WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

 

На правах рукописи

ДРУЖИЛОВСКАЯ Татьяна Юрьевна

ГАРМОНИЗАЦИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ: ТЕОРИЯ И РОССИЙСКАЯ ПРАКТИКА

Специальность: 08.00.12 - "Бухгалтерский учет, статистика"

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени

доктора экономических наук

Нижний Новгород - 2009

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита Нижегородского государственного университета им. Н.И.Лобачевского.

Научный консультант        - д-р экон. наук, профессор
Мизиковский Ефим Абрамович

Официальные оппоненты        - д-р экон. наук, профессор
Гетьман Виктор Григорьевич

       - д-р экон. наук, профессор
Каспина Роза Григорьевна

       - д-р экон. наук, профессор
Плотников Виктор Сергеевич

Ведущая организация        - Мордовский государственный университет им. Н.П.Огарева

Защита состоится 23 апреля 2009 года в 1300 час. на заседании диссертационного совета Д 212.241.03 при Саратовском государственном социально-экономическом университете по адресу:

410003, Саратов, Радищева, 89, Саратовский государственный социально-экономический университет, ауд. 843.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Саратовского государственного социально-экономического университета.

Автореферат разослан ___ марта 2009 года.

Ученый секретарь диссертационного        С.М.Богомолов

совета, д-р экон. наук, профессор

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Рост экономических связей между организациями, давно перешедший за пределы внутригосударственных отношений под влиянием интернационализации их хозяйственной деятельности, усиливает необходимость адекватного понимания всеми возможными пользователями показателей финансовой отчетности и обостряет проблему ее гармонизации. В целях решения указанной проблемы мировым сообществом предпринимаются достаточно активные действия по сближению принципов и конкретных правил ведения учета и формирования отчетности путем разработки региональных учетных стандартов, обязательных для некоторых групп стран, а также создания и распространения международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Несмотря на определенные достижения, международная стандартизация учетной деятельности пока еще не обеспечила полного единства в подходах к формированию отчетности, в результате чего показатели отчетностей различных организаций, особенно, если они действуют в рамках разного национального законодательства, остаются несопоставимыми и недостаточно информативными для внешних пользователей. Последние годы демонстрируют усиление интенсивности работы по изменениям в системе МСФО, а также в направлениях деятельности по распространению международных стандартов. Вместе с тем последствия указанных изменений не являются достаточно изученными в настоящее время. Все это обусловливает необходимость осмысления и оценки итогов и перспектив международной стандартизации учетных принципов и правил, а также исследования возможности применения альтернативных способов обеспечения гармонизации финансовой отчетности на мировом уровне.

Вынужденной мерой обеспечения пользователей необходимой им отчетной информацией в условиях отсутствия единства учетных стандартов является трансформация отчетности. Указанный способ получил достаточно широкое распространение в мировой и отечественной практике. По сути, трансформация представляет в настоящее время самостоятельное направление деятельности по обеспечению требуемой отчетной информации, которое характеризуется своими проблемами и требует как научных, так и практических разработок. Вместе с тем теоретические и методологические основы трансформации как альтернативного способа гармонизации финансовой отчетности пока еще не являются достаточно разработанными, что в значительной степени повышает затраты организаций на осуществление трансформации и в некоторых ситуациях снижает качество ее результатов. Это указывает на необходимость и значимость дополнительных исследований и разработок в данной области.

Переход России к рыночной экономике вызвал неизбежность включения ее в процесс гармонизации финансовой отчетности на мировом уровне. Реально это выразилось в реформировании отечественного учета в соответствии с МСФО, официально провозглашенном в Постановлении Правительства РФ от 06.03.98 №283. Это же направление поддержано и Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2004-2010 гг.). Вместе с тем Концепция, нацеливая на активизацию использования МСФО в процессе реформирования отечественного учета, не предусматривает их быстрого внедрения в отечественную практику и полную замену в среднесрочной перспективе отечественных стандартов по бухгалтерскому учету на международные. Таким образом, вопрос о том, какая степень соответствия российских и международных стандартов ставится целью данным правительственным документом, остается открытым. Сохраняется неопределенность в трактовке отдельных положений международных стандартов, которая усугубляется сложностью обеспечения своевременного официального перевода на русский язык последних изменений в системе МСФО. Все это говорит об актуальности и значимости разработки научного обоснованных подходов к решению проблем развития бухгалтерского учета в России и ее участия в процессе международной гармонизации финансовой отчетности.

Степень разработанности проблемы. Проблемы гармонизации финансовой отчетности стали в последнее время объектом пристального внимания многих российских и зарубежных ученых.

Основы теории и методологии международного учета изложены в трудах М.А. Вахрушиной, В.Г. Гетьмана, Л.В. Горбатовой, Р.Г. Каспиной, М.И. Кутера, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковского, С.А. Николаевой, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, О.В. Соловьевой, С.А. Стукова, В.И. Ткача, Л.З. Шнейдмана и других. Систематизированное изложение проблем адаптации отечественного учета к требованиям МСФО представлено в работах А.С. Бакаева, Н.Д. Врублевского, А.П. Бархатова, Н.А. Бортника, Л.И. Куликовой, О.А. Мироновой, Д.А. Панкова, В.С. Плотникова, Т.М. Садыковой, А.А. Шапошникова и других. Проблемы развития бухгалтерского учета в России отражены в научных трудах Ю.А. Бабаева, В.И. Бариленко, П.С. Безруких, К.М. Гарифуллина, Л.Т. Гиляровской, В.Б. Ивашкевича, З.В. Кирьяновой, В.В. Ковалева, Н.П. Кондракова, Н.Т. Лабынцева, А.Д. Ларионова, Л.Г. Макаровой, О.М. Островского, В.И. Петровой, А.Н. Романова, А.Д. Шеремета и других. Методологические вопросы трансформации финансовой отчетности российских организаций в соответствии с МСФО рассмотрены в трудах и публикациях Т.Н. Бабченко, И.А. Бабченко, Н.В. Генераловой, С.Н. Поленовой, О.В. Рожновой, В.Т. Чая, Г.В. Чая и других отечественных ученых.

Среди зарубежных ученых большой вклад в исследование проблем гармонизации финансовой отчетности внесли Х. Андерсон, О. Амат, Д. Блейк, М. Ван Бреда, Х. Гернон, С. Грей, Х. Ван Грюнинг, К. Друри, Д. Колдуэлл, М. Коэн, М.Р. Метьюс, Г. Миик, Г. Мюллер, Б. Нидлз, К. Ноубс, М.Х.Б. Перера, Л.Х. Радебо, А. Франчек, Э. Хендриксен, Ф.Д.С. Чой и другие.

Научные труды перечисленных и многих других авторов содержат глубокие и многогранные результаты исследования проблем международной гармонизации финансовой отчетности. Вместе с тем теоретические и методологические разработки в области указанных проблем на сегодняшний день нельзя назвать исчерпывающими. До настоящего времени не сформирована целостная единообразная концепция гармонизации финансовой отчетности организаций, действующих в различных странах. Нет единого терминологического пространства в области указанных проблем, даже само понятие "гармонизация финансовой отчетности" не всеми понимается одинаково. Мнения различных авторов по многим теоретическим и методологическим вопросам обеспечения сопоставимости показателей отчетностей организаций неоднозначны и зачастую противоположны. Не одинаковы оценки итогов и перспектив сближения принципов и правил формирования финансовой отчетности в процессе международной стандартизации учетной деятельности.

Не достаточно разработаны теоретические и методологические основы трансформации как альтернативного способа гармонизации отчетной информации в условиях отсутствия единства принципов и правил формирования финансовой отчетности. Существенно отличаются применяемая в различных трудах терминология и предлагаемые способы осуществления трансформации, недостаточно исследованы ситуации, в которых возникает необходимость в трансформационных записях, отсутствует их полный перечень и исчерпывающие рекомендации по их формированию, недостаточно исследованы проблемы обеспечения требуемого качества результирующей информации.

