WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 30 | 31 || 33 | 34 |   ...   | 42 |

Думой. Более того, в первом чтении 4 апреля 2001 г. была принята редакция главы 25, в которой требовалось создание укрупненных групп и начисление амортизации исходя из величины суммарного баланса группы, а сам баланс ежемесячно пересчитывался посредством суммирования рассчитываемых по формулам остаточных стоимостей отдельных объектов амортизируемого имущества. Такая попытка совместить две альтернативные идеологии начисления амортизации привела к утрате достоинств каждой из них и к усугублению их недостатков. Поэтому решение о начислении амортизации по отдельным объектам можно рассматривать как улучшение принятой в первом чтении редакции.

Нормы амортизации были пересмотрены в сторону уменьшения, точнее, задавались не собственно нормы, а диапазоны сроков полезного использования. Все активы были классифицированы по группам (не с целью начисления амортизации по группам, а для определения норм налоговой амортизации). В итоговой редакции таких групп десять. Каждая группа формируется для активов со сроком полезного пользования, входящим в некоторый диапазон сроков. Налогоплательщикам было предоставлено право самостоятельного выбора конкретного срока в пределах этого диапазона.

Классификация активов по группам задается Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

Определение нормы амортизации осуществляется по формулам, приведенным в Налоговом кодексе РФ, исходя из выбранного налогоплательщиком срока в пределах заданного для группы диапазона.

Применялся принцип учета по линейному методу для зданий, сооружений и передаточных устройств и по комбинированному нелинейному методу (т.е. по методу убывающего остатка до достижения остаточной стоимости в 20% с последующим линейным списанием) остального имущества. Для имущества, приобретенного до вступления главы кодекса в силу, сохранена возможность выбора линейного или нелинейного способа (кроме зданий, сооружений и передаточных устройств).

Указанные меры с учетом снижения норм амортизации должны были увеличить посленалоговую доходность инвестиций и в целом сыграть стимулирующую роль. Однако остается открытым вопрос, насколько установленные сроки полезного использования соответствуют фактическим, поскольку методика их определения не была обнародована, а значит, и вопрос о возможном искажающем влиянии порядка начисления §3.3. АКТУАЛЬНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ РЕФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ...

амортизации на выбор инвестиций в разные виды активов. Кроме того, сохранившиеся преимущества при амортизации основных средств, являющихся предметом лизинга, могут оказывать искажающее воздействие на решения об источниках финансирования инвестиций.

С 2009 г. вступил в силу новый порядок амортизации1 в составе укрупненных групп (всего предусмотрено 10 групп, у которых могут формироваться подгруппы) для тех активов, которые амортизируются нелинейным способом. Однако отнесение активов к группам осуществляется в соответствии не с функциональным назначением актива, а со сроками полезного использования, которые устанавливаются правительством РФ.

Нормы амортизации для этих групп уже не рассчитываются по формуле налогоплательщиком, а установлены для каждой группы в Налоговом кодексе. Группы существуют, пока существует предприятие или пока суммарный баланс (остаточная стоимость) группы не уменьшится до определенного уровня, который в настоящее время составляет 20 тыс.

руб. При этом амортизация начисляется помесячно исходя из месячных норм. Впоследствии возможен переход к группировке активов по функциональному признаку, а использование групп с неограниченным сроком существования (кроме величины суммарного баланса) уже не будет вызывать возражений. Поэтому новый порядок можно рассматривать как шаг в направлении упрощения порядка начисления амортизации. Однако сохранение месячного срока для начисления амортизации, исключение остаточной стоимости отдельного актива при его реализации сопряжены с издержками как налогоплательщиков (особенно при исключении актива из группы), так и проверяющих налоговых органов.

Более того, использование амортизационной премии2, особенно премии в 30%, предусмотренной для активов 3–7-й амортизационной группы, приближает суммарные налоговые обязательства налогоплательщиков при реализации актива к тому, который был бы в случае вычета цены из суммарного баланса амортизационной группы, поскольку при расчете остаточной стоимости актива не учитывается амортизационная премия.

Рассмотрим случай, когда и продавец, и покупатель облагаются налогом на прибыль по одинаковым ставкам.

