WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 10 | 11 || 13 | 14 |   ...   | 33 |

** 0,5–1,8% общего объема поступлений налога на доходы физических лиц в 2007 г.

Результаты условного расчета показывают, что масштабы недопоступления налога на доходы физических лиц в результате освобождения от налогообложения компенсаций за работу во вредных и опасных условиях труда достаточно значительны и могут составлять до нескольких процентов от общих поступлений налога на доходы физических лиц. Это соответствует значительным масштабам выплаты компенсаций, когда более 1/5 занятых по основным перечисленным видам деятельности (добыча полезных ископаемых, обрабатывающее производство, производство и распределение электроэнергии, газа и воды, строительство, транспорт и связь) имеет право на компенсации в форме повышенной оплаты труда.

1. 3. 3. Налогообложение процентных доходов В отношении налога на доходы физических лиц в России установлена плоская шкала и к основной совокупности различных видов доходов применяется базовая ставка 13%. Вместе с тем в рамках этого налога в отношении дохода, полученного в виде процентов, в настоящее время применяется несколько налоговых ставок, диапазон которых колеблется от минимальной (0%) до максимальной (35%).

Доходы в виде процентов – это доходы от предоставления финансовых ресурсов во временное пользование, с помощью которого происходит перераспределение финансовых ресурсов в экономике (например, денежные средства, размещаемые физическими лицами на срочных депозитах в банках, выдаются предприятиям как кредиты). Соответственно установление максимальной ставки налога ориентировано на перекрытие каких-либо нежелательных каналов перераспределения ресурсов, нарушающих принцип свободной конкуренции (обычно это связано с внерыночными факторами и отношениями, например, с выплатой доходов физическим лицам – сотрудникам предприятий через высокие ставки процента по депозитам или, наоборот, низкие ставки по предоставляемым таким лицам кредитам), напротив, установление ставки менее базовой (13%) следует рассматривать как налоговую льготу.

Исходя из ряда теоретических соображений при налогообложении физических лиц целесообразно не облагать налогом доходы от сбережений. Однако, если этого не делать, велика вероятность того, что другие виды доходов будут маскироваться под доходы от сбе режений. Это соображение объясняет наличие в российском налоговом законодательстве нормы, предусматривающей скачкообразный рост налоговой нагрузки при отклонении доходности по вкладам физических лиц от ставки рефинансирования ЦБ РФ. Эту норму следует рассматривать, в частности, как механизм, направленный против кредитно-депозитных схем выплаты заработной платы.

Доходы физических лиц, полученные в виде процентов, разделяются на две группы: а) проценты, полученные по обязательствам третьих лиц; б) экономия на расходах при расчетах налогоплательщика по своим обязательствам (этот вид доходов именуется материальной выгодой от экономии на процентах).

Доходы физических лиц, полученные в рамках предпринимательской деятельности, в настоящем разделе не рассматриваются.

Обязанность уплатить налог возникает как при уплате, так и при получении процентов физическим лицом. В рамках каждой группы установлены либо дифференцированные налоговые ставки, либо специальный режим исчисления налоговой базы. Дифференцированные налоговые ставки установлены в отношении как дохода в виде полученного процента, так и материальной выгоды от экономии на процентах.

1.3.3.1. Общая характеристика налогообложения доходов физических лиц, полученных в виде процентов Доходы в виде полученных налогоплательщиком процентов Проценты от размещения временно свободных средств на денежном рынке облагаются по разным ставкам в зависимости от величины полученного процентного дохода, получателя дохода, наличия установленных в законодательстве льгот, а также от источника выплаты этого процентного дохода.

1. Освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц45:

Аналогичные льготы встречаются в зарубежной практике (см. Приложение к разделу 1.3.3). Например, проценты по государственным ценным бумагам освобож– суммы процентов по государственным казначейским обязательствам, облигациям и другим государственным ценным бумагам бывшего СССР, Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, а также по облигациям и ценным бумагам, выпущенным по решению представительных органов местного самоуправления (п.

