WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 8 | 9 || 11 | 12 |   ...   | 22 |

В подп. 3 п. 1 ст. 346.25 также были внесены только редакционные исправления. В соответствии с этим подпунктом не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на упрощенную систему налогообложения, если ранее по методу начислений они были учтены при определении налоговой базы. Этот подпункт решает две проблемы. Он исключает, с одной стороны, возможность повторного налогообложения уже обложенных сумм, с другой – возможные попытки налогоплательщика отнести эти суммы к периоду налогообложения по низким ставкам.

Подпункт 4 п. 1 относится к расходам организации. Если расходы осуществляются после перехода на упрощенную систему налогообложения, то в случае их оплаты до перехода они принимаются к уменьшению налоговой базы на дату осуществления, а в случае оплаты после перехода – на дату оплаты. То есть расходы, осуществленные после перехода на упрощенный режим, будут в любом случае приняты к вычету из базы единого налога, а не налога на прибыль. Данный пункт не дает возможности налогоплательщику уменьшить налоговую базу, облагаемую по высокой ставке, на расходы, осуществленные в период обложения по низкой ставке.

Следующий подпункт оговаривает, что для расходов, учтенных при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с главой 25 Налогового кодекса, не разрешается вычет после перехода на упрощенный режим, даже если их оплата произведена после перехода на упрощенный режим. Этот подпункт не позволяет дважды уменьшить налоговую базу на одни и те же суммы.

Данная часть переходных положений представляется логичной и учитывающей различные обстоятельства перехода, в том числе и различия в налоговых ставках. Как уже упоминалось в предыдущем разделе, могут существовать некоторые виды расходов, которые невозможно точно идентифицировать как относящиеся к той или иной партии реализованной продукции. Налогоплательщику, планирующему переход на упрощенный режим, выгодно их осуществить за время применения общего режима (как при учете по методу начислений, в том числе с последующей оплатой, если согласны контрагенты, так и при учете по кассовому методу, если достаточно средств для их осуществления). Однако проблема в этом случае заключается не столько в различии базы, сколько в льготных ставках при упрощенной системе. Мы полагаем, что при разработке упрощенного режима было целесообразно устанавливать более близкую к общей ставку налогообложения, но реально упростить порядок налогообложения. Однако, как известно, любые льготы, однажды введенные, трудно отменить. Реальное упрощение режима и устранение ряда действующих ограничений возможно было бы осуществить при одновременном увеличении налоговой ставки.

Пункт 2 ст. 346.25 относится к переходу с упрощенного режима налогообложения на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.

На дату перехода признается в составе доходов погашение задолженности (оплата) налогоплательщику за поставленные в период применения упрощенной системы налогообложения товары (выполненные работы, оказанные услуги), переданные имущественные права (подп. 1 п. 2 в ред. Федерального закона от 21 июля 2005 г.

№ 101-ФЗ). На ту же дату признается в составе расходов погашение задолженности (оплата) налогоплательщиком за полученные в период применения упрощенной системы налогообложения товары (выполненные работы, оказанные услуги), имущественные права (подп. п. 2 в ред. Федерального закона от 21 июля 2005 г. № 101-ФЗ). В прежней редакции разъяснялось, что при переходе на общий режим с использованием метода начислений денежные средства, полученные после перехода, не включаются в налоговую базу, если ранее были включены в доходы, а расходы, осуществленные после перехода на общий режим, вычитаются из налоговой базы на дату их осуществления независимо от даты оплаты.

Прежняя редакция, судя по ее тексту, предполагала, что погашение задолженности, осуществленное после перехода на общий режим, должно быть включено в базу налогообложения по ставке налогообложения общего режима и за период применения общего режима. То же относится и к доходам, учтенным по начислению, если они не были оплачены за период применения упрощенного режима.