Существенно различаются мнения о степени интенсивности участия России в процессе гармонизации финансовой отчетности на мировом уровне, в оценке целесообразности применения отдельных регламентаций МСФО в российских организациях, дискуссионными остаются конкретные направления дальнейшего реформирования бухгалтерского учета в России.

Объективная необходимость и актуальность решения проблем, связанных с гармонизацией финансовой отчетности на мировом уровне и включением России в указанный процесс, сохраняющиеся проблемы адаптации отечественного учета к международным требованиям, дискуссионность и недостаточная разработанность методологических аспектов обеспечения сопоставимости отчетной информации российских и зарубежных организаций обусловили выбор темы диссертации и основные направления исследования. Соответственно этому определены цель, содержание и структура диссертации.

Цель и задачи исследования. Представленная диссертация ставит целью разработку теоретико-методологических и организационных положений по гармонизации финансовой отчетности организаций, действующих в разных странах, направленных на обеспечение адекватного понимания всеми возможными пользователями показателей финансовой отчетности, учитывающих особенности современного этапа развития национальных и международных систем бухгалтерского учета.

Для реализации указанной цели в диссертации сформулирован комплекс задач:

- уточнить базовые категории и разработать целостный понятийный аппарат в области вопросов гармонизации финансовой отчетности;

- выявить закономерности эволюции требований к гармонизации финансовой отчетности в процессе развития бухгалтерского учета;

- проанализировать и оценить итоги деятельности мирового сообщества по сближению национальных и международных систем бухгалтерских стандартов на современном этапе;

- определить перспективы и ограничения обеспечения гармонизации финансовой отчетности за счет сближения учетных принципов и правил в национальных, региональных (для групп стран) и международных бухгалтерских системах;

- обобщить научные мнения по вопросам возможности глобальной гармонизации отчетности и классификации национальных учетных систем;

- обосновать правомерность трактовки трансформации отчетности в качестве альтернативного способа гармонизации отчетной информации в условиях отсутствия единства учетных принципов и правил в национальных и международных бухгалтерских системах;

- разработать теоретические основы трансформации финансовой отчетности: уточнить ее определение, базовые понятия, цель, объекты, способы осуществления, классифицировать виды трансформации;

- рекомендовать новую методологию осуществления трансформации финансовой отчетности, направленную на оптимизацию ее процедур и повышение точности результирующей отчетной информации;

- рекомендовать новые направления в реформировании бухгалтерского учета в России с целью сближения принципов, учетных правил и регламентаций по формированию отчетности в системах российских и международных стандартов.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования диссертации является совокупность теоретико-методологических, организационных и практических проблем гармонизации финансовой отчетности на национальном и международном уровнях.

Объектом исследования является финансовая отчетность ряда крупных организаций Москвы, Нижнего Новгорода, Нижегородской области и других городов и регионов России, сформированная в соответствии с российскими и отличными от них стандартами.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой диссертационного исследования явились труды видных отечественных и зарубежных ученых в области теории, методологии и организации бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, а также ныне действующая нормативно-правовая база по учету и отчетности в России, нормативные акты по бухгалтерскому учету зарубежных стран, в частности US GAAP, директивы ЕС, международные стандарты финансовой отчетности.

Методологическую основу исследования составил диалектический метод познания предмета исследования, предполагающий изучение экономических явлений в их развитии и взаимосвязи, логический, комплексный, системный подход к оценке экономических явлений. В процессе исследования применялись общенаучные методы и приемы: научная абстракция, анализ, синтез, сравнение, группировки, балансовые обобщения, моделирование, методы индукции и дедукции и др.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в решении крупной научной проблемы по формированию целостной концепции гармонизации финансовой отчетности, учитывающей особенности современного этапа и тенденции развития национальных и международных систем бухгалтерского учета, включающей теоретические и методологические положения, направленные на обеспечение адекватного понимания всеми возможными пользователями показателей финансовой отчетности.

Основные результаты диссертационного исследования, определяющие его научную новизну, состоят в следующем.

1. Сформулированы и научно обоснованы новые теоретические положения по гармонизации финансовой отчетности с учетом особенностей современного этапа и перспектив развития национальных и международных систем бухгалтерского учета:

- сформировано терминологическое пространство в области вопросов гармонизации финансовой отчетности, включающее авторские определения базовых категорий: "гармонизация" - обеспечение общей сопоставимости отчетной информации, "стандартизация" - построение отчетности по единым учетным стандартам, "унификация" - построение отчетности по методике, исключающей альтернативные варианты учета; теоретически обоснован тезис об отсутствии тождественности данных категорий; аргументирована правомерность использования понятия "гармонизация" в контексте с понятиями "учетные принципы", "учетные стандарты", "отчетные формы" в значении сближения перечисленных учетных аспектов;

- предложена авторская концепция эволюции требований к гармонизации финансовой отчетности как процесса, начинающегося со стихийного распространения общих принципов и правил учета и постепенно превращающегося в закрепленную законодательно деятельность на национальном и международном уровнях, выделены наиболее значимые этапы указанной деятельности, обоснована причинно - следственная связь, обусловливающая возникновение и развитие требований к гармонизации финансовой отчетности;

- сформулирована цель гармонизации финансовой отчетности на современном этапе как получение отчетной информации, обеспечивающей возможность адекватного понимания и сопоставления деятельности различных организаций, предложена классификация видов гармонизации финансовой отчетности;

- обоснованы перспективы и ограничения обеспечения гармонизации финансовой отчетности за счет дальнейшего сближения учетных принципов и правил на региональном (для групп стран) и международном уровнях, обусловленные тенденциями глобализации мирового хозяйства, с одной стороны, и уникальностью каждой отдельной общественной среды - с другой, аргументирован вывод о невозможности достижения в ближайшем будущем полного единства национальных и международных бухгалтерских систем;

- теоретически обоснована правомерность трактовки трансформации отчетности в качестве альтернативного способа гармонизации отчетной информации в условиях отсутствия единства учетных принципов и правил в национальных и международных бухгалтерских системах; представлена авторская трактовка механизма обеспечения гармонизации финансовой отчетности как совокупности двух качественно различных способов - сближения правил ее формирования и ее трансформации.

2. Сформирована новая целостная концепция трансформации финансовой отчетности как способа ее гармонизации в условиях отсутствия единства национальных и международных бухгалтерских систем:

- обосновано, что вопросы трансформации отчетности на современном этапе развития бухгалтерского учета формируют самостоятельное научное направление, определены теоретические проблемы указанной области научных знаний;

- сформулировано новое обобщенное определение трансформации, распространяющее ее характеристику в отношении преобразований отчетностей, сформированных в произвольных исходных бухгалтерских системах, в отчетности, соответствующие регламентациям произвольных итоговых бухгалтерских систем;

- предложена авторская модель трансформации финансовой отчетности, построенная на математически формализованном определении трансформации, отражающая механизм преобразования исходной финансовой отчетности в итоговую;

- представлена трактовка цели, объектов, этапов, методов трансформации финансовой отчетности в контексте ее обобщенного определения, предложена классификация ее видов;

- разработаны критерии надежности информации, полученной в результате трансформации отчетности, обосновано соотношение трансформации и параллельного учета.

