WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 9 | 10 || 12 | 13 |   ...   | 42 |

Международная практика использования мер противодействия недостаточной капитализацииПравила, уменьшающие стимулы к недостаточной капитализации, применяются в разных странах. В ряде стран существуют ограничения на вычет процентов по займам при наличии признаков, позволяющих 1 См. ниже, в приложении к §2.3 «Международная практика использования мер противодействия недостаточной капитализации».

2 Раздел подготовлен совместно с С.Д. Шаталовым.

ГЛАВА 2. АКТУАЛЬНЫЕ ДЛЯ РОССИИ ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ...

предполагать недостаточную капитализацию, такие правила обычно и называются правилами, препятствующими недостаточной капитализации. Есть, однако, и ряд других ограничений на вычет процента, которые не имеют специального названия, но служат той же цели – уменьшить стимулы к завышению использования заемного капитала из-за налоговых последствий. Применяемые правила в разных странах нередко сильно различаются, поэтому имеет смысл рассмотреть примеры достаточно подробно.

Бельгия Вычет из налоговой базы процентов, уплачиваемых на сумму долга, не допускается, если они выплачиваются получателям, на которых не распространяется общий режим налогообложения или которые пользуются особым налоговым режимом. Вычет процентов не разрешается, если сумма заемных средств, к которой они относятся, в 7 раз превышает сумму налогооблагаемой прибыли на начало налогового периода и оплаченного акционерного капитала на конец налогового периода. Это правило не применяется в отношении процентов по долговым ценным бумагам, выпускаемым для свободного обращения1. Это правило представляет собой одну из вариаций правил, препятствующих недостаточной капитализации.

Законом от 22 июня 2005 г.2 установлено применение вычета условных (расчетных) процентов в отношении рискового капитала. Данное правило подходит к проблеме с другой стороны, уменьшая различия в налоговых последствиях при финансировании из собственных и заемных средств.

Для применения правила рассчитывается скорректированная сумма собственных средств (корректировка предполагает исключение из суммы некоторых видов собственных средств, например, долгосрочных финан1 http://mineco.fgov.be/redir_new.asploc=/enterprises/vademecum/Vade11_fr-03.htm 2 Loi instaurant une dduction fiscale pour capital а risque (Moniteur belge, 30.06.2005) http://www.kpmg.be/dbfetch/52616e646f6d4956f3c8cbaf71a19c6630577cc4f3d8b72a/bs-mb300605-belastingaftrek-risicokapitaal-belastingaftrek-risicokapitaal.pdf С текстом представленного королю министром финансов доклада, содержащего комментарии связанных с расчетными процентами нововведений, можно ознакомиться на странице http://www.kpmg.be/dbfetch/5261 6e646f6d49567b5fe1f5e64b143ce17c4fba0a94be 72/20051003_kb_nid.pdf См. также с. 4–19 текста законопроекта (Projet de loi instaurant une dduction fiscale pour capital а risque) от 11 мая 2005 г. http://www.kpmg.be/dbfetch/ 52616e646f6d4956449e6a67012fb85e7265008f292ad19a/nid_memorie_van_toelichting-expos_ _des_motifs.pdf и доклад Финансово-бюджетной комиссии на странице http://www.kpmg.

be/dbfetch/52616e646f6d49560d6c5854a757919a8d0feb8ace508a88/nid_verslag_parlementaire_ bespreking-rapport_discussions_parlementaires.pdf ПРИЛОЖЕНИЕ К §2.3.

совых активов, некоторых зарубежных активов или также приводящих к увеличению собственных средств сумм, освобожденных от налогообложения, а также некоторых других).

Ставка вычитаемых из налоговой базы расчетных процентов в каждом налоговом году рассчитывается на основе публикуемых индексов государственных облигаций за позапрошлый год. Есть ограничения на колебания ставки и максимальную величину. Допускается перенос неиспользованной суммы вычета на будущие периоды, но не более чем на 7 лет1.

Великобритания В Великобритании новые правила в отношении недостаточной капитализации действуют с 1 апреля 2004 г.Весьма важным нововведением стало распространение правил о трансфертном ценообразовании на операции, где обе стороны являются резидентами Великобритании. Поэтому теперь правила о недостаточной капитализации распространяются и на тех британских заемщиков, которые не получают займов от иностранцев и не владеют имуществом за рубежом.

В основе правил о недостаточной капитализации лежит принцип «вытянутой руки». Ограничения на вычет процента применяются в том случае, когда одна компания контролирует другую или обе контролируются одним и тем же лицом (лицами), т.е. состоят в «особых отношениях» (special relationship), взаимозависимы. Кроме того, операции займа, к которым применяются ограничения, должны не соответствовать принципу «вытянутой руки». При определении соответствия, в частности, исследуются следующие вопросы: состоялся бы заем, если бы лица не были взаимозависимыми, какой бы могла быть при этом сумма займа и какими бы были проценты и другие условия займа.