Новая редакция регламентирует, что погашение задолженности фиксируется на дату перехода, однако к какому периоду относится этот момент, не указано. Если правила определения периода, к которому относится дата перехода, одинаковы с правилами для п. 1 и наши предположения относительно этих правил верны, то логично предположить, что такое погашение задолженности должно облагаться по правилам общего режима и соответствующей ставке, но не по мере поступления средств, а начиная с первого отчетного перио да применения общего режима. Действовавшее ранее в отношении расходов правило предполагало, что даже оплаченные в период упрощенного режима расходы должны приниматься к вычету в период применения общего режима, если они фактически осуществляются в этот период. Это значит, что в налоговую базу могли быть включены денежные средства в оплату реализации по ставке 15%, если эти средства были получены в качестве аванса, а расходы по производству продукции вычтены из налоговой базы по ставке 24%, если фактическое производство продукции было осуществлено после перехода на общий режим по методу начисления. В настоящее время погашение задолженности за приобретенные товары, работы, услуги, имущественные права должно вычитаться из налоговой базы в первом отчетном периоде по ставке 24%, если верны сделанные выше предположения. Однако продукция, произведенная с использованием этих товаров, работ, услуг, могла быть реализована в период применения упрощенного режима, поэтому вычет по ставке 24% может быть применен к издержкам на получение дохода по ставке 15%. Кроме того, погашение задолженности по расходам возможно и в случае перехода на общий режим с упрощенной системы с объектом налогообложения «доходы». В этом случае, если следовать тексту, вычет в 24% может быть применен к реализации по 6% (и даже 3%, если учесть возможность вычета взносов на обязательное пенсионное страхование и оплаты временной нетрудоспособности).

Кроме того, аналогичная ситуация может возникать и при переходе на общий режим с использованием кассового метода, поскольку оплата затрат может осуществляться после перехода, а получение денег за продукцию – до перехода.

Поставленная проблема может решаться по-разному. Во-первых, можно пренебречь данной возможностью планирования, но уменьшить возможную частоту смены режимов (например, законодательно запретив возврат к упрощенному режиму после перехода на общий режим в течение 3 или даже 5 лет). Во-вторых, на момент перехода возможно определение по методу начислений затрат на реализованную по правилам упрощенной системы продукцию, т.е. определяются фактически произведенные затраты в отношении той продукции, которая реализована по правилам упрощенной системы (за которую получена оплата). Эти затраты должны уменьшить налоговую базу, облагаемую по ставке 15%, если применялся объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», и не уменьшать налоговую базу, если применялся объект налогообложения «доходы». Повторный вычет таких затрат должен быть исключен за время применения общего режима. Данный подход нереализуем в случае получения аванса в отношении долгосрочного контракта. По отношению к таким авансам возможны разные подходы:

можно вычесть этот аванс из базы на момент перехода, а затем облагать результаты сделки по правилам, принятым при общем режиме.

Можно, разумеется, включить аванс в базу, облагаемую по ставке 15%, а затраты вычитать из базы, облагаемой по ставке 24%, но мы полагаем, что такой подход может использоваться для намеренного занижения налоговых обязательств. В-третьих, возможно на момент перехода учесть и дебиторскую, и кредиторскую задолженности, т.е.

доопределить налоговую базу по методу начислений и обложить ее по ставке 15%. В отношении авансов возможен подход, описанный выше.

При переходе на общий режим с кассовым методом правила могут быть такими же, как во втором варианте, – расходы, связанные с реализацией, облагаемой по ставке 15%, вычитаются также по ставке 15%. Расходы, осуществленные фактически за время применения упрощенной системы с объектом налогообложения «доходы», не должны приниматься к вычету при любом переходе на иной режим – как по методу начислений, так и по кассовому методу, в том числе и при изменении объекта налогообложения (последняя возможность раз в три года допускается в новой редакции главы). Разумеется, во всех этих случаях возможно возникновение убытка. Эта проблема общая с рассматриваемой далее проблемой ускоренного вычета расходов на основные средства и нематериальные активы, который также может привести к возникновению убытка. Проблема остаточного убытка после применения упрощенного режима с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» может быть решена несколькими способами. Первый из них заклю чается в том, чтобы разрешить его вычет из налоговой базы при применении общего режима, но в течение нескольких лет равными долями. Второй – на наш взгляд, более желательный – заключается в том, чтобы определить на момент перехода налоговые обязательства по ставке 15%, которые могут быть положительными или отрицательными, а в дальнейшем, за время применения общего режима, отрицательные налоговые обязательства принимать к вычету из налоговых обязательств, определяемых при применении общего режима.

