WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 39 | 40 || 42 | 43 |   ...   | 61 |

Последовавшей со временем реакцией австралийского парламента на череду судебных решений, устанавливавших принцип выбора, было принятие в 1981 г.

нынешнего режима, известного как часть 1VA Закона о налогообложении дохода 1936 г. Путем введения этого режима предполагалось восстановить ту правовую ситуацию, которая существовала до появления судебных решений по делам Newton и Keighery. Интересно сравнить подходы новозеландского и нынешнего австралийского режимов к проблеме выбора. Нынешний австралийский режим в общих чертах сходен с новозеландским. У австралийской нормы, направленной на борьбу с уходом от налогообложения, три составляющие: налогоплательщик должен получить налоговую выгоду; эта выгода должна быть от использования схемы;

получение налоговой выгоды должно было быть единственной или превалирующей целью участия налогоплательщика в схеме. Делается акцент на превалирующей цели налогоплательщика, а не схемы. Указанный набор составляющих напоминает подход, принятый в Новой Зеландии, с той разницей, что новозеландский критерий объективный, а не субъективный.

Еще одно различие заключается в том, что австралийская общая направленная против ухода норма не настолько общая и неопределенная, не допускает столь широкую трактовку, как параграф BG1 новозеландского Закона о налоге на доход 2004 г. В отличие от новозеландской нормы австралийский Закон содержит критерии, которыми должны руководствоваться суды для определения того, было ли получение налоговой выгоды единственной или превалирующей целью схемы.

Применительно к налогообложению дохода двумя главными критериями являют Текст решения доступен в Интернете на http://www.austlii.edu.au/cgi-bin/sinodisp/au/cases/ cth/HCA/1977/61.htmlquery=title(Cridland%20v%20Federal%20Commissioner%20of%20Taxation).

Эти правила, установленные Законом о налогообложении дохода 1936 г., позволяли налогоплательщику распределять доход на период в несколько лет и предназначались для производителей сырья (в частности, фермеров), уровень доходов которых подвержен значительным колебаниям.

Сравнительный анализ судебной практики развитых стран и России... ся сравнение формы схемы с ее содержанием и то, происходит ли изменение в финансовом положении участвующего в схеме налогоплательщика.

Как показывает австралийский опыт, взаимодействие этих трех простых элементов — схемы, налоговой выгоды и ухода от налога как превалирующей цели — создает проблему. Взаимодействие между первым элементом, т.е. идентификацией схемы, принесшей налоговую выгоду, и третьим элементом, критерием превалирующей цели, — один из самых противоречивых вопросов части 1VA Закона о налогообложении дохода 1936 г. Фундаментальная проблема заключалась в том, чтобы дать определение соответствующей схемы, поскольку сама общая норма, направленная на борьбу с уходом от налогообложения, определяет этот термин широко. «Схема» может означать и совокупность сонаправленных действий (course of action), и отдельное одностороннее действие. Ясно, что, если смотреть лишь на те действия, которые непосредственно связаны с получением налоговой выгоды, гораздо проще сделать вывод, что превалирующей или единственной целью схемы был уход от налога.

Обычное сочетание присутствующих одновременно коммерческой цели и налоговых соображений может, по выражению Верховного суда, создавать «ложную дихотомию или ошибочность». В деле Federal Commissioner of Taxation v Spotless Services Ltd (1996)1 Верховный суд указал, что «какой-то определенный образ действий может быть… и обусловленным налоговыми соображениями (tax driven), и носить характер рационального коммерческого решения. Наличие последней характеристики не определяет ответ на вопрос о том, участвовало ли лицо в “схеме” в смысле части IVA или осуществило ее ради “превалирующей цели” дать налогоплательщику возможность получить налоговую выгоду».

В этом замечании не указывается, как отграничивать обычные коммерческие операции от операций, которые представляют собой явный уход от налогообложения. Значимость этого вопроса доказывает ряд дел, рассмотренных Верховным судом.

Дело Federal Commissioner of Taxation v Spotless Services Ltd (1996) явилось результатом применения налогоплательщиком определенной инвестиционной стратегии, чтобы воспользоваться налоговыми уступками, предусмотренными Законом о налогообложении дохода 1936 г. Налогоплательщик располагал значительной денежной суммой для краткосрочного инвестирования и депонировал эту сумму в финансовом учреждении в налоговом убежище. Проценты по этому вкладу в налоговом убежище были меньше, чем проценты, которые могли бы быть получены в Австралии, но, поскольку проценты были освобождены от австралийского налога, получаемая вкладчиком сумма была больше, чем если бы средства инвестировались в Австралии и облагались бы там налогом. Верховный суд решил, что должна применяться часть IVA, и влекущие налоговую выгоду особенности операции не были приняты во внимание (the transaction was struck down); так не было бы, если бы действовал старый параграф 260.