Франция Во Франции правила, препятствующие минимизации налогообложения путем недостаточной капитализации, установлены ст. 212 Общего кодекса 1 Dduction d’intrt notionnel et suppression de droit d’apport: nouveaux stimulants pour les investissements en Belgique. Janvier 2006. http://www.kpmg.be/dbfetch/ 52616e646f6d495688d283129edc9577de19e860fcb9161412af84210efae1d4/20060106-d_duction_capital_risque_memo_fr.pdf На том же сайте доступна английская версия указанного материала: Notional interest deduction and abolition of capital duty: new boost for investment in Belgium http://www.kpmg.

be/dbfetch/ 52616e646f6d495688d283129edc95771044962b316ed5c75bbd33d574048385/0106-risk_capital_deduction_memo_eng.pdf 2 http://www.hmrc.gov.uk/manuals/intmanual/INTM562010.htm ГЛАВА 2. АКТУАЛЬНЫЕ ДЛЯ РОССИИ ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ...

о налогах. Процентная ставка ограничивается в соответствии с принципом «вытянутой руки». Проценты, уплачиваемые на займы, полученные от взаимозависимого лица1, могут вычитаться из налогооблагаемой базы в пределах величины, публикуемой налоговой администрацией (рассчитываются исходя из средней годовой процентной ставки, по которой кредитные организации предоставляют займы предприятиям на среднесрочный период), или в пределах процентной ставки, по которой это предприятие-заемщик могло бы получить заем от независимых финансовых организаций в аналогичных условиях (по выбору предприятия). Во втором случае от налогоплательщика может потребоваться доказывание права применения вычета по более высокой ставке, чем опубликованная2.

Кроме того, даже соответствующие вышеприведенному правилу проценты могут ограничиваться, если проценты, уплаченные предприятием группе взаимозависимых предприятий, превышают одновременно три следующих пороговых значения:

a) произведение суммы указанных процентов на отношение 1,5 суммы собственного капитала (оценивается по выбору предприятия на начало или на конец финансового года) к среднемесячному размеру сумм, полученных от группы взаимозависимых предприятий;

b) 25% текущего результата до уплаты налогов, предварительно увеличенного на сумму указанных процентов, сумм амортизации, учитываемых для определения того же результата, и суммы лизинговых платежей, учитываемых для определения цены передачи имущества по истечении срока договора;

c) сумма процентов, уплаченных этому предприятию взаимозависимыми предприятиями.

Часть суммы процентов, превышающая высший из этих пределов, не подлежит вычету из налоговой базы за данный финансовый год, если только эта часть суммы процентов не составляет менее 150 000 евро.

Однако эту часть суммы процентов можно вычесть из налоговой базы за следующий финансовый год в размере разницы, исчисленной в отношении этого следующего финансового года, между пределом, указанным в пункте b, и суммой процентов, допускаемых к вычету согласно правилу «вытянутой руки». Остаток, не учтенный на конец этого следующего финансового года, может быть учтен в последующие финансовые годы 1 О взаимозависимости предприятий см. п. 12 ст. 39 Общего кодекса о налогах.

2 См., например: Draft 2006 Finance Bill: New Thin Capitalization Rules are on their way. October 11, 2005. http://www.pwcglobal.com/us/eng/tax/its/France-2006-10112005.pdf ПРИЛОЖЕНИЕ К §2.3.

при соблюдении тех же условий, но при этом допустимая к вычету сумма уменьшается на 5%. Это уменьшение применяется в начале каждого из этих финансовых лет1.

Отметим, что во Франции одно из условий, определяющих «безопасную гавань», исходит из финансового рычага (недостаточной капитализации), а второе – основано на соотношении процентов и финансового результата (earning-stripping rule).

Нидерланды Действующие с 1 января 2004 г. положения о недостаточной капитализации применяются к нидерландским плательщикам корпоративного налога, входящим в группу компаний – как отечественную, так и международную. Установлено предельное соотношение долга и акционерного капитала, равное 3:1, которое основывается на размере капитала, исчисленного для целей налогообложения, и сальдо сумм задолженности и подлежащих получению средств. При этом часть суммы долга, превышающая указанный предел, признается превышением, только если составляет более 500 000 евро. Возможны исключения из этого правила, зависящие от условий всей группы.

Правила о недостаточной капитализации не ограничивают возможности вычета процентов на сумму займа, полученного от действительно независимого лица2.

США Согласно §385 Кодекса внутренних доходов США средства, полученные организацией от другой взаимозависимой организации, могут признаваться задолженностью или инвестициями в зависимости от ряда факторов.

