WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 18 | 19 || 21 | 22 |   ...   | 32 |

Если страховые взносы за физическое лицо уплачивает работодатель (организация или индивидуальный предприниматель), соответствующие суммы, как указывалось выше, следует считать доходом физического лица, независимо от того, учитываются ли такие выплаты в составе расходов у работодателя2. Согласно п. 3 ст. 213 НК РФ суммы страховых взно1 В соответствии с п. 2 ст. 219 НК РФ вычет предоставляется в сумме не более 120 тыс. руб. по совокупности оснований для предоставления социального налогового вычета.

2 Согласно п. 16 ст. 255 НК РФ взносы работодателей-организаций по договорам обязательного страхования, по договорам добровольного страхования, в том числе по договорам страхования жизни, заключенным на срок не менее пяти лет, договорам добровольного личного страхования (заключаемым на срок не менее года), предусматривающим оплату медицинских расходов застрахованных работников, договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и/или причинения вреда здоровью застрахованного лица, а также по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников, вычитаются из базы по налогу на прибыль организаций, если в совокупности не превышают 12% суммы расходов на оплату труда.

3.1. ОЦЕНКА СОСТОЯНИЯ СИСТЕМЫ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ...

сов работодателей в пользу физического лица по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования не учитываются при определении налоговой базы. Указанное положение налогового законодательства представляет собой налоговую льготу, за исключением случаев заключения работодателем договоров негосударственного пенсионного обеспечения в пользу физических лиц, когда облагаются пенсионные выплаты (п. 2 ст. 213.1 НК РФ).

Таким образом, в той мере, в какой взносы по договорам страхования не облагаются налогом на доходы физических лиц, освобождение от налогообложения выплат по соответствующим договорам является налоговой льготой.

Аналогичная льгота имеет место в части пенсионных выплат физическим лицам, обеспеченных дополнительными страховыми взносами на накопительную часть трудовой пенсии1. Такие взносы, уплаченные в пользу работников организациями-работодателями, вычитаются из налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ и не являются налогооблагаемым доходом у физических лиц – получателей2 (п. 39 ст. 217 НК РФ), а уплаченные физическими лицами – могут быть вычтены из базы по налогу на доходы физических лиц на основании подп. 5 п. 1 ст. 219 НК РФ через механизм социальных налоговых вычетов и также не являются доходом у получателей (п. 38 ст. 217 НК РФ).

Глава 23 Налогового кодекса «Налог на доходы физических лиц» не содержит положений, прямо указывающих на возможность вычета расходов, произведенных с целью получения доходов3, вместо этого используется механизм налоговых вычетов.

Стандартные налоговые вычеты (ст. 218 НК РФ), как правило, рассматриваются в качестве условной оценки расходов, которые необходимы для того, чтобы заработать доход. В этой связи, а также в связи с тем, что 1 Осуществляемых в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений».

2 В сумме, не превышающей 12 тыс. руб. в год.

3 Кроме ст. 214.1 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами и с финансовыми инструментами срочных сделок, которая предполагает вычет не только соответствующих расходов на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, на заключение, исполнение и прекращение срочных сделок, но и процентов, уплаченных за пользование денежными средствами, привлеченными для совершения сделок купли-продажи ценных бумаг, в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

ГЛАВА 3. ОЦЕНКА ОБЪЕМОВ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ...

они увеличивают прогрессивность налога, стандартные налоговые вычеты относятся к базовой структуре налогов и соответственно не являются налоговыми льготами. Вычет расходов, связанных с получением доходов, также обеспечивают профессиональные налоговые вычеты1 (ст. 221 НК РФ).

Статья 218 НК РФ предусматривает повышенные стандартные вычеты для определенных категорий налогоплательщиков (подп. 1 и 2 п. 1), а также для налогоплательщиков, воспитывающих детей (подп. 4 п. 1).

Такие положения налогового законодательства, скорее, представляют собой компенсационные выплаты (в подп. 1 и 2 п. 1 ст. 218 НК РФ перечислены категории лиц, пострадавших от чрезвычайных ситуаций), нежели налоговые льготы.

