WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 16 | 17 || 19 | 20 |   ...   | 42 |

html 2 За основу взят текст из источника: KPMG. Leasing Taxation. Amsterdam, 2000 Edition. http://www.kpmg.ie/inv_irl/Pubs/leasingtaxation2000.pdf, который был уточнен с использованием информации из более позднего источника: Lszl Szab. The Effect of EU Accession on the Hungarian Leasing Regulation. Prague, 2004. http://www.nemettanulas.hu/Accession.htm 3 KPMG. Leasing Taxation. Amsterdam, 2000 Edition. http://www.kpmg.ie/inv_irl/ Pubs/leasingtaxation2000.pdf 4 В России был опубликован ряд работ, в которых утверждалось, что операциям финансового лизинга в разных странах принято предоставлять льготы. Однако ни в одной из этих работ не приведено ни примеров таких стран, ни ссылок на публикации, где такие примеры могли бы приводиться.

§2.7. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ СОМНИТЕЛЬНОЙ И БЕЗНАДЕЖНОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ §2.7. Налогообложение сомнительной и безнадежной задолженности Формирование резервов на покрытие безнадежной задолженности применяется во многих странах. Конкретные способы оценки сумм, включаемых в резерв, различаются в разных странах. Одним из возможных является способ, при котором оценивается вероятность погашения долга, и в резерв включается разность между номинальной суммой задолженности и ожидаемой суммой возврата (математическим ожиданием суммы, которую можно взыскать). Такой способ применяется, как правило, в финансовых институтах. Похожий подход применялся в США и к прочим налогоплательщикам до отмены создания резервов на покрытие безнадежной задолженности при реформе налогообложения 1986 г.

Способ резервирования обоснованной суммы на основании оценки каждого конкретного долга применяется во Франции, в Бельгии, Ирландии, Великобритании, Канаде (как один из трех способов формирования резерва по выбору налогоплательщика)1.

Отметим, что оценка вероятности погашения задолженности представляет собой проблему. Например, в США после отмены формирования резервов для предприятий сферы услуг (позднее перечень услуг, к которым применяется положение, был ограничен) применялось начисление дохода исходя из ожидаемой суммы погашения, определенной на основе опыта (метод неначисления на основании опыта – The Nonaccrual Experience Method)2. Однако формулы оценки на основании опыта, приведенные во Временных правилах (Temporary Regulations), оказались некорректными, значительно недооценивающими ожидаемую ценность долга при быстром обороте задолженности (при коротких сроках выявления безнадежности взыскания) и завышающими ее при медленном обороте задолженности. Были сделаны попытки корректировки формул, однако в некоторых случаях скорректированные формулы все равно приводили к некорректному результату. В настоящее время применяются три (по выбору налогоплательщика) правила «безопасной гавани», каждое из которых предполагает сложный порядок расчета не включаемых в доход 1 См.: IMF Legal Department. 2004. Tax Law Note: How Should the Doubtful Debt Reserve Deduction be Computed http://www.imf.org/external/np/leg/tlaw/2004/notes/eng/debt.

htm#P32_2 См.: Seago W.E. The Nonaccrual Experience Method: Is the Service’s Third Attempt at Guidance the Charm // Journal of Taxation. Jun. 2003.

ГЛАВА 2. АКТУАЛЬНЫЕ ДЛЯ РОССИИ ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ...

сумм, исходя из скользящего среднего списаний за предыдущие годы, но с разными сроками расчета скользящего среднего и с разным порядком корректировки. При этом каждое из них имеет свои несовершенства, заключающиеся в недооценке или переоценке долга в зависимости от скорости оборота задолженности.

Сложность оценки стоимости долга и контроля корректности этой оценки приводит к тому, что обычно формирование резервов на основании оценки разрешается только финансовым институтам. «В силу природы бизнеса и стандартов, налагаемых внешними регулирующими органами, требующими непрерывного мониторинга и поддержания информации об остатках причитающихся им долгов, финансовые институты должны быть способны определить с приемлемой степенью точности процент причитающегося им долга в налоговом году, который, в конечном счете, окажется безнадежным. Далее, определение резерва по сомнительным долгам может основываться на классификации займов института, выполненной в соответствии с правилами центрального банка и иных регулирующих органов. Следовательно, возможна уверенность, что заявленные финансовыми институтами резервы по безнадежным долгам достаточно точно отражают потенциальные безнадежные долги»1.