3. Разработана новая методология гармонизации отчетной информации об активах, обязательствах, капитале, доходах, расходах и финансовых результатах организаций в процессе трансформации их финансовой отчетности, направленная на оптимизацию трансформационных процедур и повышение качества результирующей информации:

- рекомендован новый порядок осуществления трансформации - последовательное выявление и устранение несоответствий, обусловленных различиями регламентаций исходных и итоговых бухгалтерских стандартов в отношении квалификации, признания и оценки объектов, входящих в состав базовых элементов отчетности: активов (основных средств, нематериальных активов, запасов, финансовых активов), обязательств (по оплате труда, пенсионному обеспечению, налогам, финансовых и прочих), капитала, доходов и расходов; данный порядок позволяет оптимизировать последовательность действий в процессе трансформации отчетности;

- сформулирован общий принцип составления трансформационных записей для преобразования отчетности, сформированной в произвольной бухгалтерской системе, заключающийся в том, что эти записи осуществляются как дополнительные надстроечные корректировки информации счетов, на основании которой была сформирована указанная отчетность; конкретно для отчетности российских организаций предложен новый подход к составлению трансформационных записей, отличающийся от традиционных использованием всех сальдовых счетов и счетов 90, 91 и 99, что обеспечивает отражение полного объема изменений по статьям отчетности и повышение точности результирующей отчетной информации;

- рекомендована новая методика гармонизации отчетной информации об активах, включающая обоснование необходимых преобразований, аргументацию величины требуемых корректировок и разработанную автором целостную, упорядоченную систему трансформационных записей для устранения в процессе трансформации отчетности российских организаций несоответствий регламентациям МСФО (с учетом всех последних изменений в МСФО и РСБУ) в квалификации, признании, первоначальной и последующей оценке и отражении в отчетности объектов основных средств, нематериальных активов, запасов, финансовых активов; предложенная методика отличается от существующих комплексностью, полнотой охвата всех возможных ситуаций, обусловливающих указанные несоответствия, и учетом взаимосвязи показателей отчетности, что способствует повышению степени соответствия показателя активов требованиям международных стандартов;

- разработана авторская методика гармонизации отчетной информации об обязательствах, включающая обоснование требуемых преобразований, аргументацию величины необходимых корректировок и целостную, упорядоченную систему трансформационных записей для устранения в процессе трансформации отчетности российских организаций несоответствий регламентациям МСФО (с учетом всех последних изменений в МСФО и РСБУ) в классификации, оценке и признании в отчетности трудовых, налоговых, финансовых и прочих обязательств; предложенная методика отличается от существующих комплексностью охвата всех возможных ситуаций, обусловливающих указанные несоответствия, и учетом взаимосвязи показателей отчетности, что обеспечивает полноту соответствия требованиям международных стандартов показателя обязательств;

- предложена новая методика гармонизации отчетной информации о капитале, доходах, расходах и финансовых результатах, включающая обоснование необходимых преобразований, аргументацию величины требуемых корректировок и целостную, упорядоченную систему трансформационных записей для устранения в процессе трансформации отчетности российских организаций несоответствий регламентациям МСФО (с учетом всех последних изменений в МСФО и РСБУ) в квалификации, признании, оценке и отражении в отчетности капитала, доходов и расходов; предложенная методика отличается от существующих полнотой учета взаимосвязи показателей отчетности и охватом всех возможных ситуаций, обусловливающих указанные несоответствия, что способствует обеспечению высокой степени соответствия результирующей информации требованиям международных стандартов;

- на основе авторских рекомендаций по гармонизации отчетной информации об активах, обязательствах, капитале, доходах, расходах и финансовых результатах разработаны алгоритмы по выбору необходимых трансформационных записей в конкретных условиях деятельности организаций.

4. Представлены научно обоснованные авторские предложения по сближению российской и международной систем бухгалтерских стандартов в процессе дальнейшего реформирования бухгалтерского учета в России, направленные на активизацию процесса гармонизации финансовой отчетности российских организаций в соответствии с требованиями МСФО:

- представлено авторское обоснование соотношения регламентаций российских бухгалтерских стандартов и МСФО на современном этапе по цели, принципам составления финансовой отчетности, отражению в ней различных объектов учета и хозяйственных операций, выявлены факторы, способствующие и препятствующие процессу гармонизации российских и международных стандартов;

- определена степень влияния различий российских стандартов бухгалтерского учета и МСФО на показатели финансовой отчетности и оценку результатов деятельности организаций и обоснованы факторы, оказывающие наиболее существенное влияние на отличие показателей отчетностей, составленных по российским и международным стандартам;

- представлены авторские рекомендации по гармонизации концептуальных основ финансовой отчетности в системах российских и международных стандартов, включающие предложения по приведению в соответствие с МСФО определений категорий "актив", "обязательство" и "капитал", разграничению понятий "расходы" и "затраты", применению категорий "финансовые активы" и "финансовые обязательства", введению критериев признания элементов отчетности, расширению видов применяемых оценок с использованием оценок по справедливой и возмещаемой стоимости;

- предложены новые направления развития системы российских положений по бухгалтерскому учету с целью их дальнейшего сближения с требованиями международных стандартов: обоснована необходимость разработки новых положений по бухгалтерскому учету финансовых и прочих видов обязательств (на основе МСФО (IAS) 32, 39) и по учету обесценения активов (на основе МСФО (IAS) 36); разработаны рекомендации по внесению изменений в ПБУ 6/01 (упразднение стоимостного ограничения для квалификации незначительных объектов в качестве запасов, требование учета обесценения основных средств, допущение изменения срока их полезного использования и метода амортизации), в ПБУ 5/01 (введение прямой оценки запасов по наименьшей из себестоимости и возможной чистой стоимости реализации, недопущение включения в себестоимость запасов административных расходов, распространение действия ПБУ 5/01 на учет незавершенного производства), в ПБУ 14/2007 (упразднение временного критерия в определении нематериальных активов, введение обязательного учета их обесценения, признание результатов НИР в качестве расходов, учет деловой репутации по себестоимости за минусом убытков от обесценения), в ПБУ 19/02 (изменение классификации финансовых вложений и правил их последующей оценки, распространение действия ПБУ 19/02 на все финансовые активы), в ПБУ 18/02 (формирование отложенных налоговых обязательств (активов) в случае переоценки внеоборотных активов); предложено включение в ПБУ 6/01, ПБУ 5/01, ПБУ 19/02, ПБУ 14/2007 требования оценки по справедливой стоимости активов, внесенных в счет взносов в уставный капитал, и упразднение учета доходов и расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов; а также обоснована целесообразность формирования отдельных требований к учету в малых и средних организациях на основе соответствующих международных стандартов (после их утверждения и апробации);

- обоснованы предложения по изменению рекомендуемых форм отчетности, направленные на их приведение в соответствие с требованиями международных стандартов, а именно: исключение из формы бухгалтерского баланса статей "товары отгруженные", "НДС по приобретенным ценностям", "расходы будущих периодов", "доходы будущих периодов" и "резерв предстоящих расходов"; включение в состав внеоборотных активов баланса статьи "долгосрочная дебиторская задолженность", включение в формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках показателя "доля меньшинства"; разрешение использования для составления отчета о прибылях и убытках метода характера затрат; исключение из формы отчета об изменениях капитала статей "оценочные резервы" и "резервы предстоящих расходов"; отражение в форме отчета о движении денежных средств информации о потоке денежных средств с учетом денежных эквивалентов; разрешение использования для составления отчета о движении денежных средств косвенного метода;

- разработаны рекомендации по расширению сферы применения МСФО в отечественной практике (обязательное составление в соответствии с МСФО индивидуальной отчетности организаций - членов холдинговых групп, формирующих по МСФО консолидированную отчетность; распространение опыта формирования отчетности по МСФО в кредитных организациях на крупные организации других сфер экономики) и совершенствованию законодательного обеспечения внедрения МСФО в России (разработка методических указаний по составлению отчетности, соответствующей МСФО, для организаций, не являющихся кредитными; использование опыта Казахстана по созданию депозитария финансовой отчетности, обеспечению своевременного официального перевода МСФО и контролю за качеством составления отчетности по международным стандартам).

