WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 30 | 31 || 33 | 34 |   ...   | 53 |

www.iet.ru не было предусмотрено. Т.е. даже предприятие, которое после убыточного периода стало получать относительно высокую прибыль, не могло в полной мере воспользоваться льготой для финансирования части стоимости инвестиций, поскольку вычет убытков прошлых лет уменьшал такую возможность, тем более предприятие, временно убыточное или получающее низкую прибыль в момент инвестирования, не получало возможности уменьшить базу налогообложения на суммы инвестиций.

После принятия главы 25 Налогового кодекса убытки разрешено переносить на будущее в течение 10 лет, однако освобождаемая от налогообложения прибыль, направляемая на покрытие убытка, не должна превышать 30% налоговой базы, рассчитанной до вычета убытка. Эти ограничения отчасти смягчаются правом применять пониженные нормы амортизации. В случае, когда предприятие имеет в текущем периоде убыток и не рассчитывает в ближайшие несколько лет получить достаточную для его полного вычета прибыль, оно может воспользоваться пониженными нормами амортизации в отношении части активов, тем самым «передвинув» вычет убытка на более поздний срок. Разумеется, это правило не дает возможности зачесть убыток достаточно быстро, но, по крайней мере, позволяет расширить период, в течение которого убыток может быть зачтен.

Средние эффективные ставки налога в разрезе отраслей экономики Исходя из изложенных выше соображений для эмпирической оценки влияния порядка налогообложения прибыли на инвестиционные решения предприятий нами выбрана оценка средних эффективных налоговых ставок посредством отнесения налоговых поступлений в отрасли за год к прибыли, которая корректируется с учетом инфляции по методике, близкой (в той степени, в какой это возможно исходя из доступных данных) использованной Лоуренсом Саммерсом85.

Скорректированный на инфляцию доход «рассчитывается посредством корректировки прибыли в NIPA (National Income and Product Accounts) на эффект инфляции в отношении стоимости долга фирмы. Это производится посредством суммирования прибыли с произведением темпа инфляции и балансовой стоимости задолженности»86. Такая корректировка связана с тем, что при наличии инфляции обесцениваются обязательства, выраженные в национальной валюте, и в результате чистый должник получает выигрыш, а чистый кредитор потери. Разумеется, это справедливо в отношеСм.: Summers L.H. Taxation and Corporate Investment: A q-Theory Approach. Brookings Paper on Economic Activity, 1:1981. Р. 67–127.

См. там же. Р. 75–76.

www.iet.ru нии задолженностей, которые не индексируются на инфляцию. Здесь необходима оговорка: Лоуренс Саммерс рассчитывал средние эффективные ставки для экономики в целом за разные годы (с 1953 по 1979). При этом учитывались налоги на дивиденды и прирост капитальной стоимости активов. В России нет отдельного налога на прирост капитальной стоимости активов, а дивиденды до недавнего времени составляли незначительную долю прибыли. Поэтому для расчетов сделана корректировка только на инфляцию. В качестве показателя прибыли использована прибыль по данным Госкомстата РФ. Корректность применения такого подхода для оценки в отраслевом разрезе оспорима: так, отрасли, в которых используются природные ресурсы, уплачивают налоги, уменьшающие базу налога на прибыль, которые могут существенно отличаться от величины природной ренты, как завышая, так и занижая ее. Однако прибыль по данным бухгалтерского учета является, пожалуй, единственной доступной в России оценкой доходов собственников предприятий: недостаточная развитость финансовых рынков не позволяет включить в расчет изменение в рыночной стоимости предприятий. В то же время задолженности предприятий и инфляция в России достигают значительных величин, и, пренебрегая этой величиной, можно получить существенную недооценку доходов собственников капитала.

Далее будут рассмотрены характеристики используемых данных и сделаны предположения о возможных отклонениях средних эффективных налоговых ставок от их истинной величины в силу особенностей доступной для расчетов статистики.

Изменения в величине бухгалтерской и налоговой прибыли после 1 января 2002 г.