Социальные налоговые вычеты (ст. 219 НК РФ) предоставляются по нескольким видам расходов налогоплательщиков: на благотворительные цели (подп. 1 п. 1); на обучение, в том числе своих братьев, сестер, детей в возрасте до 24 лет и подопечных в возрасте до 18 лет (подп. 2 п. 1);

на лечение, в том числе своих супруга (супруги), родителей, детей в возрасте до 18 лет, а также на суммы страховых взносов по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату исключительно услуг по лечению (подп. 3 п. 1); на пенсионные взносы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования, в том числе в пользу своих супруга (супруги), родителей (усыновителей), детей-инвалидов (включая усыновленных, находящихся под опекой, попечительством) (подп. п. 1); на дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений» (подп. 5 п. 1).

Социальные налоговые вычеты, по сути, представляют собой инструменты, стимулирующие осуществление налогоплательщиком определенных видов расходов, то есть налоговые льготы. В меньшей степени это утверждение относится к вычетам расходов на обучение и лечение, которые в определенных условиях могут рассматриваться как меры, на1 Поскольку затраты на точный подсчет издержек по получению дохода в большинстве случаев превышают выгоды от точной оценки таких издержек, стандартные и профессиональные вычеты из налога на доходы физических лиц могут представлять собой разумный компромисс между нейтральностью и сложностью администрирования.

3.1. ОЦЕНКА СОСТОЯНИЯ СИСТЕМЫ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ...

правленные на восстановление возможностей налогоплательщика зарабатывать доход.

Что касается имущественных вычетов (ст. 220 НК РФ), то налоговую льготу представляет собой вычет предусмотренный подп. 2 п. 1 для расходов на новое строительство либо приобретение жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, а также для сумм процентов по соответствующим целевым займам (кредитам). Этот вычет позволяет освободить от налогообложения доходы физических лиц, направленные на указанные цели.

Имущественный налоговый вычет также предоставляется по доходам от продажи имущества1 (подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ). При продаже имущества, в том числе недвижимого, находившегося в собственности налогоплательщика 3 года и более, доходы от реализации такого имущества фактически освобождаются от налогообложения (имущественный налоговый вычет предоставляется в полной сумме, полученной при продаже имущества)2. При продаже имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, имущественный налоговый вычет предоставляется в фиксированной сумме3, не превышающей доходов от продажи такого имущества.

Имущественный налоговый вычет, предусмотренный подп. 1 п. 1 ст. НК РФ, может рассматриваться как мера, позволяющая в некоторой степени учесть влияние инфляции при налогообложении приростов капитальной стоимости активов. Однако, поскольку налог взимается с номинального дохода, положения, направленные на корректировку налоговой базы в связи с инфляцией, не являются элементами базовой структуры налоговой системы.

Вместо использования имущественного налогового вычета налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически им произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов (без индексации по ин1 Следует отметить, что с 1 января 2007 г. отменен имущественный налоговый вычет по операциям с ценными бумагами. Соответственно нормы налогового законодательства об имущественном налоговом вычете не распространяются на реализацию физическим лицом принадлежащих ему ценных бумаг.

2 Федеральным законом от 19 июля 2009 г. № 202-ФЗ доходы от продажи имущества, находившегося в собственности налогоплательщика 3 года и более, переведены в состав доходов, освобождаемых от налогообложения (п. 17.1 ст. 217 НК РФ).

3 Не более 1 млн руб. для недвижимого имущества и 125 тыс. руб. – для иного имущества.

ГЛАВА 3. ОЦЕНКА ОБЪЕМОВ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ...

фляции). В этой связи имущественный налоговый вычет, предусмотренный подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, обеспечивает некоторую условную оценку расходов по приобретению имущества для тех налогоплательщиков, которые не могут документально подтвердить такие расходы, облегчая налоговое администрирование. Вместе с тем указанная норма представляет собой налоговую льготу в той части, в какой применение имущественного налогового вычета приведет к уменьшению суммы уплаченного налога по сравнению с обычным порядком налогообложения дохода в виде прироста капитальной стоимости активов (то есть при вычете фактических расходов на приобретение имущества).