В деле Federal Commissioner of Taxation v Hart (2004)2 налоговая служба оспаривала возникновение у налогоплательщика выгоды от использования известного «механизма расщепленного кредита» (split loan facility), предлагавшегося финансовыми учреждениями. Сумма кредита делилась на две части. Первая часть ис Текст решения доступен в Интернете на http://www.austlii.edu.au/au/cases/cth/HCA/1996/ 34.html Текст решения доступен в Интернете на http://www.austlii.edu.au/au/cases/cth/HCA/2004/ 26.html 402 Раздел III. Налоговая политика пользовалась налогоплательщиком для покупки нового жилья для собственного проживания, вторая — для приобретения имущества (в данном случае для сохранения имевшегося жилья), которое приносило бы налогооблагаемый доход. Существенной особенностью было то, что сначала все суммы выплат процентов и основного капитала направлялись на погашение части кредита, относящейся к жилью налогоплательщика, пока она не будет полностью погашена. В то же самое время проценты, подлежащие уплате на ту часть кредита, которая относилась к доходному имуществу, добавлялись к этой основной сумме, вследствие чего возрастал и размер подлежащих в дальнейшем уплате процентов. Когда часть кредита, относящаяся к жилищу, полностью погашалась, все оставшиеся суммы платежей направлялись на погашение второй его части. Налогоплательщик платил в целом ту же сумму процентов, какую платил бы при единообразном порядке погашения обеих частей кредита, но при описанном особом порядке возрастала сумма процентов, относящихся к доходному имуществу, т.е. как раз тех, которые разрешается вычитать из налоговой базы. Верховный суд признал операцию направленной на уход от налогообложения.

Оба дела иллюстрируют серьезную проблему, с которой столкнулись австралийские судьи: должна ли часть 1VA применяться всякий раз, когда коммерческая операция организуется таким образом, чтобы возникала налоговая выгода Несмотря на наличие в общей направленной на борьбу с уходом от налогообложения норме конкретных указаний, в Австралии до сих пор, как и в Новой Зеландии, нет определенности в ограничении смягчения налогового бремени при уходе от налогообложения.

Соединенное Королевство В британском законодательстве1 нет общей нормы, направленной на борьбу с уходом от налогообложения, хотя есть препятствующие уходу положения для конкретных ситуаций, порой весьма сложные и вызывающие немало критики со стороны практиков и ученых.

Однако суды выработали собственный подход к проблеме ухода от налогообложения, а именно доктрину фиктивности (sham doctrine). Согласно этой доктрине фиктивная операция влечет налоговые последствия в соответствии с экономическим содержанием. Фиктивной признается операция, стороны которой намеревались создать права и обязанности, отличные от указанных в соответствующих документах, и дать ложное представление об этих правах и обязанностях третьим лицам.

Само по себе то обстоятельство, что операция является некоммерческой или искусственной, не означает ее фиктивность. Подход судов Соединенного Королевства к налогообложению некоммерческих или искусственных схем прошел долгую эволюцию. Многие годы суды либерально подходили к любым схемам, которые соответствовали букве, пусть даже не соответствуя духу закона. Так, в Pickup D. Corporation Tax. Battling With Boundaries. 2007. P. 2—3. http://www.sbs.ox.ac.uk/ NR/rdonlyres/ADCF9118-236D-4E86-88B5-EF793FBC7ED9/0/Pickup.pdf; Prebble J. and others. Op.

cit. (The United Kingdom: A Jurisdiction with No General Statutory Rule (With David Pickup)).

P. 40—41; Tax Law Design and Drafting (Vol. 1. International Monetary Fund, 1996; Victor Thuronyi, ed. Ch. 2. Legal Framework for Taxation (Frans Vanistendael). P. 25. http://www.imf.org/external/ pubs/nft/1998/tlaw/eng/ch2.pdf Сравнительный анализ судебной практики развитых стран и России... 1936 г. в знаменитом деле герцога Вестминстерского (Duke of Westminster v CIR) лорд Томлин указал:

«Каждый человек вправе, если может, так организовать ведение своих дел, чтобы налог, уплаты которого требуют соответствующие законы, подлежал бы уплате в меньшем размере, чем в прочих ситуациях. Если ему удается устроить дела таким образом, чтобы обеспечить этот результат, то, сколь бы невысокого мнения ни придерживались сотрудники Налоговой службы (Commissioners of Inland Revenue) или другие налогоплательщики о его изобретательности, его нельзя заставлять платить налог в повышенном размере».

