимизировать запасы материальных ценностей; помогает выявить скрытые резервы; обеспечивает сопоставимость в анализе экономических тенденций; стимулирует работу коллектива. Идеи, заложенные в основу метода Standard Costs оказали большое влияние на развитие экономического учета и анализа как в результатов, учитываемых при налогообложении прибыли" (Постановление Правительства РФ от августа 1992 г. N 552 (с изменениями и дополнениями)) и др..

Перевод с английского – естественные затраты. Творцом-основателем метода признан Гаррингтон Эмерсон (1853-1931), американский инженер-путеец, который ввел в практику хозяйственного учета и анализа понятие производительности, характеризующее, по сути, смысл работы предприятия. Ему принадлежит высказывание: «работать напряженно — значит прилагать к делу максимальные усилия;

работать производительно — значит прилагать к делу усилия минимальные».

Правило Х.Ганта (как его называют) резко противоречило традиционному мнению: «В себестоимость продукции следует включать полностью все расходы по ведению предприятия, если только хотят получить действительную себестоимость» (Никольсон Дж., Рорбах Дж.).

Впервые эту идею высказал Ч.Гаррисон в 1935 году.

Америке, так и в Европе. Однако, как выявили дальнейшие исследования, Standard Costs может применяться только в тех хозяйствах, где есть механизм выявления отклонений, где выполняются правила:

При указании всех расходов присутствует ссылка на нормативы (стандарты);

При отклонении действительных расходов от нормативов называются причины.

Но, тем не менее, эти идеи оказались полезны и получили свое дальнейшее развитие в таких системах как метод прямого счета (Direct Costing) и центры ответственности. В методе прямого счета используется деление затрат на постоянные и переменные. При этом прямые и часть косвенных затрат относятся к переменным, а оставшаяся часть косвенных затрат (не зависящих от объема производства) - к постоянным. Нередко первая из вышеуказанных частей косвенных затрат выделяется в отдельную группу - частично переменные затраты, поскольку эти затраты изменяются по своей величине не в прямо пропорциональной зависимости от изменения объема производимой продукции. Основную идею метода формулируют так7: «… только переменные затраты формируют себестоимость реализованной продукции».

NB. Постоянные затраты (fixed costs)8: производственные затраты, которые остаются относительно постоянными независимо от периода отчетности при выполнении обычного производственного цикла и изготовлении обычного объема продукции. Постоянные производственные косвенные затраты (fixed production overheads): те косвенные производственные затраты, которые остаются относительно неизменными независимо от объема производства, такие как амортизация, обслуживание зданий и оборудования, административноуправленческие расходы.

Особо отметим, что различные методы учета затрат основаны на разных моделях экономической деятельности. Так, если методу поглощения более соответствует модель, № изображенная на рисунке В4 (и которую мы обсуждали в начале учебника – в кратком ри очерке экономического анализа), то методу прямого счета будет соответствовать с несколько иная модель, которую мы представим на рисунке 7.1.

Рис. 7.1. (11.2.) Основная идея этой модели заключается в том, что затраты возникают только в момент реализации товара (произведенной продукции). Пока продукция не продана, пока нет выручки – нет и затрат, а все хозяйственные операции лишь изменяют форму капитала предприятия (уменьшают или увеличивают его ликвидность). Готовая Это - правило В.Нейкирка, французского экономиста.

Определение МСФО.

продукция на складе является частью оборотных средств (что, в общем-то, не вызывает вопросов). Однако износ (амортизация) уже не считается элементом затрат (пока не продана продукция), а расценивается как способ переноса части стоимости основных средств на оборотные. То же относится и к выплатам заработной платы. Они расцениваются не как затраты, а как вложения в капитал предприятия (основные или оборотные средства).

Общепринятого мнения о методе Direct Costing пока еще не сложилось: одни ученые считают, что это - только учетный прием, один из способов учета затрат; другие рассматривают его как универсальную систему управления предприятием. Direct Costing, на самом деле, позволяет провести группировку затрат в соответствии с составляющими экономической деятельности предприятия и измерить влияние этих составляющих, становясь благодаря этому свойству одним из важнейших орудий хозяйственной политики предприятия. К особенностям применения положений этого метода мы еще вернемся, а пока обратимся к концепции центров ответственности, без которой сегодня немыслим современный экономический анализ.