К налоговым льготам по налогу на доходы физических лиц также следует отнести положение п. 5 ст. 224 НК РФ о пониженной (9%) ставке налога для доходов в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г., а также по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 г. При этом налоговая ставка 9% по доходам в виде дивидендов (п. 4 ст. НК РФ) не является налоговой льготой, поскольку дивиденды выплачиваются из прибыли организаций после налогообложения, и, таким образом, соответствующие доходы на самом деле облагаются налогом по ставке, превышающей 13% (имеет место частичная интеграция налогообложения налогом на доходы физических лиц и налогом на прибыль организаций).

3.1.3. Льготы по единому социальному налогу Российское налоговое законодательство в общем случае определяет объект налогообложения единым социальным налогом как выплаты и иные вознаграждения (независимо от их формы) в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, кроме передачи в пользование имущества, а также по авторским договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ). Для индивидуальных предпринимателей (а также для адвокатов и нотариусов, занимающихся частной практикой)1 объектом налогообложения ЕСН являются доходы от предпринимательской (профессиональной) деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением (п. 2 ст. 236), то 1 В части, не относящейся к выплатам наемным работникам.

3.1. ОЦЕНКА СОСТОЯНИЯ СИСТЕМЫ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ...

есть, по сути, объект обложения единым социальным налогом совпадает с объектом налогообложения налогом на доходы.

В п. 3 ст. 236 НК РФ специально указывается, что выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц, формирующие объект налогообложения единым социальным налогом в соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ, не признаются объектом обложения ЕСН, если не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогам на доходы (по налогу на прибыль организаций или налогу на доходы физических лиц) в текущем отчетном (налоговом) периоде, то есть избежание двойного налогообложения (единым социальным налогом и налогом на доходы на уровне налогоплательщика – организации или физического лица) заложено в принципы формирования налоговой базы ЕСН.

Глава 24 Налогового кодекса (в отличие от рассмотренных выше глав 23 и 25 кодекса) содержит статью, посвященную налоговым льготам, – ст. 239. Вместе с тем данная глава содержит также статью, устанавливающую перечень сумм, не подлежащих налогообложению единым социальным налогом, – ст. 238. Как и аналогичные статьи в других главах кодекса (ст. 217 в главе 23 и ст. 251 в главе 25), ст. 238 НК РФ состоит как из положений, конкретизирующих определение налоговой базы, так и из налоговых льгот.

Исходя из определения объекта обложения единым социальным налогом, которое дано в ст. 236 НК РФ, в качестве налоговых льгот следует, в частности, рассматривать положения налогового законодательства, обеспечивающие невключение в базу налога выплат и иных вознаграждений физическим лицам, осуществляемых в соответствии с условиями трудовых и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг.

Вместе с тем, если исходить из положения п. 3 ст. 236 НК РФ, согласно которому базу единого социального налога формируют только выплаты, учитываемые как расходы по налогу на прибыль организаций, можно говорить о том, что объектом обложения единым социальным налогом должны являться все выплаты в пользу физических лиц (независимо от их формы), которые рассматриваются как вознаграждение за труд в соответствии с нормами законодательства о налоге на прибыль организаций.

В связи с изложенным, например, выплаты в иностранной валюте работникам, направленным на работу за границу, должны формировать базу единого социального налога, соответственно невключение таких выплат в базу налога является налоговой льготой.

ГЛАВА 3. ОЦЕНКА ОБЪЕМОВ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ...

Средства, уплачиваемые налогоплательщиками в составе единого социального налога, направляются на цели пенсионного, медицинского и социального страхования1. Соответственно выплаты физическим лицам в виде пенсий, социальных пособий (по безработице, по временной нетрудоспособности и др.), а также выплаты, связанные с восстановлением здоровья (например, компенсационные выплаты в связи с причинением вреда здоровью), не должны включаться в базу единого социального налога2. То же верно для выплат работодателей в пользу физических лиц, имеющих те же цели, что и уплата сумм в составе единого социального налога (то есть пенсионное, медицинское и социальное страхование работников)3.

Положения ст. 238 НК РФ «Суммы, не подлежащие налогообложению», к которым не применимы изложенные соображения, представляют собой налоговые льготы. Это следующие положения п. 1 указанной статьи:

Pages:     | 1 |   ...   | 18 | 19 || 21 | 22 |   ...   | 32 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.