25 ст. 217 НК РФ). Освобождение применяется для всех лиц, включая нерезидентов. Данное положение обусловлено распространением норм ст. 217 НК РФ об освобождении от налогообложения отдельных видов доходов на всех физических лиц независимо от наличия либо отсутствия у их получателя статуса налогового резидента Российской Федерации46;

– суммы процентов в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ либо в пределах 9% по валютным вкладам в банках, расположенных на территории РФ, а также проценты по рублевым вкладам, которые на дату заключения договора либо продления договора были установлены в размере, не превышающем действующую ставку рефинансирования ЦБ РФ, при условии, что в течение периода начисления процентов размер процентов по вкладу не повышался и с момента, когда процентная ставка по рублевому вкладу превысила ставку рефинансирования ЦБ РФ, прошло не более 3 лет. Освобождение применяется только для резидентов (п. 27 ст. 217 НК РФ);

– суммы, учтенные в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ в сумме страховых выплат по договорам добровольного долгосрочного страхования жизни (за исключением договоров добровольного пенсионного страхования, заключенных физическими лицами в свою пользу со страховыми организациями, при наступлении пенсионных оснований в соответствии с законодательством Российской Федерации), при соблюдении условий, определенных подп. 2 п. 1 ст.

213 НК РФ.

дены в США, проценты по определенным видам сбережений освобождены от обложения налогом на доходы физических лиц в Корее, во Франции и в Великобритании.

См., напр.: Чикишева О. Операции с ценными бумагами: особенности налогообложения доходов физических лиц // Финансовая газета. 2002. № 27.

2. Налоговая ставка устанавливается в размере 9% в отношении доходов в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г., а также по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 г. (п. ст. 224 НК РФ).

3. Общая ставка налогообложения для доходов физических лиц в виде процентов – 13%. Применяется ко всем видам процентных доходов кроме процентных доходов, облагаемых по индивидуальным ставкам (п. 1 ст. 224 НК РФ).

4. Проценты, получаемые нерезидентами (кроме процентов по государственным ценным бумагам – см. выше п. 1), облагаются по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). Но это распространяется только на резидентов тех государств, с которыми у Российской Федерации не имеется соглашений об устранении двойного налогообложения. В противном случае следует руководствоваться текстами таких соглашений. Так, например, между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия 29 мая 1996 г. заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество. В силу п. 1 ст. 11 Соглашения проценты, возникающие в России и выплачиваемые резиденту Федеративной Республики Германия, могут облагаться налогом только в Германии, если этот резидент обладает правом собственности на проценты.

Отметим, что в зарубежных странах доходы налогоплательщиков-нерезидентов, полученные в виде процентов, часто освобождаются от налога. Такая практика, в частности, действует в Австрии, Италии, Дании, Финляндии (см. Приложение к разделу 1.3.3).

5. По повышенной ставке 35% облагается процентный доход по средствам, размещенным в российских банках, в части, превышающей ставку рефинансирования ЦБ РФ или 9% по валютным вкладам (п. 2 ст. 224 со ссылкой на ст. 214.2 НК РФ).

Доходы в виде материальной выгоды от экономии на уплачиваемых процентах Экономия налогоплательщика на расходах в виде процентов, выплачиваемых третьим лицам, также облагается по разным ставкам в зависимости от величины ставки процента и целей, на которые были привлечены средства.

1. Исключается из налоговой базы по налогу на доходы физических лиц материальная выгода от экономии на процентах, полученная в связи с операциями с банковскими картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении банковской карты, а также полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае если налогоплательщик имеет право на получение имущественного вычета в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ (подп. 1 п. 1 ст.

212 НК РФ).

2. Как уже было отмечено, в соответствии с Налоговым кодексом РФ ставка 30% установлена в отношении доходов, в том числе процентных доходов, нерезидентов (но фактически налогообложение доходов нерезидентов осуществляется с учетом заключенных соглашений об устранении двойного налогообложения).

3. Ставка 35% применяется к сумме экономии на процентах сверх 3/4 ставки рефинансирования ЦБ РФ и сверх 9% по валютным займам (кредитам).

В настоящее время система налогообложения доходов физических лиц, полученных в виде процентов, представляется сложившейся в своей основе. Сохранение существующей дифференциации ставок по налогообложению процентов по банковским вкладам физических лиц и материальной выгоды от экономии на уплачиваемых процентах следует признать обоснованным.