Центры ответственности. Эта концепция возникла как развитие идеи о том, чтобы использовать отклонения от расчетных нормативов для оценки работы тех или иных менеджеров. Для этого, очевидно, необходимо прежде определить границы и степени ответственности лиц, принимающих решения, за результаты своей работы.

Необходимо при этом отличать центры ответственности от центров возникновения затрат. Например, работающий в цехе вентилятор - это место возникновения затрат, а электрик, учитывающий расход электроэнергии, — центр ответственности.

Концепция центров ответственности позволяет, таким образом, совместить возможности метода Standard Costs по выявлению неиспользуемого потенциала предприятия и возможности европейской юридической школы, которая интересуется не потенциалом, а только динамикой прав и ответственности лиц, занятых в хозяйственном процессе. Но, если юридическая школа требовала от бухгалтера жесткого контроля за деятельностью экономических агентов и управляющих, то учет по центрам ответственности имеет иную цель — создать для менеджеров условия самоконтроля. В концепции центров ответственности нормативы это - подсказки экономическому агенту, напоминание о пределах его возможностей, а не строгое ограничение.

В данной концепции действует правило: каждую структурную единицу предприятия обременяют те и только те расходы или доходы, за которые она может отвечать и которые контролирует9. Каждый из центров ответственности может быть центром или затрат, или доходов, или эффекта инвестиций. В первом случае отчет составляют по расходам, во втором — по прибыли и в третьем — по срокам окупаемости. Менеджер центра должен нести финансовую ответственность за принятые обязательства по соблюдению нормативов (выполнению технических заданий). При этом каждый центр может выполнять самые различные функции (производства, маркетинга, НИОКР, учета, контроля и т.п.). Это связано с тем, что объектом центра выступает человек, агент, администратор, а не отдельно взятые функции или средства.

Выделение в структуре предприятия центров ответственности позволяют сочетать централизованное руководство с максимально возможной инициативой менеджеров структурных подразделений в интересах достижения общей цели. Таким образом это не просто метод учета затрат, а - новая психологическая трактовка экономического анализа, направленная на организацию поведения управленческого персонала. Ее цель не столько контроль, сколько помощь администраторам в организации самоконтроля. При этом, правда, необходимо учитывать важный момент: предполагается, что все работники предприятия имеют представление о его миссии, целях и задачах и согласны с ними, также как они согласны c критериями оценки результатов своей деятельности.

В развитие принципов ответственности был создан метод ТЧМ10 (тариф-часмашина), сущность которого сводится к тому, что за каждым центром ответственности закрепляют машины и заранее определяют расходы, связанные с работой одного машино-часа. Зная время работы каждой машины и стоимость машино-часа, легко установить прямые расходы, к которым затем прибавляют амортизацию. Так, калькуляция окончательно сосредоточивается на определенном участке технологического процесса, а не на готовой продукции.

В условиях учета затрат по центрам ответственности особое внимание уделяется учету качества готовой продукции. На Западе, выделяя расходы на исправимый и неисправимый брак, связывают их с технико-организационными мероприятиями, и тогда к ним относят: затраты по организации технического контроля; потери от брака; расходы на гарантийный ремонт. Иногда выделяются и некоторые другие виды затрат: потери от простоев оборудования; повышенную оплату сверхурочной работы; расходы на Правило Хиггинса, американского экономиста.

Автор - Спенсер А.Такер (1962).

техническую модернизацию и совершенствование организации производства.

Особо следует отметить, что в реальной практике экономической деятельности западных, а теперь и российских предприятий, при проведении экономического анализа принимаются во внимание не только фактические денежные или материальные затраты, но и альтернативные затраты. Последние возникают из-за возможности выбора между теми или иными экономическими решениями. Например, владелец предприятия может потратить имеющийся в его распоряжении капитал различным способом: направит денежные средства на расширение производства или израсходует их на личное потребление и т.д. Измерение альтернативных затрат необходимо также и для объектов, не являющихся товарами (досуг, сложившаяся инфраструктура, экологическая безопасность и т.д.).

Pages:     || 2 | 3 | 4 | 5 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.