Практическая значимость диссертации состоит в том, что на основе изучения и обобщения научных трудов ученых - экономистов России, отечественного и зарубежного опыта учета, результатов финансового анализа деятельности отечественных организаций автором разработана комплексная методология гармонизации отчетной информации об активах, обязательствах, капитале, доходах, расходах и финансовых результатах, сформированных по различающимся учетным стандартам, обеспечивающая сопоставимость информации о состоянии и результатах деятельности организаций. Разработанные в диссертации методологические рекомендации позволяют в значительной степени оптимизировать процесс приведения отчетности российских организаций в соответствие с МСФО путем ее трансформации и повысить точность результирующей информации. Автором разработаны конкретные предложения по дальнейшему реформированию бухгалтерского учета в России, которые позволят существенно приблизить его к требованиям международных стандартов финансовой отчетности и обеспечить гармонизацию отчетностей российских и зарубежных организаций.

Методические рекомендации автора могут применяться в практической работе бухгалтерий организаций. Сформулированные в диссертации предложения могут использоваться при разработке соответствующих нормативных документов по бухгалтерскому учету и отчетности. Результаты диссертации могут быть использованы в учебном процессе высших учебных заведений.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертации и результаты проведенных исследований докладывались на международных и региональных научных и практических конференциях в 1998 - 2008 гг., обсуждались с ведущими специалистами ряда организаций Москвы, Нижнего Новгорода и Нижегородской области.

Отдельные результаты диссертации в форме методических разработок и рекомендаций приняты к внедрению в ряде крупных организаций Нижнего Новгорода и Нижегородской области (ОАО "Сибур-Нефтехим", ОАО "Волга Телеком", ФГУП ННИПИ "Кварц", ЗАО "Нижегородспецгидрострой", ФКП "Завод Я.М. Свердлова").

Рекомендации по реформированию национальной системы бухгалтерского учета в РФ в соответствии с требованиями МСФО были представлены на рассмотрение Президиума Нижегородского территориального института профессиональных бухгалтеров и получили официальное одобрение.

Результаты исследования диссертационной работы используются в учебном процессе Нижегородского коммерческого института при чтении лекций и проведении семинарских занятий по курсам "Международные стандарты финансовой отчетности", "Теория бухгалтерского учета", "Бухгалтерский финансовый учет" "История бухгалтерского учета", "Финансовая отчетность", по спецкурсу "Трансформация финансовой отчетности", а также для подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов.

Многие положения диссертации вошли в 1-е и 2-е издания учебного пособия "Международные стандарты финансовой отчетности и бухгалтерский учет в России", рекомендованного УМО вузов для студентов высших учебных заведений, некоторые положения диссертации вошли отдельной главой в 1-е и 2-е издания учебного пособия "Теория бухгалтерского учета", рекомендованного Министерством образования для студентов высших учебных заведений, отдельные результаты диссертации использованы в учебном пособии "Аудит: Практикум", рекомендованном Министерством образования для студентов высших учебных заведений.

Публикация результатов исследования. Основные положения диссертации отражены в опубликованных автором 66 научных работах общим объемом 198,9 п.л. (вклад автора 108 п.л.), в том числе в 3-х монографиях общим объемом 44,3 п.л. (вклад автора 44,3 п.л.), 10 статьях в изданиях, рекомендованных ВАК, общим объемом 7,8 п.л. (вклад автора 7,8 п.л.), в 5 учебных пособиях, рекомендованных Министерством образования и УМО вузов для студентов высших учебных заведений, обучающихся по экономическим специальностям, общим объемом 124,8 п.л. (вклад автора 35,8 п.л.).

Структура и объем работы. Диссертация состоит из введения, шести глав, заключения, списка литературы и приложений. Содержание диссертации раскрывается в следующей последовательности.

Введение

Глава 1. Исторические предпосылки и современные тенденции гармонизации финансовой отчетности

1.1. Понятие, цели и предпосылки гармонизации финансовой отчетности

1.2. Современное состояние, итоги и перспективы гармонизации финансовой отчетности путем стандартизации учетной деятельности

1.3. Теоретические концепции гармонизации финансовой отчетности и поиск альтернативных способов ее обеспечения

Глава 2. Теоретические основы трансформации как способа достижения гармонизации финансовой отчетности в условиях отсутствия единства национальных бухгалтерских стандартов

2.1. Понятие, объекты, цели трансформации финансовой отчетности

2.2. Методы, способы, этапы трансформации финансовой отчетности

2.3. Виды трансформации, соотношение трансформации и параллельного учета, проблема надежности полученной информации

Глава 3. Методология гармонизации отчетной информации об активах в процессе трансформации финансовой отчетности

3.1. Гармонизация отчетной информации об основных средствах при трансформации финансовой отчетности

3.2. Формирование отчетной информации о запасах в соответствии с требуемыми стандартами

3.3. Гармонизация отчетной информации о нематериальных активах

3.4. Обеспечение соответствия требуемым стандартам отчетной информации о финансовых активах

Глава 4. Методология гармонизации отчетной информации об обязательствах путем трансформации финансовой отчетности

4.1. Гармонизация отчетной информации о налоговых обязательствах при трансформации финансовой отчетности

4.2. Формирование отчетной информации об обязательствах по оплате труда в соответствии с требуемыми стандартами

4.3. Гармонизация отчетной информации о финансовых и прочих обязательствах

Глава 5. Методология гармонизации отчетной информации о капитале, доходах, расходах и финансовых результатах при трансформации финансовой отчетности

5.1. Формирование отчетной информации о капитале в соответствии с требуемыми стандартами

5.2. Гармонизация отчетной информации о доходах при трансформации финансовой отчетности

5.3. Обеспечение соответствия требуемым стандартам отчетной информации о расходах и финансовых результатах

Глава 6. Российская практика гармонизации финансовой отчетности и пути дальнейшего сближения российских и международных бухгалтерских стандартов

6.1. Проблемы гармонизации финансовой отчетности российских организаций на современном этапе и пути их решения

6.2. Показатели отчетности российских организаций в различных системах бухгалтерских стандартов

6.3. Учет отличий показателей отчетностей, составленных по российским и международным стандартам, в системе финансового анализа деятельности организаций

6.4. Перспективы сближения российских и международных стандартов финансовой отчетности и расширения сферы применения МСФО в российской практике

Заключение

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ,
ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Научные результаты, основные положения и выводы диссертации можно условно сгруппировать в отношении ряда взаимосвязанных групп теоретических, методологических и организационно- методических проблем.

Результаты, относящиеся к первой группе проблем заключаются в обосновании новых теоретических положений по гармонизации финансовой отчетности с учетом особенностей современного этапа и перспектив развития национальных и международных систем бухгалтерского учета.

Несмотря на то, что проблемы гармонизации финансовой отчетности в последние годы находятся в центре внимания ученых и специалистов, подходы к их решению неоднозначны, и на сегодняшний день в этой области отсутствует даже четко очерченный категориальный аппарат. В диссертации сформировано целостное терминологическое пространство в области проблем гармонизации финансовой отчетности, включающее авторские определения и трактовки базовых понятий "унификация", "стандартизация" и "гармонизация", уточняющие их экономическое содержание и соотношение. Под гармонизацией финансовой отчетности, по мнению автора, следует понимать обеспечение общей сопоставимости содержащейся в ней финансовой информации; под стандартизацией - построение финансовой отчетности по единым учетным стандартам, предполагающим ограниченный набор способов учета; под унификацией - построение финансовой отчетности по методике, исключающей альтернативные варианты учета. Исходя из приведенных определений в диссертации сделан вывод о том, что указанные термины не являются синонимами. В работе обосновано, что применение понятия "гармонизация" в отношении других аспектов учета, например в контексте с понятиями "учетные принципы", "учетные стандарты", "отчетные формы", означает сближение этих аспектов (принципов, стандартов, отчетных форм).

