WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 16 | 17 || 19 | 20 |   ...   | 33 |

Для иллюстрации вышеизложенной позиции воспользуемся типовым примером87, дополнив его альтернативным расчетом, учитывающим влияние неиспользуемых сумм на налоговую базу. Например, в течение отчетного периода профессиональный участник передал брокеру 480 тыс. руб. Брокер несколько раз приобретал и продавал ценные бумаги за деньги налогоплательщика (вложив 420 тыс. руб., получил 540 тыс. руб.; вложив 60 тыс. руб., получил 120 тыс. руб.; вложив 540 тыс. руб., получил 660 тыс. руб.). При этом профессиональный участник дважды выводил по 60 тыс. руб. и передавал их налогоплательщику.

Налоговая база определяется нарастающим итогом. В примеререкомендован следующий расчет.

1. Определение доли выводимых средств в общей сумме, находящейся на дату вывода в управлении или на лицевом счете налогоплательщика у профессионального участника рынка ценных бумаг:

60 х 2/[480+(540–420)+(120–60)+(660–540)] = 15,38%.

Доходы за этот период составили: (540–420)+(120–60)+(660–540) = = 300.

Налоговая база: 300 х 15,38% = 46,2.

Налог: 13% от 46,2 = 6.

Теперь рассмотрим альтернативный вариант расчета. Допустим, на счете было заблокировано (постоянно не использовалось) 30 тыс.

См., напр.: Абрамова Э. НДФЛ по операциям с ценными бумагами // Аудит и налогообложение. 2006. № 3.

Там же.

руб. В этом случае рациональным, по нашему мнению, был бы следующий расчет: 60 х 2/[(480–30)+(540–420)+(120–60)+(660–540)] = = 16%.

Налоговая база: 300 х 16% = 48.

Налог: 13% от 48 = 6,24.

Но на самом деле налогоплательщик, скорее всего, заплатит тыс. руб. налога, поскольку доказать, что он держал на счете некоторую неиспользуемую сумму, достаточно сложно.

1.3.4.3. Доходы в виде материальной выгоды при совершении операций с ценными бумагами В соответствии с Налоговым кодексом РФ доходы в виде материальной выгоды идентифицируются в трех формах (п. 1 ст. 212):

1) материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами89, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, за исключением материальной выгоды, полученной в связи с операциями с банковскими картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении банковской карты, а также от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае если налогоплательщик имеет право на получение имущественного вычета в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ;

2) материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику;

3) материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг.

Этот вид доходов мы рассматривали выше.

Материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг, возникает по ценным бумагам (приобретенным в соответствии с Федеральным законом от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»):

- если ценные бумаги получены безвозмездно90;

- если ценные бумаги приобретены по ценам ниже рыночных.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг налоговая база исчисляется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, определяемой с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг, над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение (п. 4 ст. 212 НК РФ).

Датой получения налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды признается день приобретения ценных бумаг (подп. 3 п.

1 ст. 223 НК РФ). При расчете налоговой базы по указанным доходам рыночную стоимость ценных бумаг следует определять, по мнению Министерства финансов РФ91, на дату совершения сделки, поскольку именно на эту дату покупатель принимал решение о ее совершении.

Порядок расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, утвержден постановле В соответствии с п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, в частности, относятся:

1) оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;

2) полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе;

3) оплата труда в натуральной форме.

Не вполне понятно, чем отличаются доходы в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг от доходов в натуральной форме в виде полученных налогоплательщиком бесплатно ценных бумаг и являются ли эти два вида доходов идентичными с точки зрения исчисления налоговой базы.

См. Письмо от 26 января 2005 г. № 03-05-01-04/11.