Дело герцога Вестминстерского обычно рассматривается как руководящее для буквального и узкого толкования налогового законодательства. Однако подобная позиция была изложена в одном из более ранних дел, а именно Cape Brandy Syndicate v. Inland Revenue Commisioners (1921): «В законе, который устанавливает налог, следует просто смотреть на то, что прямо говорится. Здесь нет места для поиска какого-либо намерения. K налогу неприменимо право справедливости. В отношении налога не существует каких-либо допущений. Не во что вчитываться, ничего не может подразумеваться. Можно лишь беспристрастно смотреть на используемые формулировки».

Такой либеральный подход, применительно к которому иногда говорят о верховенстве формы над содержанием, просуществовал до 1980-х годов, когда суды, столкнувшись с новыми и изощренными средствами ухода от налогообложения, разработали новый подход, ограничивающий возможности ухода. Правда, сделано это было не вполне логично и последовательно. В судебной практике явно просматривались вариации в части подхода к сложным (составным) операциям и к вопросу о том, следует ли судам игнорировать операции или элементы операций, не имеющие коммерческой или деловой цели. Иногда использовались более радикальные подходы, которые затем видоизменялись или ограничивались последующей судебной практикой.

Нынешний подход, весьма далекий от подхода дела герцога Вестминстерского, был заложен палатой лордов при рассмотрении дела Barclays Mercantile Business Finance Limited (2004)1. Этот подход предполагает определение того, соответствует ли юридическая форма операции ее экономическому содержанию. Судьи должны «дать соответствующему положению закона целевое толкование, чтобы определить природу операции, к которой предполагалось применять это положение, и затем решить, отвечает ли фактическая операция (возможно, потребуется оценить общий эффект нескольких элементов, совместное действие которых было запланировано) содержащемуся в законе описанию».

Применяемый в настоящее время подход оставляет меньше возможностей для ухода от налогообложения. Однако, как заметил Джон Тили, один из ведущих британских специалистов в области налогового права, сложившуюся ситуацию можно точно охарактеризовать словами старого газетного заголовка «Меньше хаоса, больше неопределенности!».

Важным новшеством в области НДС стало отражение в британском законодательстве концепции недобросовестной практики (abusive practice), происходящей из решения Суда европейских сообществ по делу Halifax (2006). Согласно этому решению директива по НДС должна толковаться таким образом, чтобы у облага Текст решения доступен в Интернете на http://www.publications.parliament.uk/pa/ld200405/ ldjudgmt/jd041125/barc.pdf 404 Раздел III. Налоговая политика емого налогом лица исключалось всякое право на вычет входящего налога, когда операция, к которой возводится это право, представляет собой недобросовестную практику. Для этого должны выполняться два условия:

• операция, несмотря на формальное соответствие условиям, установленным директивой и транспонирующим ее национальным законодательством, приводит к возникновению такого налогового преимущества, предоставление которого противоречило бы цели соответствующих положений;

• из нескольких объективных факторов явно следует, что основная цель операции заключается в получении налогового преимущества.

Конечно, возникает много вопросов о последствиях вышеуказанного решения.

Британская налоговая служба уверена, что оно стало очень важным дополнительным средством борьбы с уходом от налогообложения. Насколько оно окажется практически значимым, покажут будущие споры с налогоплательщиками.

Канада В Канаде1 общая норма, направленная на борьбу с уходом от налогообложения, была введена в 1987 г., после того как Верховный суд в одном деле прямо отказался руководствоваться выработанным судебной практикой критерием деловой цели (business purpose test) при рассмотрении дел об уходе от налогообложения. Последовавший резкий рост масштабов деятельности, направленной на уход от налогообложения, обусловил введение этой нормы.

Общая направленная на борьбу с уходом от налогообложения норма (параграф 245 Закона о налогообложении доходов) предусматривает четыре этапа оценки операции:

• есть ли выигрыш на налогах;

• является ли основной целью операции уход от налогообложения;

• есть ли при этом уходе от налогообложения злоупотребление — приводит ли операция прямо или косвенно к неправильному применению положений Закона о подоходном налогообложении или злоупотреблению в отношении этих положений, если рассматривать ее в целом;

• если на все эти вопросы ответ положительный, выигрыш на налогах не допускается.

Первым связанным с этой нормой делом, достигшим Верховного суда, стало в 2005 г. дело Canada Trust Co2. Оно было решено в пользу налогоплательщика, хотя Pickup D. Op. cit. P. 3—5; Canada Trustco Mortgage Co. v. Canada http://scc.lexum.umontreal.ca/ en/2005/2005scc54/2005scc54.html; Hickey P. Partnership Income Allocated. Canadian Tax Highlights.

Pages:     | 1 |   ...   | 39 | 40 || 42 | 43 |   ...   | 61 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.