Другой способ оценки состоит в том, чтобы всю непогашенную задолженность учитывать в резерве и вычитать из налоговой базы определенную, задаваемую законом долю этих сумм. Если вычитать всю сумму, то результат будет таким, как в России: включается в доход разность между выручкой и издержками, а потом вычитается выручка. В итоге на сумму издержек предоставляется бесплатный кредит. Способ включения в резерв некоторой доли задолженности применяется в Болгарии и Канаде (как один из вариантов выбора)2. Болгария предоставляет право вычета довольно значительной доли непогашенной задолженности – 30%. Этот способ имеет меньшие последствия в виде снижения доходов бюджета, чем применяемый в России, но ряд недостатков российского метода свойствен и этому – в частности, то обстоятельство, что сумма, уменьшающая налоговую базу, не зависит от срока задолженности (в России она зависит от этого срока, но только в течение первых двух кварталов с 1 См.: Lee Burns and Richard Krever. Taxation of Income from Business and Investment in Tax Law Design and Drafting, ed. by Thuronyi V. IMF, 1998, ch.16.

2 См.: IMF Legal Department. 2004. Tax Law Note: How Should the Doubtful Debt Reserve Deduction be Computed http://www.imf.org/external/np/leg/tlaw/2004/notes/eng/debt.

htm#P32_§2.7. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ СОМНИТЕЛЬНОЙ И БЕЗНАДЕЖНОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ момента возникновения задолженности, причем зависимость возникает не только и не столько от срока задолженности, сколько от даты ее возникновения).

Третий способ заключается в формировании резерва посредством включения в него доли от непогашенной задолженности исходя из срока ее возникновения, т.е. увеличения доли задолженности, включенной в резерв, по мере увеличения срока. Такой подход используется в Канаде (как один из трех вариантов), в Венгрии и Чехии. В Венгрии в резерв включается 2% суммы задолженности, просроченной на срок 90–180 дней, 5% – на срок 181–360, 25% – на срок более 360 дней. В Чехии в резерв включается 20% для задолженности, просроченной на срок более 6 месяцев, 33% – для задолженности со сроком более 12 месяцев, 50% – для срока более 18 месяцев, 66% – для срока более 24 месяцев, 80% – для срока более 30 месяцев, 100% – для срока, превышающего 36 месяцев1.

Во всех случаях при формировании резерва, несмотря на различия в способах расчета конкретных сумм, включаемых в резерв, порядок учета резерва состоит в следующем.

Величина вычета равна:

Сумма резерва на конец текущего года – Сумма резерва на конец предыдущего года + Суммы задолженности, списанные в течение года – Возврат ранее списанных долгов2.

Формирование резервов является не единственным способом решения проблемы безнадежных (сомнительных) долгов. В ряде стран налоговое законодательство предусматривает списание долга, ставшего безнадежным без предварительного формирования резервов. В США в настоящее время используется метод списания, при котором налогоплательщику разрешается вычитать из налоговой базы конкретные безнадежные долги, связанные с ведением бизнеса, которые частично или совсем не имеют ценности.

Сумма долга принимается к вычету только в том случае, если безнадежная задолженность ранее входила в состав валового дохода3. Однако, как отмечалось ранее, в США до 1986 г. разрешалось формирование резервов, а в настоящее время для некоторых видов услуг действуют смягчающие положения, позволяющие уменьшить суммы, включаемые в доход при применении учета по методу начисления. В Новой Зеландии также разрешается списание безнадежной задолженности в соответствии с системами ведения 1 См. там же.

2 См. там же.

3 http://www.irs.gov/publications/p535/ch11.html#d0eГЛАВА 2. АКТУАЛЬНЫЕ ДЛЯ РОССИИ ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ...

финансового учета и отчетности, которые применяет налогоплательщик. К вычету принимается только та сумма, которая была списана со счетов в бухгалтерском учете, при этом данная сумма относится на доход при финансовых расчетах. Для финансовых или нефинансовых учреждений вычеты по резервам на покрытие сомнительных долгов не предусмотрены1. В Австралии применяется аналогичный метод2.

Вопрос признания долга безнадежным также является важным. Обычно признание долга безнадежным для целей налогообложения обусловлено признанием его безнадежным для целей бухгалтерского учета (но это условие может быть не единственным)3. В таком подходе есть рациональность, поскольку, во-первых, собственники предприятия не заинтересованы в прекращении попыток взыскать долг, если издержки взыскания ниже ожидаемой суммы возврата. Во-вторых, менеджмент, как правило, заинтересован представлять собственникам и кредиторам (в том числе потенциальным) оптимистичную картину положения дел на предприятии. В-третьих, правила бухгалтерского учета могут содержать требования и процедуры, которые удобно использовать и при налогообложении.

Обычно для признания долга безнадежным требуется осуществление обоснованных усилий по его взысканию. Для списания долга как безнадежного не обязательно истечение срока взыскания. Если есть достаточные основания считать, что долг невозможно получить, долг может быть списан раньше.