нием ФКЦБ России от 24 декабря 2003 г. № 03-52/пс. Предельная граница колебаний рыночной цены для определения финансового результата от реализации (выбытия) эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, установлена в размере 20% в сторону повышения или понижения от рыночной цены ценной бумаги. Как видим, рыночная цена для ценной бумаги и пая в рамках законодательства о рынке ценных бумаг определяется по совершенно одинаковому принципу, но доход от безвозмездного получения пая в рамках нормы подп. 3 п. 1 ст. 212 НК РФ облагаться налогом не будет, поскольку пай инвестиционного фонда не является ценной бумагой (пай – это право). Равно как не регулируется этой нормой вопрос о налогообложении безвозмездно полученных финансовых инструментов срочных сделок и иных имущественных прав.

В рамках подп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ ценные бумаги облагают только в том случае, если они получены от взаимозависимых с налогоплательщиком лиц по гражданско-правовым договорам. Финансовые инструменты срочных сделок, имущественные права (включая паи), даже если были получены от взаимозависимых лиц, не подпадают под налогообложение в соответствии с данной нормой, так как не являются имуществом с точки зрения Налогового кодекса РФ и соответственно не относятся к товарам (ст. 38 НК РФ).

Исчисление и уплата налога при покупке ценных бумаг производятся самим налогоплательщиком по ставке 13% (у нерезидентов – по ставке 30%), поскольку налоговый агент не сможет удержать налог с доходов в виде материальной выгоды. Правда, в этом случае у него остается обязанность сообщить в налоговый орган о полученных клиентом доходах.

Если материальная выгода получена от приобретения ценных бумаг у других физических лиц в соответствии с гражданскоправовым договором, исчисление и уплата налога производятся на основании налоговой декларации, подаваемой по месту жительства налогоплательщика.

Следует отметить, что нормы подп. 2 и 3 п. 1 ст. 212 НК РФ в отношении предмета налогообложения частично дублируют друг друга, но устанавливают разный порядок определения налоговой базы.

Норма подп. 2 касается приобретения любых товаров (работ, услуг) от взаимозависимых лиц (в число товаров входят и ценные бумаги), в то время как норма подп. 3 применяется только в отношении ценных бумаг, но ссылки на взаимозависимость сторон сделки в данной норме нет.

Вместе с тем в случае приобретения товара у взаимозависимого лица по цене ниже рыночной налоговая база рассчитывается исходя из цен идентичных (однородных) товаров, а в случае приобретения ценной бумаги по цене ниже рыночной – с учетом предельной границы колебания цены (20%).

Таким образом, одна и та же операция – приобретение ценной бумаги у взаимозависимых лиц – подпадает под два разных режима исчисления налоговой базы. Соответственно возможны разные варианты расчета суммы налога к уплате.

Из сказанного следует, что целесообразно уточнить норму, устанавливающую порядок налогообложения материальной выгоды при приобретении ценных бумаг по цене ниже рыночной.

Выше уже отмечалось, что в рамках норм подп. 2 и 3 п. 1 ст. НК РФ не регулируется вопрос о налогообложении материальной выгоды от приобретения имущественных прав или финансовых инструментов срочных сделок. Здесь возникает ситуация, рассмотренная выше в разделе «Особенности определения налоговой базы при совершении физическими лицами операций с ценными бумагами, финансовыми инструментами срочных сделок, имущественными правами»: дискретность видов доходов требует очень высокой тщательности в применяемой терминологии.

Исключение из доходов в виде материальной выгоды выгод от приобретения финансовых инструментов срочных сделок или имущественных прав представляется необоснованным. Помимо того что в отношении обычных ценных бумаг вопрос сразу становится неясным, так как ценные бумаги – это документарная форма имущественных прав (ст. 142 ГК РФ), такое ограничение приводит к росту возможностей уклонения от уплаты налогов: облагается только материальная выгода по ценным бумагам, следовательно, для имущественных прав и финансовых инструментов срочных сделок аналогичные доходы налогообложению не подлежат.

Изложенное еще раз подтверждает сделанный выше вывод о необходимости использования конструкции «ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок, имущественные права» по тексту главы 23 Налогового кодекса РФ.

1.3.4.4. Налогообложение прироста капитальной стоимости ценных бумаг и смежные вопросы Понятие «прирост стоимости капитала» («прирост капитальной стоимости активов») не содержится в Налоговом кодексе Российской Федерации.