На основании исследования истории развития бухгалтерского учета в диссертации предложена авторская концепция эволюции требований к гармонизации финансовой отчетности, включающая систематизацию этапов деятельности мирового сообщества по обеспечению гармонизации отчетной информации и обоснование причинно - следственной связи, обусловливающей возникновение и развитие указанных требований. В диссертации обоснован вывод о том, что тенденция к гармонизации финансовой отчетности представляет собой закономерное явление, которое начинается со стихийного распространения общих принципов и правил учета и постепенно становится все более осознанной, целенаправленной и закрепленной законодательно деятельностью на национальном и международном уровнях, охватывающей все большие учетные аспекты и географические сегменты. Исследование эволюции требований к гармонизации финансовой отчетности в процессе развития бухгалтерского учета позволило классифицировать ее виды по ряду признаков (Таблица 1).

Таблица 1. Классификация видов гармонизации финансовой отчетности

Классификационный признак

Вид гармонизации финансовой отчетности

Масштабы охвата хозяйствующих субъектов процессом гармонизации

Гармонизация финансовой отчетности хозяйствующих субъектов на различных уровнях: национальном, региональном (для групп стран), международном

Аспекты хозяйственной деятельности

Гармонизация информации финансовой отчетности по отдельным объектам, хозяйственным операциям, сферам деятельности хозяйствующих субъектов

Степень осознанности деятельности по гармонизации

Гармонизация финансовой отчетности в процессах: стихийного распространения общих правил учетной деятельности; целенаправленной деятельности мирового сообщества по выработке единых правил формирования отчетности

В диссертации сформулирована цель гармонизации финансовой отчетности на современном этапе как получение отчетной информации, обеспечивающей возможность адекватного понимания и сопоставления деятельности различных организаций. В работе систематизированы причины необходимости такой сопоставимости, к которым отнесены: потребности пользователей финансовой отчетности для принятия экономических решений в отношении различных организаций; необходимость формирования сводной отчетности организаций, действующих совместно; выгоды от выработки единого бухгалтерского языка и совместного использования бухгалтерских знаний.

В диссертации исследована возможность обеспечения гармонизации финансовой отчетности за счет международной стандартизации правил учета и формирования отчетности, для чего проанализированы итоги и перспективы деятельности мирового сообщества по созданию региональных (для групп стран) и международных учетных стандартов. В результате обосновано, что такая деятельность в значительной степени сократила разброс в принципах и правилах учета и формирования отчетности в разных странах, однако не обеспечила полной гармонизации финансовой отчетности на мировом уровне, что подтверждается сохранением в подавляющем большинстве стран национальных бухгалтерских стандартов, значительного отличающихся от МСФО.

В диссертации доказано, что перспективы обеспечения гармонизации финансовой отчетности за счет дальнейшего сближения учетных принципов и правил на региональном (для групп стран) и международном уровнях обусловлены ростом интернациональных связей между организациями в процессе глобализации мирового хозяйства, которая способствует сближению экономик стран и подходов к бухгалтерскому учету. В результате исследования современных классификаций национальных бухгалтерских систем в работе аргументирован вывод о возможности выделения групп стран с близкими подходами к бухгалтерскому учету, что говорит о наибольших перспективах гармонизации финансовой отчетности организаций стран, входящих в указанные группы. Вместе с тем в диссертации обосновано, что отнесение национальных бухгалтерских систем в одни и те же классификационные группы не означает полного единства между ними, а глобализация экономик стран мира не может устранить всех их отличий в ближайшем будущем. Автором доказано, что сильнейшим фактором, ограничивающим возможность гармонизации отчетности за счет международной стандартизации учетных принципов и правил, является уникальность каждой отдельной общественной среды, формирование национальных бухгалтерских систем под влиянием разных теоретических концепций, расстановок политических сил, экономических ситуаций, информационных потребностей пользователей финансовой информации, национальных исторических традиций. Исходя из приведенных аргументов, в диссертации сделан вывод о невозможности достижения в ближайшем будущем полного единства всех национальных бухгалтерских систем, что, однако, не отменяет возможности гармонизации отчетности.

В диссертации показано, что сохраняющиеся различия в регламентациях национальных бухгалтерских систем и наличие объективных причин, затрудняющих немедленное их устранение в процессах региональной и международной стандартизации, заставляют применять альтернативный способ гармонизации финансовой отчетности. В работе обосновано, что в качестве такого способа следует трактовать трансформацию финансовой отчетности, позволяющую обеспечить сопоставимость отчетной информации посредством ее некоторого преобразования. Таким образом, механизм обеспечения гармонизации финансовой отчетности, по мнению автора, представляет собой совокупность двух качественно различных способов - сближения правил ее формирования и ее трансформации (Рис. 1).

Рис. 1. Механизм обеспечения гармонизации финансовой отчетности

В диссертации обоснован вывод о том, что гармонизация отчетности за счет сближения национальных бухгалтерских стандартов представляет собой достаточно длительный и тормозящийся существенными объективными препятствиями процесс, вследствие чего особенно важной на современном этапе является разработка методик ее трансформации.

Результаты, относящиеся ко второй группе проблем заключаются в формировании целостной концепции трансформации финансовой отчетности как способа ее гармонизации в условиях отсутствия единства национальных и международных бухгалтерских систем.

Соискателем обосновано, что на современном этапе развития бухгалтерского учета вопросы трансформации отчетности формируют самостоятельное научное направление. Вместе с тем теоретические вопросы в указанной области научных знаний недостаточно разработаны в настоящее время, что приводит к существенному различию в применяемой терминологии и методологических рекомендациях. В диссертации предложена авторская разработка концепции трансформации финансовой отчетности.

Автором сформулировано обобщенное определение трансформации как преобразования показателей финансовой отчетности, полученных в соответствии со стандартами произвольной исходной бухгалтерской системы "А", с целью формирования показателей финансовой отчетности, соответствующих стандартам произвольной итоговой бухгалтерской системы "В". В диссертации предложена математическая модель трансформации финансовой отчетности, отражающая механизм преобразования исходной финансовой отчетности в итоговую. В целях построения указанной модели автором сформулировано следующее математически формализованное определение трансформации финансовой отчетности. Пусть в соответствии с правилами бухгалтерских стандартов системы "А" сформированы показатели финансовой отчетности: Х1, Х2,....,Хn. Необходимо получить показатели финансовой отчетности той же организации: У1, У2,.....,Уn, сформированные в соответствии с правилами стандартов системы "В". Допустим, существуют такие функции F1, F2,.....,Fn, с помощью которых показатели У1, У2,.....,Уn можно выразить через переменные Х1, Х2,....,Хn:  У1 = F11, Х2,....,Хn);  У2 = F21, Х2,.....,Хn);…..Уn = Fn (Х1, Х2,.....,Хn). Тогда под трансформацией финансовой отчетности, имеющей показатели Х1, Х2,....,Хn, сформированные в соответствии со стандартами системы "А", в финансовую отчетность, соответствующую системе стандартов "В", следует понимать такое преобразование, при котором показатели финансовой отчетности У1, У2,.....,Уn, соответствующие стандартам системы "В", определяются как функции F1, F2,.....,Fn от переменных Х1, Х2,....,Хn (Рис. 2).

Рис. 2. Математическая модель трансформации отчетности

В диссертации уточнены цель, объекты, этапы, способы и методы трансформации финансовой отчетности.

Автором обосновано, что целью трансформации является достижение соответствия отчетных показателей, полученных в результате преобразования исходной финансовой отчетности, требованиям итоговых стандартов. Если рассматривать математическую модель трансформации, то ее целью является определение и применение к исходным показателям финансовой отчетности Х1, Х2,....,Хn таких функций F1, F2,.....,Fn, которые обеспечили бы соответствие показателей У1, У2,.....,Уn, итоговой финансовой отчетности заданным бухгалтерским стандартам.

