WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 38 | 39 || 41 | 42 |   ...   | 61 |

Буквальное толкование новозеландского законодательства давало бы повод считать, что физическое лицо, которое, например, претендует на вычет на том основании, что сделало благотворительное пожертвование, уходит от налога. Ясно, что у парламента не было намерения признавать этот вычет уходом от налога.

Скорее, было намерение поощрять благотворительные пожертвования. При буквальном толковании общая норма, направленная на борьбу с уходом от налогообложения, не делает различий между допустимым смягчением налогового бремени и недопустимым уходом от налога. С учетом этого соображения суды выработали ряд методов для смягчения действия этой нормы. Вообще говоря, если при наличии двух разных способов осуществления операции будет избран способ, влекущий уплату меньшей суммы налога, соответствующая схема не будет признана недействительной лишь по этой причине.

В прежние времена, несмотря на наличие общих норм, направленных на борьбу с уходом от налогообложения (о чем было сказано выше), суды определяли, присутствует ли в схеме цель ухода от налога, на основе ее юридической формы, т.е.

рассматривая главным образом юридические права и обязанности, установленные в соответствии с этой схемой. Так, в деле Europa Oil (NZ) Limited (1976) лорд Диплок, сославшись на одно более раннее британское решение (а именно на решение по делу герцога Вестминстерского (1936), о котором еще будет сказано ниже), высказал мысль, что следует смотреть на юридические права и обязанности, возникающие в соответствии со схемой, а не на ее экономические последствия2.

Концепция формы и содержания порождает две дихотомии. Первая дихотомия — между юридической формой и юридическим содержанием. При анализе схемы можно смотреть на ее юридическую форму, т.е. юридический ярлык, формальное обозначение данной схемы. Другой вариант — смотреть на ее юридичесDunbar D. Judicial Techniques for Controlling the New Zealand General AntiAvoidance Rule:

A Case of Old Wine in New Bottles, from Challenge Corporation to Peterson // Working Paper Series, Working Paper. 2005. N 38. Centre for Accounting, Governance and Taxation Research. School of Accounting and Commercial Law. Victoria University of Wellington. P. 7—8.

Prebble J. Justice Hill and the Autopoiesis of Income Tax Law // Working Paper Series, Working Paper. 2008. N 57. Centre for Accounting, Governance and Taxation Research. School of Accounting and Commercial Law. Victoria University of Wellington. P. 5—7. http://www.victoria.ac.nz/sacl/CAGTR/ workingpapers/WP57.pdf; Dunbar D. A Historical Review of the CFC & FIF Regimes: Part One to 1 December 2003 // Working Paper Series, Working Paper. 2004. N 13. Centre for Accounting, Governance and Taxation Research. School of Accounting and Commercial Law. Victoria University of Wellington. P. 13—15. http://www.victoria.ac.nz/sacl/CAGTR/workingpapers/WP13.pdf Сравнительный анализ судебной практики развитых стран и России... кое содержание, т.е. истинные юридические права и обязанности, создаваемые этой схемой. Юридическая форма и юридическое содержание могут не совпадать.

Например, палата лордов в одном из дел решила, что кредит с ограничением возможности кредитора обратить взыскание на имущество должника (non-recourse loan) был по своему юридическому содержанию товариществом (Ensign Tankers (Leasing) Limited v Stokes (HM Inspector of Tax) (1992)).

Вторая дихотомия — между юридической формой и экономическим содержанием. Юридическое содержание — элемент, общий для обеих дихотомий. Юридическое содержание схемы обусловливает юридические права и обязанности налогоплательщика. Экономическое же содержание касается экономического результата схемы. Иллюстрацией этой дихотомии может служить дело Commissioner of Inland Revenue v Wattie (1998). Вопрос заключался в том, подлежит ли налогообложению уплаченная налогоплательщику сумма, стимулирующая его стать арендатором. По юридической форме эта выплата была вознаграждением, предоставленным арендодателем с целью привлечения арендатора. Такое вознаграждение не должно было облагаться налогом. Однако по экономическому содержанию эта выплата была арендной субсидией. Арендная субсидия должна была облагаться налогом. Судебный комитет Тайного совета1 исходя из юридической формы решил, что рассматриваемая выплата была вознаграждением и, следовательно, не подлежала налогообложению. При таком подходе происходит смягчение действия параграфа BG1 за счет ограничения возможности для пересмотра сделки рамками ее юридического содержания, хотя само по себе разграничение юридического и экономического содержания представляется несколько надуманным.

Второй метод, принятый новозеландскими судами для смягчения действия общей нормы, направленной на борьбу с уходом от налогообложения, касается оценки цели или результата применения схемы. Чтобы схема рассматривалась как уход от налога, уход от налога должен быть ее целью или последствием, причем не просто побочным. Преследование обоснованной коммерческой цели, попутно приводящее к сокращению налоговых обязательств, не является уходом от налога.