В первых редакциях части первой Налогового кодекса РФ в статьях, посвященных налоговой системе Российской Федерации, в перечне налогов указывался налог на прирост стоимости капитала, затем он был исключен. В настоящее время, по сути, налогообложение прироста стоимости капитала регулируется главами «Налог на доходы физических лиц» (глава 23) и «Налог на прибыль организаций» (глава 25) кодекса.

В то же время термин «прирост стоимости капитала (имущества)» является обычным термином для действующих соглашений, заключаемых Российской Федерацией с другими государствами, об устранении двойного налогообложения доходов. Под приростом стоимости капитала понимается прирост стоимости имущества, не связанный с участием в прибылях других организаций, не являющийся стоимостным отражением уменьшения потребительских свойств имущества (например, в силу износа, амортизации, естественной убыли и т.п.), т.е. обусловленный только изменением рыночной стоимости имущества, которое происходит вследствие общих конъюнктурных предпосылок.

Поскольку внутреннее российское законодательство не содержит понятия «прирост стоимости капитала» («прирост капитальной стоимости активов»), а международные договоры России с другими государствами в сфере налогообложения используют данное понятие, в рамках данного раздела мы обратимся к содержанию международных договоров в части налогообложения прироста стоимости имущества, уделив особое внимание ценным бумагам. В частности, будут исследованы проблемы, связанные с межгосударственным распределением налога на доходы резидентов и нерезидентов от участия в паевых инвестиционных фондах и объединенных фондах банковского управления (ОФБУ), а также исследован вопрос о возможности распространения на ценные бумаги, имущественные права и финансовые инструменты срочных сделок принципа налогообложения, установленного соглашениями в отношении акций, обеспечение которых преимущественно состоит из недвижимого имущества, а именно о возможности налогообложения доходов от куплипродажи и погашения паев паевых инвестиционных фондов, основным обеспечением которых является недвижимое имущество, по местонахождению этого недвижимого имущества.

Поскольку международные соглашения оперируют понятийным аппаратом на стыке налогообложения доходов организаций и физических лиц, мы вынуждены рассматривать не только налогообложение физических лиц, но и налогообложение организаций.

Понятие «прирост стоимости капитала» в международных договорах Российской Федерации и некоторые вопросы межгосударственного распределения налогов Как было отмечено выше, термин «прирост стоимости капитала (имущества)» является обычным термином для действующих соглашений, заключаемых Российской Федерацией с другими государствами, об устранении двойного налогообложения доходов92.

Так, например, в Протоколе к соглашению между правительством РФ и правительством Австралии (п. 1b) разъясняется, что применительно к Австралии термины «доходы» или «прибыль» включают прирост стоимости капитала.

В Соглашении от 17 сентября 2000 г. между правительством РФ и правительством Сирийской Арабской Республики об избежании двойного налогообложения в разделе «Прирост стоимости капитала» различают:

1) доходы, получаемые резидентом одного договаривающегося государства от отчуждения недвижимого имущества (включая доход от сельского или лесного хозяйМеждународный договор в своей общей структуре подразделяет:

– доходы от предпринимательской деятельности;

– доходы от недвижимого имущества, аренды;

– доходы от международных перевозок;

– дивиденды;

– проценты;

– роялти;

– различные виды доходов, получаемых физическими лицами (доходы от зависимых личных услуг, доходы от независимых личных услуг, пенсии, стипендии, доходы артистов, спортсменов);

– другие доходы (т.е. не упомянутые ранее).

Как правило, международные договоры об устранении двойного налогообложения следующим образом определяют налоги, на которые распространяются эти международные договоры: налогами на доход считаются все налоги, взимаемые со всей суммы доходов, а также их отдельных элементов, включая налоги с доходов от отчуждения движимого и недвижимого имущества, а также налоги, взиства), находящегося в другом договаривающемся государстве. Такие доходы могут облагаться налогом в государстве по местонахождению недвижимого имущества;

Pages:     | 1 |   ...   | 16 | 17 || 19 | 20 |   ...   | 33 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.