Прибыль предприятий по данным Госкомстата, как и по данным Министерства по налогам и сборам, в 2002 г. снизилась в сравнении с 2000/2001 г.Это снижение легко объяснимо для прибыли по данным МНС: увеличение разрешенного вычета амортизации, отмена ограничений на принятие к вычету целого ряда расходов, не могли не повлиять на величину налоговой базы. Правда, было отменено право предприятий выбирать кассовый метод учета для целей налогообложения (право такого выбора сохранилось тольСальдированный финансовый результат по данным ГКС составлял в 2000, 2001, 2002 гг. соответственно 1 190 597 млн руб., 1 141 253 млн руб., 905 800 млн руб., прибыль прибыльных предприятий соответственно 1 360 828 млн руб., 1 357 млн руб., 1 190 072 млн руб., валовая прибыль по данным МНС (форма 5 НБН) в 2000 г. составляла 1 882 125 млн руб., в 2001 г. 2 031 085 млн руб., в 2002 г. – 1 780 млн руб.

www.iet.ru ко для предприятий с выручкой, не превышающей 1 млн руб. в квартал, а также для применяющих упрощенную систему налогообложения), но вновь возникшие обязательства в связи с переходом на метод начислений по сделкам, совершенным до вступления в силу главы 25 НК, подлежат рассрочке до 2006 г. включительно88. Что же касается новых дебиторских задолженностей, возникших после 1 января 2002 г., то в их отношении разрешено формирование резервов по сомнительным долгам89, что обеспечивает меньшее увеличение налоговой базы в связи с переходом на метод начислений, чем можно было бы ожидать в отсутствие такого порядка.

Впрочем, резервы по сомнительным долгам разрешалось формировать и ранее. Несколько иные причины обусловили снижение прибыли, публикуемой Госкомстатом: это прибыль бухгалтерская и непосредственно налоговыми изменениями она не должна быть затронута. Так, например, метод начислений обязателен в бухгалтерском учете с 1996 г. Правила, которые не позволяли неограниченно уменьшать налоговую базу для некоторых видов расходов, не действовали в отношении бухгалтерского учета начиная с 1999–2000 гг. Так, положение «Учетная политика организации» ПБУ 1/98»90 устанавливает:

«7. Учетная политика организации должна обеспечивать:

полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности (требование полноты);

своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);

большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности)».

В пункте 19 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» требование еще более определенное:

«Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках:

См. Федеральный закон от 06.08.2001 № 110-ФЗ (ред. от 31.12.2002) «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (ред. от 31.12.2002), ст.10, п. 8.

См. часть вторую Налогового кодекса РФ, ст. 266 «Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам».

См. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н.

www.iet.ru с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);

путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;

по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов;

независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;

когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов».

При таких требованиях бухгалтерского учета можно было бы предположить, что изменение порядка налогообложения не скажется на бухгалтерской прибыли предприятий. Однако следует учесть дополнительные обстоятельства.

Во-первых, характер и результат бухгалтерского учета в существенной степени определяется учетной политикой, выбираемой предприятиями.

Учетная политика включает методы оценки активов и обязательств, в частности порядок начисления амортизации и порядок учета товарноматериальных запасов, порядок формирования резервов, признания прибыли и т.д. Поскольку для большинства российских предприятий наличие высокой прибыли по данным бухгалтерского учета не имеет существенного значения, учетная политика в бухгалтерском учете определяется ее удобством для бухгалтера, а бухгалтеры предпочитают, чтобы расхождения бухгалтерского и налогового учета были минимальными. Поэтому, начиная с 2002 г., в результате изменения налоговых правил могли произойти и изменения в учетной политике предприятий, формируемой для целей бухгалтерского учета.

Во-вторых, расширение видов расходов, вычитаемых их налоговой базы без ограничений и ослабление ограничений по другим видам расходов, могла привести к росту таких расходов. Издержки использования тех видов работ или услуг, для которых существуют ограничения на их вычет из налоговой базы, выше, чем в отсутствие таких ограничений, причем эти издержки существенно выше, когда использование таких услуг переходит границы разрешенного норматива. Отмена или ослабление ограничений могли привести к изменению реальных решений, т.е. к увеличению некоторых расходов, осуществление которых могло привести к росту прибыли, www.iet.ru но которые были лимитированы налоговым законодательством. При этом могло возникнуть и уклонение от налогообложения посредством завышения некоторых видов расходов, особенно таких, объем которых сложно проконтролировать.