Например, дочерняя организация может быть малорентабельной на момент получения средств, не иметь достаточных поступлений для выплаты процентов и основной суммы долга и не иметь возможности получить заем от какой-либо третьей стороны. К тому же у этой дочерней организации может иметь место просрочка исполнения обязательств по выплате процентов и (или) основной суммы долга, а материнская организация может не при1 Подробнее о механизме борьбы с недостаточной капитализацией, устанавливаемом ст. 212 Общего кодекса о налогах, с приведением примеров см.: http://www.assembleenationale.fr/12/rapports/r2568-t3-3.asp (Article 70. Modernisation du dispositif de lutte contre la sous-capitalisation prvu а l’article 212 du code gnral des impts. (Rapport fait au nom de la Commission des finances, de l’conomie gnrale et du plan sur le projet de loi de finances pour 2006. Tome III, Volume 1, 3me partie.)) на сайте Национального собрания.

2 http://www.pwcglobal.com/us/eng/tax/its/040460etgnetherlandsv2.pdf, http://www.lawfirm.ru/R&D/bulletin_itp.pdf, http://www.millards.com ГЛАВА 2. АКТУАЛЬНЫЕ ДЛЯ РОССИИ ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ...

нимать должных мер для обеспечения дочерней организации капиталом. В этом случае велика вероятность, что операция будет признана вкладом в капитал, при котором выплаты процентов и (в некоторых случаях) основной суммы долга будут квалифицироваться как выплаты дивидендов или сокращение размера капитала и не будут уменьшать налоговую базу.

Что касается размера процентной ставки, то согласно §482 он должен определяться по принципу «вытянутой руки».

Однако в США применяются и правила «налоговой гавани».

Фиксированного соотношения, применимого для всех случаев, нет. Обычно соотношение 3:1 или меньше считается для налоговых органов приемлемым, если налогоплательщик может обслуживать свой долг сам – без помощи связанных с ним лиц.

Вычет может быть запрещен для займов от иностранных аффилированных лиц или гарантированных ими, когда полученные проценты не облагаются налогом в США. Запрещенные вычеты процента могут переноситься на будущее. Если отношение задолженности к собственному капиталу не превышает 1,5:1, то запрет не применяется. Это первое из правил «налоговой гавани».

Если отношение задолженности к собственному капиталу превышает этот порог, то «избыточные процентные расходы» откладываются.

«Избыточные процентные расходы» определяются как расходы сверх процентного дохода плюс 50% скорректированного налогового дохода корпораций плюс любые переносы на будущее из-за ограничений. Это правило второе.

Если у корпорации не удовлетворяются оба правила «налоговой гавани», то она подает декларацию по форме 89261 и вычет процента может быть ограничен. Вычет процентов осуществляется только для фактически уплаченных сумм (§267)2.

Таким образом, в США, как и во Франции, условия, определяющие «безопасную гавань», используют как правило, основанное на финансовом рычаге (как правило недостаточной капитализации, так и правило, учитывающее соотношение финансового результата и чистых процентных расходов (earning-stripping rule)).

Япония В Японии для вычета процентов без ограничений сумма долга может превышать сумму акционерного капитала по общему правилу не более 1 http://www.irs.gov/instructions/i8926/ch01.html 2 http://www.knllp.com/english/documents/2004/Eng_052004.pdf ПРИЛОЖЕНИЕ К §2.3.

чем в 3 раза. Однако можно указанный предел превысить и вычитать проценты полностью, если показать, что его превышение имеет место у какойлибо сопоставимой третьей стороны за какой-либо год из трех прошлых налоговых лет этой сопоставимой компании1. Позднее (с 1 апреля 2006 г.) правила стали применяться не только к задолженности зависимым лицам, но и к исполнению обязательств, которые гарантируются иностранным контролирующим акционерам, при передаче третьей стороне (кредитору) во исполнение обязательств облигаций иностранного контролирующего акционера, а также при комбинации этих случаев2.

Чешская Республика Правила, препятствующие недостаточной капитализации, ограничивают возможность вычета чешской организацией процентов на сумму займа, если он получен от взаимозависимого лица. Допустимое соотношение долга и капитала – 4:1. Если заем получен от иностранного заимодавца, проценты на сумму займа в части превышения указанного предела переквалифицируются в дивиденды и облагаются у источника по ставке 15% (снижается при наличии соответствующих соглашений об избежании двойного налогообложения).

Для страховых компаний и банков допустимое соотношение долга и капитала составляет 6:1.

Правила, препятствующие недостаточной капитализации, ранее не применялись к компании в год ее создания или в последующие три года, но это положение действовало для компаний, созданных до 2003 г.3.

Казахстан В Казахстане применяется правило, основанное на соотношении задолженности и собственного капитала, причем ограничивающее только выплаты процента нерезидентам.

«Статья 94. Вычеты по вознаграждению4.

Pages:     | 1 |   ...   | 9 | 10 || 12 | 13 |   ...   | 42 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.