Если мы вычитаем цену из суммарного баланса, то у продавца сум1 См. Федеральный закон от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».

2 См. п. 9 ст. 258 НК РФ.

ГЛАВА 3. НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ В РОССИИ, РЕФОРМА НАЛОГА И ЕГО РОЛЬ...

марный баланс амортизационной группы уменьшается на величину Р, где Р – цена реализации актива, а у покупателя на ту же величину увеличивается суммарный баланс соответствующей группы. Если амортизационная премия отсутствует, то у продавца текущие налоговые обязательства увеличиваются на (Р – S), где S – остаточная стоимость актива, рассчитанная по формуле, приведенной в п. 1 ст. 257 НК РФ. При этом суммарный баланс амортизационной группы уменьшается на S. У покупателя в суммарный баланс амортизационной группы включается цена Р.

То есть бюджет получает выгоду с точки зрения приведенной стоимости за счет того, что величина (Р – S) у продавца включается в доход в текущем периоде, а у покупателя подлежит амортизации.

При применении амортизационной премии в баланс группы с момента начала эксплуатации актива включается величина A(1 – b), где A – первоначальная стоимость актива; b – доля первоначальной стоимости актива, относимая на расходы при осуществлении капитальных вложений.

Если S – остаточная стоимость к моменту реализации, то доля данного актива в суммарном балансе группы будет составлять (P – S)(1 – b). При реализации актива из цены реализации, включаемой в доход, а также из суммарного баланса будет вычтена величина S, а не та часть первоначальной стоимости, которая числится на балансе. В итоге суммарный баланс группы уменьшится больше, чем на величину, равную первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии и начисленной за все время эксплуатации амортизации. Это может приводить к тому, что суммарный баланс амортизационной группы примет отрицательное значение. Но поскольку в новой редакции ст. 259.2 НК РФ не предусмотрена возможность отрицательного значения баланса группы, в данную статью необходимо внести дополнения.

Однако, как уже говорилось выше, возможное уменьшение налоговых платежей с помощью завышения или занижения цены реализации вряд ли могут составить значительную сумму, а выигрыш от упрощения учета и облегчения налоговых проверок был бы значительным. Применение для целей налогообложения укрупненных пулов с простейшими и единообразными правилами для всех дало бы возможность осуществлять учет амортизации для целей налогообложения таким образом, чтобы затраты на определение налоговой базы и на проверки налоговыми органами были сведены к минимуму. В этом случае даже для крупного предприятия проверка начисления амортизации заняла бы минимальное время, что позволило бы сосредоточить усилия на выявлении случаев уклонения, §3.3. АКТУАЛЬНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ РЕФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ...

наиболее значимых с точки зрения доходов бюджета и наиболее опасных с точки зрения искажающих последствий.

Льгота финансовому лизингу Российское налоговое законодательство предоставляет существенные налоговые преимущества сторонам договора финансового лизинга по сравнению как с прочими формами финансирования инвестиций, так и с обычной арендой. Такой порядок не является общепринятой в мире практикой, как было показано выше. Более того, во многих странах договор аренды, имеющий признаки финансового лизинга, признается для целей налогообложения договором продажи в рассрочку, что при определенных обстоятельствах может приводить к росту налоговых обязательств по сравнению с договором аренды с теми же суммами платежей между контрагентами. Термин «финансовый лизинг» в законах развитых стран обычно не употребляется. В них просто перечисляются условия, при которых договор, заключенный сторонами как договор аренды, трактуется как продажа в рассрочку в соответствии с его экономическим содержанием. Данное выражение употребляется в литературе, описывающей различные способы финансирования инвестиций и их последствия, а также приемы налогового планирования. Смысл выражения в том, что договор, названный сторонами договором аренды, в действительности не имеет целью временное использование актива, принадлежащего одному лицу, другим лицом за арендную плату, т.е. не является «настоящим лизингом», арендой. Договор финансового лизинга обычно заключается на долгий срок, причем так, что расторжение его по инициативе одной из сторон невозможно без серьезных санкций. То есть он, по сути, означает продажу в рассрочку, но с сохранением права собственности на актив за финансирующей стороной, в случае нарушения условий контракта или банкротства пользователя имущества это позволяет его изъять. При этом риски, связанные с инвестициями, в отличие от обычной аренды принимает на себя арендатор (лизингополучатель).