Критерий цели ухода от налога объективный (Commissioner of Inland Revenue v Challenge Corporation Limited (1986)). Здесь нужно ответить на вопрос, стали ли бы участники операции осуществлять ее даже в отсутствие налогового преимущества.

Если ответ положительный, то, как и в случае с германским объективным критерием «адекватности» операции, у операции нет цели ухода от налога.

Иллюстрацией применения критерия цели ухода от налога может служить дело Case V20 (2002), рассматривавшееся Службой налоговой ревизии (Taxation Review Authority). В данном случае зубной врач вышел из товарищества и учредил торговый траст (trading trust structure), работником которого и сделался. В 1995 г. произошла незначительная экономия на подоходном налоге. Судья Барбер решил, что ухода от налога не было, поскольку налоговое преимущество носило лишь побочный характер при наличии главных коммерчески обоснованных целей операции — защиты активов и ограничения ответственности. Тем не менее с позиций критерия цели операции размер налоговой выгоды, получаемой в результате применения схемы, был признан имеющим значение. Хотя этот вывод в данном случае не имел практического значения по причине несущественности экономии на налоге, он мог сказаться на последующей судебной практике. В деле Case W33 (2004) служба налоговой ревизии столкнулась с подоходным налогом того же самого зубного вра Высшая судебная инстанция для стран Британского Содружества, признающих юрисдикцию этого комитета.

398 Раздел III. Налоговая политика ча за 1996 г., в котором размер экономии на налоге оказался больше. Из-за большего размера экономии на налоге, чем в 1995 г., судья Барбер решил, что уход от налога в указанном году был более чем просто побочным. Хотя и в том и в другом деле фигурировали одна и та же схема и один и тот же налогоплательщик, судья решил, что во втором деле целью схемы был уход от налога.

Третий метод, используемый судами для смягчения действия параграфа BG1, заключается в обращении к замыслу и цели (scheme and purpose) Закона о подоходном налоге 2004 г. Схемы, охватываемые замыслом и целью этого Закона, не означают ухода от налога. Так, передача акционерам компании ее убытков, если эта компания обладает соответствующим статусом (Loss Attributing Qualifying Company (LAQC)1), охватывается замыслом и целью закона и намерением парламента. Однако, например, привлечение к участию в операции взаимозависимой структуры ради осуществления искусственных вычетов не охватывается замыслом закона и означает уход от налога.

Суды разработали методы смягчения действия параграфа BG1. При этом они несколько продвинулись в направлении установления границы между приемлемым смягчением налогового бремени (tax mitigation) и неприемлемым уходом от налогообложения. Однако, несмотря на проделанную работу, область применения новозеландской общей нормы, направленной на борьбу с уходом от налогообложения, остается неопределенной.

Неопределенность необязательно является отрицательной чертой общей нормы, направленной на борьбу с уходом от налогообложения. Какая-то степень неопределенности необходима любой такой норме, чтобы она могла действовать согласно своему назначению. Если бы в общей норме, направленной на борьбу с уходом от налогообложения, понятие ухода от налога постарались определить абсолютно точно, желающие уйти от налога вскоре нашли бы новую стратегию, не подпадающую под определение. Как раз конкретные нормы открывают особенно широкие возможности ухода, так что общая норма, направленная на борьбу с уходом от налогообложения, должна быть в самом деле общей, чтобы распространяться на разнообразные схемы ухода и служить действенным средством сдерживания. Общей направленности соответствующего законодательства сопутствует неопределенность.

Австралия Нормы австралийского налогового законодательства2, направленные на борьбу с уходом от налогообложения, интересно сравнить с новозеландскими, что иллюстрирует важность той роли, которую играют судьи в определении действенности Компания, обязанная передавать любые возникающие у нее убытки своим акционерам, которые могут использовать эти убытки для вычета из налоговой базы по другим своим доходам (New Zealand Companies Office. Glossary http://www.companies.govt.nz/cms/customer-support/ glossary#L).

Prebble J. and others. Op. cit. (Part 1VA of the Australian Income Tax Assessment Act 1936:

A General Anti-avoidance Rule with Concrete Elements (With David Dunbar)). P. 14—18; Commissioner of Taxation v Hart [2004] http://www.austlii.edu.au/au/cases/cth/HCA/2004/26.html; Cridland v Federal Commissioner of Taxation (статья) http://en.wikipedia.org/wiki/Cridland_v_Federal_Commissioner_ of_Taxation; Cashmere M.J. The Interrelation of Scheme and Purpose Under Part IVA // Journal of Tax Research. 2003. http://www.austlii.edu.au/au/journals/eJTR/2003/6.html#fnСравнительный анализ судебной практики развитых стран и России... общей нормы, направленной на борьбу с уходом от налогообложения. Как было показано выше, в Новой Зеландии суды обеспечивают смягченное применение весьма жесткой при буквальном толковании нормы. На примере Новой Зеландии видно, что судьи способны ввести в практику и такой набор приемов толкования, который сводит на нет действие общей направленной на борьбу с уходом нормы.