В диссертации доказано, что объектами трансформации можно считать показатели исходной финансовой отчетности Х1, Х2,....,Хn, в отношении которых осуществляется преобразование, то есть базовые экономические элементы, характеризующие финансовое положение и результаты деятельности организации: активы, обязательства, капитал, доходы и расходы.

В диссертации в обобщенном виде представлена процедура трансформации финансовой отчетности, сформированной в соответствии с произвольными исходными бухгалтерскими стандартами, в отчетность, соответствующую произвольным итоговым стандартам (Таблица 2).

Таблица 2. Процедура трансформации финансовой отчетности

Название этапа

Содержание этапа

Определение объектов трансформации

Формирование учетной политики организации в соответствии с итоговыми стандартами, выявление объектов, которые должны претерпеть изменение в ходе трансформации

Оценка величин требуемых изменений

Определение величины разницы в оценке объектов трансформации в исходной и итоговой системе стандартов

Корректировка объектов трансформации

Осуществление корректировки объектов трансформации с помощью трансформационных (корректирующих) записей (проводок)

Составление итоговых форм отчетности

Формирование показателей финансовой отчетности, включая все формы, необходимые в соответствии с требуемыми итоговыми стандартами

Автором показано, что процедура трансформации включает несколько достаточно укрупненных этапов, непосредственно обеспечивающих преобразование финансовой отчетности, каждый из которых может быть в свою очередь подразделен на ряд других операций.

В диссертации уточнен перечень методов трансформации, который неоднозначно отражен в специальной литературе. К методам трансформации финансовой отчетности, по мнения автора, следует отнести: общепринятые научные методы, такие как наблюдение, анализ, сравнение, моделирование и др.; общие методы бухгалтерского учета - документирование, инвентаризацию, оценку, калькулирование, систему счетов, двойную запись, отчетность; конкретные специфические методы, которые обеспечивают требуемое преобразование исходной информации в соответствии с заданными стандартами, например, методы преобразования отдельных показателей при осуществлении трансформационных записей. Перечисленные методы формируют методики, направленные на решение разного круга вопросов трансформации отчетности. Среди них целесообразно выделить методики трансформации отдельных элементов отчетности, например, тех или иных активов, обязательств, капитала, доходов и расходов; методики осуществления отдельных этапов трансформации, например, подготовки исходной информации, составления трансформационных записей, формирования итоговой отчетности и т.д.

Автором предложена классификация видов трансформации (Таблица 3).

Таблица 3. Классификация видов трансформации финансовой отчетности

Классификационный признак

Виды трансформации

Особенности трансформации

данных видов

Тип исходных и итоговых стандартов

РСБУ => МСФО, GAAP, стандарты Франции, Великобритании и т.д.;

МСФО, GAAP, стандарты Франции, Великобритании и т.д. => РСБУ;

GAAP, стандарты Франции, Великобритании и т.д. => МСФО;

МСФО => GAAP, стандарты Франции, Великобритании и т.д.;

и т.п.

Особенности трансформации каждого вида обусловлены типами различий исходных и итоговых стандартов, в качестве которых могут быть национальные стандарты разных стран, региональные (для групп стран) и международные стандарты

Количество отчетных периодов, данные которых подвергаются преобразованию

Трансформация за один отчетный период;

за несколько отчетных периодов

Особенности определяются количеством обрабатываемой информации для обеспечения сопоставимости показателей различных отчетных периодов

Наличие или отсутствие ситуации, при которой отчетность в соответствии с требуемыми итоговыми стандартами формируется впервые

Трансформация финансовой отчетности в соответствии с итоговыми стандартами, применяемыми впервые;

трансформация отчетности в соответствии с итоговыми стандартами, применявшимися в предшествующие периоды

Особенности указанных видов трансформации могут быть связаны с наличием или отсутствием соответствующих допущений при применении итоговых стандартов впервые

Способы осуществления трансформации (силами организации, с привлечением сторонних исполнителей)

Трансформация, осуществляемая собственными силами организации;

трансформация, осуществляемая с привлечением сторонних исполнителей

Указанные виды трансформации могут отличаться способами сбора, анализа и представления информации

Способы осуществления трансформации (с применением или без применения компьютерных программ)

Трансформация, осуществляемая вручную;

трансформация, осуществляемая с применением компьютерных программ

Указанные виды трансформации могут предусматривать различную методику осуществления необходимых преобразований

В работе показано принципиальное отличие трансформация от другого способа получения отчетности, соответствующей заданным стандартам, - параллельного учета, который определен автором как способ формирования показателей финансовой отчетности, соответствующих заданным стандартам, путем осуществления в соответствии с этими стандартами полного цикла учетных процедур. В диссертации осуществлено сравнение трансформации и параллельного учета, в результате которого систематизированы как преимущества, так и недостатки обоих способов получения требуемой отчетности.

Автором сформулированы выводы по проблеме надежности итоговой информации, сформированной в процессе трансформации, и обосновано, что причинами ее снижения могут быть: невозможность воспользоваться точными данными исходной аналитической информации; отсутствие возможности учесть влияние корректировок на все взаимосвязанные показатели; большое количество необходимых преобразований, приводящее к наращиванию итоговой погрешности. Отмеченные проблемы, по мнению автора, не умоляют значимости трансформации как способа получения финансовой отчетности, соответствующей заданным стандартам, но свидетельствуют о том, что на практике от руководства организаций требуются взвешенные решения относительно выбора способа формирования такой отчетности.

Результаты, относящиеся к третьей группе проблем заключаются в разработке новой методологии гармонизации отчетной информации об активах, обязательствах, капитале, доходах, расходах и финансовых результатах организаций в процессе трансформации их финансовой отчетности, направленной на оптимизацию трансформационных процедур и повышение качества результирующей информации.

Осуществленное в диссертации исследование показало отсутствие на сегодняшний день нормативного регулирования и исчерпывающих рекомендаций по методологии гармонизации финансовой отчетности путем ее трансформации. Представленная в диссертации методология впервые включает обобщенные рекомендации по обеспечению гармонизации показателей отчетности, сформированной в произвольной системе исходных стандартов, в процессе ее трансформации в отчетность, соответствующую произвольной системе итоговых стандартов, а также разработанный автором комплекс методических рекомендаций по трансформации отчетности, сформированной по российским стандартам, в отчетность, соответствующую МСФО, отличающийся от существующих целостностью и комплексностью охвата всех объектов учета и хозяйственных операций, обеспечением высокой степени соответствия результирующей информации требованиям международных стандартов и оптимальности трансформационных процедур.

В целях обеспечения оптимальной последовательности действий в процессе трансформации отчетностей, сформированных по различным стандартам, в диссертации предложен следующий порядок ее осуществления. Рекомендуется определить и систематизировать возможные несоответствия, обусловленные различиями регламентаций исходных и итоговых бухгалтерских стандартов в отношении квалификации, признания и оценки объектов, входящих в состав базовых элементов отчетности: активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. При этом в составе активов предлагается выделить основные средства, нематериальные активы, запасы, финансовые и прочие активы, в составе обязательств - обязательства по оплате труда, пенсионному обеспечению, налогам, финансовые и прочие обязательства, в отдельные группы целесообразно включить капитал, доходы и расходы организаций. В целях обеспечения полноты гармонизации информации об объектах выделенных групп рекомендуется учитывать все возможные отличия ее формирования, обусловленные как несоответствием требований исходных и итоговых бухгалтерских стандартов, так и невыполнением некоторых требований нормативных документов в традиционной практике. Для устранения выявленных отличий следует разработать полную систему трансформационных записей, охватывающую все базовые элементы отчетности в отношении всех учетных аспектов, учитывающую взаимосвязь показателей отчетности.