Сторонники льгот для финансового лизинга аргументируют свою позицию необходимостью стимулирования увеличения инвестиций в основной капитал. Постановления Правительства РФ от 29 июня 1995 г. № 633 «О развитии лизинга в инвестиционной деятельности» и от 20 ноября 1995 г. № 1133 «О внесении дополнений в «Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» ГЛАВА 3. НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ В РОССИИ, РЕФОРМА НАЛОГА И ЕГО РОЛЬ...

обосновывают внесение в нормативные акты отдельных позиций, связанных с финансовым лизингом, целями «дальнейшего развития и государственной поддержки лизинговой деятельности в Российской Федерации, активизации инвестиционного процесса и технического перевооружения отраслей экономики страны на основе широкого использования операций финансового лизинга»1. Последним постановлением было введено в «Положение о составе затрат…» понятие финансового лизинга, при этом в себестоимость продукции включены проценты «по полученным заемным средствам, включая кредиты банков и других организаций, используемым субъектами лизинга для осуществления операций финансового лизинга», а также «лизинговые платежи по операциям финансового лизинга». Отметим, что в это время действовали ограничения на вычет процента, в частности, в случае кредитов, направленных на приобретение основных средств, поэтому уже в данном постановлении содержатся некоторые преимущества для финансового лизинга.

Дальнейшее развитие предоставление льгот финансовому лизингу получило с принятием Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»2. Закон определяет лизинг как «вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем»3. В законе лизинг подразделяется на финансовый, возвратный и оперативный. Финансовый лизинг предполагает приобретение лизингодателем имущества у определенного продавца4 и передает его на усло1 См.: Постановление Правительства РФ от 20 ноября 1995 г. № 1133 «О внесении дополнений в «Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли», введено в действие с 1 июля 1995 г.

2 В редакции Закона «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «О лизинге» от 29 января 2002 г. № 10-ФЗ.

3 См. ст. 2 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

4 Не вполне ясен смысл этого условия. Если лизингополучателя интересует получение некоторого имущества с точно определенными характеристиками, рисками и гарантиями, для него не должно иметь значения, кто является продавцом. Правда, целью данного закона является не воспрепятствование присвоению налоговых преимуществ сторонами контракта за счет маскировки продажи в рассрочку под аренду, а, наоборот, предоставление лизингу льгот в отличие от аренды. Возможно, авторы закона нашли целесообразным ввести при этом дополнительное ограничение. Однако если контракт финансового лизинга используется с целью получения налоговых преимуществ, это «ограничение» не является §3.3. АКТУАЛЬНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ РЕФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ...

виях, определенных договором, во временное владение и пользование.

«Срок, на который предмет лизинга передается лизингополучателю, соизмерим по продолжительности со сроком полной амортизации предмета лизинга или превышает его. Предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока действия договора лизинга или до его истечения при условии выплаты лизингополучателем полной суммы, предусмотренной договором лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга».

«Возвратный лизинг – разновидность финансового лизинга, при котором продавец (поставщик) предмета лизинга одновременно выступает и как лизингополучатель». То есть лизингодатель приобретает имущество у будущего лизингополучателя и передает ему же лизинг. Отметим, что возвратный лизинг удобен для получения налоговых преимуществ, особенно если у владельца актива изменились обстоятельства (например, если он обнаружил, что в ближайшие несколько лет его налоговая база будет мала или отрицательна, и использовать право вычета амортизации из налоговой базы ему не удастся). Оперативный лизинг в соответствии со ст. 7 Закона «О финансовой аренде (лизинге)» предполагает самостоятельное приобретение лизингодателем имущества и его передачу во временное владение или пользование за плату на срок, установленный договором. Однако по истечении этого срока «предмет лизинга возвращается лизингодателю, при этом лизингополучатель не имеет права требовать перехода права собственности на предмет лизинга».

Льготы финансовому лизингу были определены ст. 31 «Право участников договора лизинга применять механизм ускоренной амортизации предмета лизинга» Закона о лизинге1.

Pages:     | 1 |   ...   | 30 | 31 || 33 | 34 |   ...   | 42 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.