Вместе с тем ряд вопросов остался нерешенным. Ниже мы рассмотрим такие вопросы.

1.3.3.2. Вопросы налогообложения различных видов процентных доходов физических лиц Проблема с налогообложением доходов в виде процентов обусловлена в том числе тем, что процент – это не только сумма, прямо поименованная в налоговом законодательстве как «проценты». Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации (п. 3 ст. 43) процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе дисконт, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).

Дисконт (разновидность процента) возникает при выплате некоторой фиксированной в обязательстве суммы, которая выше суммы первоначального заимствования.

Налогообложение дисконта и купонного дохода Рассмотрим механизм налогообложения процентов в виде дисконта и купонного дохода по обязательственным ценным бумагам.

И дисконт, и купонный доход являются разновидностью процентного дохода. В отношении дисконта это установлено непосредственно в тексте Налогового кодекса РФ (п. 3 ст. 43), в отношении купонного дохода – содержанием ст. 809 и 816 Гражданского кодекса РФ (ст.

809 ГК РФ прямо устанавливает право заимодавца на получение процентов, а в ст. 816 говорится о фиксированном проценте по облигации).

Поскольку непосредственно в тексте главы 23 Налогового кодекса РФ механизм налогообложения дисконта отдельно не описан, на него должен распространяться общий режим налогообложения, установленный для процентного дохода. Вместе с тем в техническом отношении вопрос уплаты налога с дисконта оказывается весьма сложным и неоднозначным. Точно также в связи с отсутствием специального механизма уплаты налога с купонного дохода на него распространяется общий режим налогообложения. Особенностью этих двух разновидностей процентного дохода (дисконта и купона) является то, что они включаются непосредственно в рыночную цену ценной бумаги, а Налоговым кодексом РФ установлены разные режимы налогообложения в отношении доходов от купли-продажи ценных бумаг и в отношении доходов в виде процентов.

Налоговый кодекс РФ предусматривает обязанность третьих лиц – налоговых агентов осуществлять удержание и уплату налогов с некоторых видов доходов физических лиц. Так, в соответствии с пп. 1 и 2 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются согласно ст. 214.1 (доходы от купли-продажи ценных бумаг), ст. 227 (доходы от предпринимательской деятельности и частной практики) и ст. 228 НК РФ (в п. 4 этой статьи говорится о других доходах, получаемых физическими лицами, с которых не был удержан подоходный налог), признаются налоговыми агентами, обязанными исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц.

Следовательно, доходы, полученные физическими лицами в виде процентов (купонов) по облигациям, дисконта по векселям, процентов по другим обращающимся на рынке обязательствам, облагаются налогом непосредственно эмитентами таких обязательств, векселедателями или уполномоченными ими лицами в порядке, предусмотренном ст. 29 НК РФ.

Это вполне соответствует международному опыту47, который свидетельствует о том, что уплата налога на доходы с доходов в виде процентов по обращающимся обязательствам на основании декларации самими физическими лицами является наименее эффективной формой сбора налога и наиболее трудоемкой с точки зрения налогового администрирования. Во-первых, обязанность по процентам у заемщика возникает перед неопределенным кругом лиц, вовторых, информация о доходах по большому количеству ценных бумаг, поступающая от физических лиц, покупающих и продающих на рынке обязательства третьих лиц, как правило, оказывается неполной, кроме того, неизбежны ошибки при самостоятельном расчете облагаемого дохода по различным видам обязательств.

Международный опыт в части удержания у источника выплат сумм налога в счет налога на доходы физических лиц представлен в Приложении к разделу 1.3.3.

В связи с этим основная задача при построении налоговых схем по налогу на доходы физических лиц – переводить расчеты по этому налогу на схему удержания налога при выплате дохода. Следует отметить, что в российском налоговом законодательстве в отношениях по налогообложению доходов, получаемых физическими лицами, этот подход в целом реализован. Так, в главе 23 Налогового кодекса законодательно закреплено полное отождествление понятия налогового агента и источника дохода (п. 2 ст. 226), за исключением нескольких изъятий, о которых говорилось выше (ст. 214.1, 227, НК РФ).

Pages:     | 1 |   ...   | 10 | 11 || 13 | 14 |   ...   | 33 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.