Это произошло в Австралии с ее прежним режимом налогообложения доходов.

Впоследствии, для того чтобы прекратилось следование принятым судебной властью курсом, был установлен ныне действующий режим.

В Австралии первое установленное законом направленное на борьбу с уходом от налогообложения положение содержалось в параграфе 260 Закона о налогообложении дохода 1936 г. Это положение было весьма сходно с новозеландским: оба допускали широкую трактовку и имели очень мало внутренних и внешних ориентиров. Согласно австралийскому параграфу 260 любая схема, целью или следствием которой было изменение охвата налогообложением дохода, была ничтожной в целях налогообложения.

Австралийские суды разработали два принципа толкования, которые значительно сократили сферу действия этой, казалось бы, безграничной нормы. Первым был критерий фактической обоснованности (predication test), сформулированный в деле Newton v Federal Commissioner of Taxation (1958): «Чтобы на схему распространялось действие параграфа [260], вы должны быть способны обосновать фактами — глядя на открытые действия, обеспечившие ее исполнение, — что она была исполнена именно таким образом, чтобы уйти от налога. Если вы не можете дать такого обоснования, но вынуждены признать, что эти операции могут быть объяснены со ссылкой на обычную деловую деятельность или родственные отношения без необходимости навешивания ярлыка средства ухода от налога, то эта схема не подпадает под действие параграфа».

Такому подходу следовали в Новой Зеландии, и он не создавал проблемы для действия общей нормы, направленной на борьбу с уходом от налогообложения.

Второй, известный как принцип выбора, был изложен Верховным судом Австралии в деле W.P. Keighery Pty Ltd v Federal Commissioner of Taxation (1957)1. Согласно принципу выбора действовавшая в Австралии норма, направленная против ухода от налогообложения, была предназначена для защиты основных положений Закона о налогообложении дохода 1936 г., а не для лишения налогоплательщиков права выбирать среди вариантов, которые этот Закон оставил налогоплательщикам.

В деле Keighery закрытая акционерная компания стремилась воспользоваться налоговыми преимуществами, предусмотренными для открытых акционерных компаний. Она приняла статус открытой компании, выпустив по одной акции для некоторого количества дополнительно привлеченных участников — физических лиц, у которых была небольшая экономическая заинтересованность или влияние в этой компании. Верховный суд постановил, что параграф 260 подразумевает возможность закрытых акционерных компаний по их выбору преобразовываться в открытые акционерные компании, т.е. общая норма, направленная на борьбу с уходом от налогообложения, не препятствовала налогоплательщикам осуществлять выбор.

Текст решения доступен в Интернете на http://www.austlii.edu.au/cgi-bin/sinodisp/au/cases/ cth/HCA/1957/2.htmlquery=title(W.P.%20Keighery%20Pty%20Ltd%20v%20Federal%Commissioner%20of%20Taxation) 400 Раздел III. Налоговая политика Весьма показательным примером применения принципа выбора стало дело Cridland v Federal Commissioner of Taxation (1977)1. С целью получения выгоды от правил усреднения дохода за период в несколько лет2, предназначенных для содействия фермерам-овцеводам, был создан паевой траст, лишь немного занимавшийся овцеводством. В то время Закон предусматривал, что если траст осуществляет предпринимательскую деятельность, заключающуюся в производстве сырья, то все получатели прибыли также считаются осуществляющими такую деятельность. Этот траст выпустил однодолларовые паи для студентов вузов, чтобы эти студенты получили привилегированный статус производителей сырья. Такими производителями сырья для целей налогообложения стали около 5 тыс. студентов.

Налоговая служба усмотрела здесь уход от налогообложения налогом на доход, однако Верховный суд отказался применять параграф 260 на том основании, что Закон о налогообложении дохода оставлял выбор этой схемы на усмотрение налогоплательщика.

После этого решения Верховного суда содержащееся в Законе определение производителя сырья было сужено. С 1 июля 1978 г. действуют два новых требования: 1) получаемая от траста сумма должна составлять не менее 1040 долл.;

2) у Налоговой службы (The Commissioner of Taxation) должны быть достаточные основания считать, что право бенефициара (beneficiary’s interest) не было приобретено прежде всего с целью получения возможности усреднения дохода.

Pages:     | 1 |   ...   | 38 | 39 || 41 | 42 |   ...   | 61 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.