В результате критического анализа различных рекомендаций по формированию трансформационных (корректирующих, корректировочных) записей (проводок) в специальной литературе автором разработана новая методика их осуществления, направленная на повышение точности результирующей отчетной информации и позволяющая отразить в полном объеме все изменения по статьям финансовой отчетности. При этом в диссертации впервые сформулирован общий принцип составления трансформационных записей для преобразования отчетности, сформированной в произвольной бухгалтерской системе, заключающийся в том, что трансформационные записи должны осуществляться классическим методом двойной записи по дебету и кредиту тех счетов, на основании которых были сформированы статьи финансовой отчетности по стандартам исходной бухгалтерской системы, с целью дополнительной надстроечной корректировки их информации. После осуществления всех необходимых корректировок на основании измененной информации счетов следует сформировать показатели финансовой отчетности в формате, требуемом бухгалтерскими стандартами итоговой системы. Бессальдовые счета могут не затрагиваться при формировании трансформационных записей, если информация, собранная на них, не подлежит расшифровке при формировании финансовой отчетности по итоговым бухгалтерским стандартам. В том случае, если информация, отраженная на счетах, не имеющих сальдо и не влияющих на статьи бухгалтерского баланса, используется при составлении других форм отчетности, указанные счета целесообразно задействовать при составлении трансформационных записей.

На основании описанного принципа в диссертации предложена следующая авторская методика формирования трансформационных записей для целей трансформации финансовой отчетности, составленной по российским стандартам, в отчетность, соответствующую МСФО. В качестве исходной информации для осуществления трансформационных записей рекомендовано использовать сальдо счетов Главной книги. Счета, не имеющие сальдо, например счет 25 "Общепроизводственные расходы", счет 26 "Общехозяйственные расходы", предложено не затрагивать при составлении корректирующих проводок. Исключение составляют счета 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" и в отдельных случаях счет 99 "Прибыли и убытки", на которых с помощью корректирующих проводок рекомендовано отражать изменение доходов и расходов отчетного периода для учета сумм указанных изменений при формировании отчета о прибылях и убытках. После выполнения всех необходимых корректировок указанные счета предложено закрыть в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" для обеспечения корректировки показателя финансового результата отчетного периода в балансе. Изменения в финансовых результатах, обусловленные корректировкой показателей отчетности, сформированных в прошлых отчетных периодах, рекомендовано отражать непосредственно на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", поскольку они не должны показываться в отчете о прибылях и убытках за текущий отчетный период.

Описанный подход к порядку осуществления трансформации и принципу формирования трансформационных записей положен в основу разработанной в диссертации методологии гармонизации отчетной информации об активах, обязательствах, капитале, доходах, расходах и финансовых результатах российских организаций в процессе трансформации их отчетности в соответствии с МСФО, на систематической основе охватывающей все возможные ситуации, которые обусловливают подлежащие устранению несоответствия, учитывающей последние изменения в МСФО и в российских положениях по бухгалтерскому учету.

Для обеспечения гармонизации отчетной информации об активах в диссертации разработана методика устранения в процессе трансформации отчетности российских организаций несоответствий требованиям международных стандартов в квалификации, признании, первоначальной и последующей оценке и отражении в отчетности объектов основных средств, нематериальных активов, запасов и финансовых активов.

В целях гармонизации отчетной информации об основных средствах в диссертации обоснована необходимость исключения из их состава тех объектов, в отношении которых не выполняется критерий признания в качестве активов, требуемый в МСФО (IAS) 16 "Основные средства" и отсутствующий в ПБУ 6/01 "Учет основных средств"; переклассификации незначительных для данной организации объектов стоимостью более 20 000руб. в запасы; корректировки оценки объектов основных средств, оцениваемых согласно МСФО (IAS) 16 по справедливой стоимости, на разницу между их первоначальной (восстановительной) и справедливой стоимостью; уменьшения оценки обесцененных объектов основных средств до их возмещаемой стоимости, регламентированной МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов", но не предусмотренной ПБУ 6/01. В диссертации доказана необходимость корректировки сумм начисленной амортизации основных средств и отражения отложенных налоговых активов (обязательств) в случае несоответствия срока их полезного использования и способа начисления амортизации схеме потребления экономических выгод, а также уменьшения суммы амортизационных отчислений на величину, определенную, исходя из расчета учитываемой по МСФО (IAS) 16 ликвидационной стоимости объектов основных средств.

Для формирования требуемой МСФО (IAS) 2 "Запасы" информации о запасах автором рекомендовано исключение из их состава объектов, не удовлетворяющих критерию признания в качестве актива; уменьшение оценки обесцененных запасов до возможной чистой стоимости их реализации, требуемой МСФО (IAS) 2, но не предусмотренной ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов"; исключение процентов по кредитам и займам из себестоимости предварительно оплаченных за счет них запасов. В диссертации обоснована необходимость уменьшения фактической себестоимости готовой продукции и незавершенного производства на величину сверхнормативных потерь сырья и затраченного труда, связанных со списанием забракованной продукции, административных расходов и расходов на продажу, которые согласно МСФО (IAS) 2 исключаются из себестоимости запасов, а в российской практике могут включаться в нее в полном объеме, а также уменьшения оценки незавершенного производства, готовой продукции и прочих доходов при выбытии обесцененных материальных ценностей.

Для гармонизации информации о нематериальных активах автором аргументирована необходимость включения в их состав объектов, удовлетворяющих критериям их признания в соответствии с МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы", но не признанных по ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" (например, лицензий), и исключения из состава нематериальных активов объектов, не удовлетворяющих критериям их признания в МСФО (IAS) 38 (например, результатов научно-исследовательских работ). В диссертации рекомендована корректировка оценки результатов опытно-конструкторских работ и деловой репутации, неодинаково оцениваемых российскими и международными стандартами; уменьшение оценки обесцененных нематериальных активов до их возмещаемой стоимости, регламентируемой МСФО (IAS) 36 (если указанная регламентация не была применена в организации); корректировка оценки нематериальных активов, оцениваемых согласно МСФО (IAS) 38 по справедливой стоимости (не предусмотренной ПБУ 14/2007), на разницу между их первоначальной (восстановительной) и справедливой стоимостью.

В диссертации обоснована необходимость списания просроченной дебиторской задолженности, неликвидных денежных средств и финансовых вложений, не удовлетворяющих критериям их признания в МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" в качестве финансовых активов. Автором рекомендована корректировка оценки финансовых активов в случаях расхождения ее регламентации в МСФО (IAS) 39, оценивающем финансовые активы по справедливой или амортизированной стоимости исходя из намерений организации в отношении формирования инвестиционного портфеля, и в ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", оценивающем финансовые вложения по фактической себестоимости или по рыночной стоимости в зависимости от возможности определения последней. В диссертации предложена корректировка результатов переоценки тех финансовых активов, по которым согласно МСФО (IAS) 39 указанный результат учитывается непосредственно в капитале, а не в составе прочих доходов или расходов, а также определены суммы корректировок для учета обесценения финансовых активов, необходимость которых обусловлена отсутствием в ПБУ 19/02 правил, аналогичных регламентациям МСФО (IAS) 39 в отношении определения их возмещаемой стоимости.

В диссертации разработана авторская система трансформационных записей, обеспечивающая осуществление перечисленных рекомендаций по гармонизации отчетной информации об активах (Таблица 4).