В США вычет безнадежного долга может быть осуществлен при выполнении следующих условий4:

– вычет при списании безнадежной задолженности можно получить только тогда, когда суммы, которые налогоплательщику должны, были ранее включены в валовой доход. Это применяется к суммам, которые ему должны, из всех источников налогооблагаемого дохода, включая продажи, услуги, арендную плату и процент;

– нет необходимости идти в суд, если налогоплательщик может пока1 http://www.ird.govt.nz/resources/file/ebf26e46c15f44a/pu05001.pdf, http://www.taxpolicy.ird.govt.nz/publications/files/IFRS.pdf#search=%22bad%20debt%20de duction%20international%2 http://www.taxpolicy.ird.govt.nz/publications/files/IFRS.pdf#search=%22bad%20deb t%20deduction%20international%3 См.: IMF Legal Department. 2004. Tax Law Note: How Should the Doubtful Debt Reserve Deduction be Computed http://www.imf.org/external/np/leg/tlaw/2004/notes/eng/debt.

htm#P32_4 См. http://www.irs.gov/publications/p535/ch11.html §2.7. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ СОМНИТЕЛЬНОЙ И БЕЗНАДЕЖНОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ зать, что суд признал бы долг безнадежным. Нужно только продемонстрировать, что были предприняты обоснованные шаги для взыскания долга. Банкротство дебитора – обычно достаточное свидетельство безнадежности, по меньшей мере, части незастрахованного и непривилегированного долга.

Однако, как уже отмечалось выше, предприятия, оказывающие некоторые услуги, могут при определении дохода по методу начисления уменьшить сумму дохода с учетом ожидаемых неплатежей покупателей. Это право не применяется при начислении процента или пени за просрочку1.

Вопрос синхронизации списания долга кредитором и включения его в доход должником, в принципе, может быть решен. Например, в США некоторые организации, главным образом финансовой сферы и государственные учреждения, а также их дочерние организации обязаны подавать в налоговые органы форму 1099-С, в которой содержатся уведомление о списании долга, реквизиты дебитора, характеристики задолженности. Копия этой формы (Copy B) направляется дебитору, который обязан включить сумму задолженности в доход2. К обычным налогоплательщикам, не входящим в перечень, приведенный в форме, требование подачи такой или аналогичных форм не относится.

Решение вопроса о том, какой порядок должен применяться в отношении безнадежных и сомнительных долгов, зависит от того, какие предположения делаются об основных причинах их возникновения. В США3, например, в качестве одной из основных причин рассматриваются продажи в кредит. Важным случаем, когда возникает безнадежная задолженность после учета реализации, может быть ситуация, когда организация является субподрядчиком, а подрядчик имеет возможность пересмотреть цену4 (здесь безнадежной становится не вся стоимость услуги, а ее часть). Например, если медицинская услуга оказана в рамках программы МЕДИКЭР, финансирующая сторона может найти ее стоимость чрезмерно высокой.

1 См.: Seago W.E. The Nonaccrual Experience Method: Is the Service’s Third Attempt at Guidance the Charm // Journal of Taxation. Jun. 2003.

2 См.: Form 1099-C Cancellation of debt.

3 См, например, http://www.irs.gov/publications/p535/ch11.html, Seago W.E. The Nonaccrual Experience Method: Is the Service’s Third Attempt at Guidance the Charm // Journal of Taxation. Jun. 2003.

4 Например, заказчиком является организация, которая оплачивает услугу, оказываемую конечному потребителю (скажем, пациенту, как в случае с МЕДИКЭР), но затем она может посчитать часть предъявленного счета или часть оказанных услуг излишней.

ГЛАВА 2. АКТУАЛЬНЫЕ ДЛЯ РОССИИ ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ...

В принципе, в большинстве случаев продавец может назначить пеню или процент за просрочку платежа, тогда ожидаемая сумма в случае погашения равна номиналу основной суммы задолженности с точки зрения приведенной стоимости, если норма дисконтирования совпадает со ставкой процента. В этом случае списание долга резонно в момент его признания безнадежным.

Кроме того, продавец может не продавать товар с последующей оплатой, если не уверен в кредитоспособности покупателя или в его желании платить.

Однако если в некоторой отрасли задолженности с высоким риском непогашения в долгосрочной перспективе являются внутренне присущими осуществляемой деятельности, использование метода начисления без корректировки на вероятность непогашения долга (в любой форме, в том числе и в виде резервов) для целей налогообложения может приводить к искажениям, порожденным налогообложением. Если такие искажения рассматриваются как нежелательные, корректировка необходима.

Резюмируя, можно отметить, что корректная оценка стоимости задолженности с учетом вероятности полного или частичного его погашения требует высоких издержек. Поэтому при корректировке налоговой базы на обесценение задолженности у предприятий нефинансового сектора реалистичными могут быть только формальные подходы, которые, однако, приводят к существенному и, главное, в разных обстоятельствах к разному отклонению от фактического изменения стоимости долга. При более гибких подходах к оценке стоимости задолженности неизбежно возникновение разногласий между налогоплательщиками и налоговыми органами с сопутствующими дополнительными потерями для экономики.

Pages:     | 1 |   ...   | 16 | 17 || 19 | 20 |   ...   | 42 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.