В-третьих, определенную роль сыграли и некоторые ошибки, которые были сделаны в тексте 25-й главы при ее принятии и последующее их исправление. Так, при заведомо щедром порядке амортизации, который был принят в новой главе, представлялось разумным и было согласовано Правительством и депутатами Государственной Думы, что проведение переоценки основных средств для целей налогообложения не следует разрешать, по крайней мере, на начальном этапе действия главы. В главах 257, 258 упоминалась восстановительная стоимость имущества, исходя из которой должна была начисляться амортизация для имущества, введенного в эксплуатацию до введения в действие главы, но при этом предполагалось, что восстановительная стоимость определяется по правилам, действовавшим для целей налогообложения. Уже само такое положение включало определенную некорректность, хотя бы потому, что специальной оговорки такого рода не было. Однако положение осложнилось тем, что в последний период обсуждения главы во втором чтении было решено включить в нее статьи, посвященные налоговому учету, которых не было в проекте. Написание и обсуждение этих статей происходило в ускоренном режиме, в результате в пункте 1 статьи 322 главы 25 Налогового кодекса возникла следующая формулировка:

«В случае, если налогоплательщик принял решение о начислении амортизации с применением линейного метода по амортизируемому имуществу, числящемуся на балансе налогоплательщика и введенному в эксплуатацию до введения в действие настоящей главы, первоначальная (восстановительная) стоимость определяется исходя из данных о первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года»91.

Поскольку при осуществлении переоценки результат ее влиял как на налоговую амортизацию, так и на налог на имущество92, переоценка актиСм. первоначальную редакцию Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах».

См. Письмо Министерства РФ по налогам и сборам от 17 апреля 2000 г. № ВГ-602/288@: «В связи с тем, что в настоящее время порядок переоценки основных средств постановлениями Правительства Российской Федерации не устанавливаетwww.iet.ru вов при наличии основных средств с длительными сроками эксплуатации (малыми нормами налоговой амортизации) большинством предприятий не производилась. Чтобы переоценка была выгодной, 35% от дополнительно начисляемой амортизации должны были превышать сумму дополнительных обязательств по налогу на имущество (ставка устанавливается субъектами федерации в пределах 2%) с учетом экономии на налоге на прибыль за счет отнесения налога на имущество на финансовые результаты. Даже принимая во внимание, что в базу налога на имущество включается остаточная стоимость основных средств, а амортизация для всех активов до 2002 г. начислялась от полной балансовой стоимости, при наличии большого объема основных средств с малыми нормами амортизации переоценка была невыгодна. Однако при принятии нового порядка начисления амортизации для целей налогообложения при условии быстрого списания существенной части основных средств в первые месяцы года переоценка могла привести к выигрышу в совокупной величине налогов. Проведение переоценки на 1 января 2002 г. в сочетании с значительным увеличением норм налоговой амортизации в результате реформы налога на прибыль привело к резкому падению поступлений по налогу в начале 2002 г. Оплошность была исправлена задним числом, статья 322 Налогового кодекса была дополнена абзацем: «Амортизируемые основные средства, фактический срок использования которых (срок фактической амортизации) больше, чем срок полезного использования указанных амортизируемых основных средств, установленный в соответствии с требованиями статьи 258 настоящего Кодекса, на 1 января 2002 года выделяются налогоплательщиком в отдельную амортизационную группу амортизируемого имущества в оценке по остаточной стоимости, которая подлежит включению в состав расходов в целях налогообложения равномерно в течение срока, определенного налогоплательщиком самостоятельно, но не менее семи лет с даты вступления настоящей главы в силу»93.

Pages:     | 1 |   ...   | 30 | 31 || 33 | 34 |   ...   | 53 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.