Учет основных средств и нематериальных активов при переходе на упрощенный режим с общего режима установлен п. 2.1 ст. 346.25.

Для оплаченных до момента перехода активов остаточная стоимость учитывается как разность между ценой приобретения (здесь и далее термин «приобретение» будем применять в смысле обретения актива любым способом, в том числе в смысле самостоятельного создания, сооружения, изготовления) и начисленной амортизацией. Однако не указано, как определяется и с какого момента учитывается остаточная стоимость активов, оплата которых произведена после перехода (при применении метода начислений такое возможно). Ранее соответствующее указание имелось в Налоговом кодексе (абз. подп. 2 п. 1 ст. 346.25). Можно предположить, что остаточная стоимость определяется по общим правилам, но вычет расходов возможен только с момента оплаты. Аналогично определяется остаточная стоимость при переходе с единого сельскохозяйственного налога (по правилам главы 26.1). Для перехода с вмененного налога остаточная стоимость определяется посредством вычета расчетной амортизации за время применения актива, что представляется логичным, если полагать, что вмененный налог альтернативен общему режиму.

При переходе на общий режим п. 3 в редакции Федерального закона от 21 июля 2005 г. № 101-ФЗ предполагает определение остаточной стоимости долгосрочных активов исходя из правил, применяемых при упрощенной системе, т.е. цена приобретения уменьшается на расходы, принятые к вычету за время применения упрощенного режима. Этот пункт можно считать серьезным упрощением и снижением издержек в сравнении с прежней редакцией, которая предполагала перерасчет остаточной стоимости амортизируемого имущества по правилам амортизации главы 25. Если при этом фактически вычтенные расходы превышали расчетную сумму амортизации, разница признавалась доходом при переходе на общий режим налогообложения. Таким образом, указанная разница (вычтенная ранее из налоговой базы по ставке 15%) включалась в базу, облагаемую по ставке 24%, и уже далее амортизировалась. Отметим, что новый порядок не только упрощает режим – он также устраняет несправедливость в отношении тех налогоплательщиков, которые воспользовались упрощенным режимом для развития своего бизнеса, и тех, которые нашли невыгодным для себя использование упрощенного режима из-за ограничений на перенос убытков и наличия минимального налога.

На последнем обстоятельстве имеет смысл остановиться подробнее. Предположим, что налогоплательщик накопил средства для приобретения оборудования (уплачивая налог с этих сумм, а также с процентов по этим суммам, если эти средства размещались на депозитах банков или вкладывались в облигации в течение периода накопления). Далее приобретается оборудование, стоимость которого (или существенная часть этой стоимости) должна быть вычтена из налоговой базы. Предприятие заканчивает налоговый период с убытком. Оно уплачивает минимальный налог – 1% выручки. Однако оборудование нуждается в обслуживании, новых работниках, дополнительный выпуск требует дополнительных затрат. Хотя увеличение выпуска приводит к росту доходов, прибыль на первых порах невелика, и полностью принять убыток к вычету невозможно в течение ряда лет (вычитаемый убыток не должен превышать 30% прибыли). Минимальный налог принимается к вычету из налоговой базы или плюсуется к убыткам, т.е. его также может оказаться невозможным вычесть в первые годы, кроме того, даже если этот вычет возможен, компенсация составит всего 15% уплаченных в качестве минимального налога сумм.

Pages:     | 1 |   ...   | 8 | 9 || 11 | 12 |   ...   | 22 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.