Таблица 4. Система трансформационных записей для гармонизации отчетной информации об активах

Экономическое содержание трансформационной записи

Трансформационная запись

Обеспечение соответствия требованиям МСФО информации об основных средствах

Списание объектов основных средств (незавершенного строительства), не удовлетворяющих критериям признания, регламентированным МСФО (IAS) 16

Д-т сч. 91-2, сч. 84, К-т сч. 01, сч. 08

Приведение оценки основных средств в соответствие с их справедливой стоимостью, если таковая требуется МСФО (IAS) 16

Д-т сч. 91-2, сч. 84, сч. 83, К-т сч. 01 (или та же проводка "красным сторно")

Доведение до возмещаемой стоимости оценки обесцененных объектов основных средств для выполнения требований МСФО (IAS) 36

Д-т сч. 91-2, сч. 83, К-т сч. 01

Изменение срока полезного использования или метода амортизации объектов основных средств в целях объективного отражения схемы потребления от них экономических выгод

Д-т сч. 20, сч. 43, сч. 90-2, сч. 84, К-т сч. 02 (или та же проводка "красным сторно"); Д-т сч. 09, К-т сч. 99, сч. 84 или: Д-т сч. 99, сч. 84, К-т сч. 77

Переклассификация незначительных основных средств в запасы

Д-т сч. 10-9, К-т сч. 01

Корректировка суммы амортизационных отчислений на величину, определенную, исходя из расчета ликвидационной стоимости объекта основных средств

Д-т сч. 02, К-т сч. 20, сч., 43, сч. 90-2, сч. 84; Д-т сч. 99, сч. 84, К-т сч. 77

Обеспечение соответствия требованиям МСФО информации о запасах

Переклассификация запасов в иные объекты в случаях их несоответствия определениям и критериям признания, регламентируемым МСФО (IAS) 2

Д-т сч 08, сч. 90 -2, сч. 91 - 2, сч. 76, сч. 84, К-т сч. 97; Д-т сч. 91 - 2, сч. 84, К-т сч. 10, сч. 20, сч. 41, сч. 43; Д-т сч. 60, К-т сч. 10, сч 41

Отражение обесцененных запасов по возможной чистой стоимости реализации

Д-т сч. 91-2, К-т сч. 10, сч. 41, сч. 43

Исключение процентов по кредитам и займам из себестоимости оплаченных авансом запасов

Д-т сч. 91-2, сч. 84, К-т сч. 60; или Д-т сч. 91-2, сч. 84, К-т сч. 10, сч. 15, сч. 41

Исключение сверхнормативных потерь, административных расходов и расходов на продажу из себестоимости готовой продукции и незавершенного производства

Д-т сч. 90 -2, сч. 91-2, сч. 84, К-т сч. 43, сч. 20, сч. 44

Корректировка себестоимости незавершенного производства при использовании обесцененных запасов

Д-т сч. 91-1, К-т сч. 20

Обеспечение соответствия требованиям МСФО информации о нематериальных активах

Признание в качестве нематериальных активов объектов, удовлетворяющих критериям их признания в МСФО (IAS) 38

Д-т сч 04, К-т сч. 20, сч. 43, сч. 90-2, сч. 84

Исключение из состава нематериальных активов объектов, не удовлетворяющих критериям их признания в МСФО (IAS) 38

Д-т сч. 91- 2, сч. 84, К-т сч. 04

Приведение в соответствие с требованиями МСФО (IFRS) 3 оценки деловой репутации

Д-т сч. 04, К-т сч. 91-1, сч. 84 (или та же проводка "красным сторно")

Приведение оценки нематериальных активов в соответствие с их справедливой стоимостью, если таковая требуется МСФО (IAS) 38

Д-т сч. 91-2, сч. 84, сч. 83, К-т сч. 04 (или та же проводка "красным сторно")

Доведение до возмещаемой стоимости оценки обесцененных объектов нематериальных активов для выполнения требований МСФО (IAS) 36

Д-т сч. 91-2, сч. 83, К-т сч. 04

Изменение срока полезного использования или метода амортизации нематериальных активов в целях объективного отражения схемы потребления от них экономических выгод

Д-т сч. 20, сч. 43, сч. 90-2, сч. 84, К-т сч. 05 (или та же проводка "красным сторно"); Д-т сч. 09, К-т сч. 99, сч. 84 или: Д-т сч. 99, сч. 84, К-т сч. 77

Обеспечение соответствия требованиям МСФО информации о финансовых активах

Исключение из состава финансовых активов объектов финансовых вложений, дебиторской задолженности и денежных средств, не удовлетворяющих критериям их признания в МСФО (IAS) 39

Д-т сч. 91- 2, сч. 84, К-т сч. 58, сч. 51, сч. 62, сч. 76

Отражение финансовых активов по справедливой или амортизированной стоимости, если таковые требуются МСФО (IAS) 39

Д-т сч. 91-2, сч. 84, сч. 83, К-т сч. 58 (или та же проводка "красным сторно")

Корректировка результата переоценки финансовых активов, если согласно МСФО (IAS) 39 он должен относиться на капитал

Д-т сч. 91-2, сч. 84, К-т сч. 83

Уточнение оценки обесцененных финансовых активов в случае ее несоответствия требованиям МСФО (IAS) 39

Д-т сч. 91-2, К-т сч. 58 или Д-т сч. 58, К-т сч. 91-2

Для обеспечения гармонизации отчетной информации об обязательствах в диссертации предложена методика устранения в процессе трансформации отчетности российских организаций несоответствий требованиям международных стандартов в квалификации, признании, первоначальной и последующей оценке и отражении в отчетности обязательств по оплате труда, пенсионному обеспечению, налогам, финансовых и прочих обязательств.

В диссертации доказана необходимость корректировки оценки долгосрочных обязательств по оплате труда, пенсионных обязательств по планам с установленными взносами и выходных пособий на разницу между их фактически начисленной и регламентируемой МСФО (IAS) 19 "Вознаграждения работникам" дисконтированной стоимостью, а также отражение пенсионных обязательств по планам с установленными выплатами по дисконтированной стоимости, скорректированной на суммы непризнанных актуарных прибылей и убытков и справедливую стоимость активов плана, что требуется в соответствии с МСФО (IAS) 26 "Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам)", но не предусмотрено российскими стандартами. В диссертации аргументирована необходимость аннулирования обязательств в случае непосредственной оплаты труда работников долевыми инструментами организации, поскольку согласно МСФО (IFRS) 2 "Выплаты на основе долевых инструментов" при этом признается расход и увеличение капитала, а не обязательств. Автором рекомендована корректировка оценки указанных выплат, а также величины обязательств по оплате труда работников, предусматривающих выплаты денежными средствами на основе стоимости долевых инструментов, на разницу между их балансовой и требуемой МСФО (IFRS) 2 справедливой стоимостью. В диссертации обоснована необходимость переклассификации самих затрат на оплату за неотработанное время, которые в российской практике включаются в себестоимость готовой продукции (или иных активов), а согласно международным стандартам признаются расходами периода.

В диссертации рекомендовано доначисление отложенных налоговых обязательств (активов) в тех случаях, когда они регламентируются МСФО (IAS) 12 "Налоги на прибыль", но не отражаются по ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" (например, при переоценке внеоборотных активов), а также начисление отложенных налоговых обязательств (активов) в случаях изменения балансовой стоимости активов и обязательств в результате их корректировки в процессе трансформации финансовой отчетности (например, при изменении для целей формирования финансовой отчетности по МСФО срока полезного использования или метода амортизации внеоборотных активов). В диссертации аргументирована необходимость корректировки оценки отложенных налоговых обязательств (активов) при изменении ставок налога на прибыль, которые будут действовать в будущих отчетных периодах, поскольку использование таких ставок требуется по МСФО (IAS) 12, но не предусмотрено ПБУ 18/02. В целях выполнения принципа осмотрительности автором рекомендовано уменьшение величины отложенных налоговых активов при вероятности отсутствия у организации в будущем налогооблагаемой прибыли, в отношении которой может быть использована вычитаемая временная разница.

Для гармонизации информации о финансовых обязательствах в диссертации обоснована необходимость списания просроченной кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, поскольку она не удовлетворяет критериям ее признания в качестве обязательств по МСФО (IAS) 39, а также предложены корректировки оценки финансовых обязательств на разницу между фактически начисленной суммой задолженностей по ним и регламентируемой МСФО (IAS) 39 справедливой стоимостью (для финансовых обязательств, оцениваемых по справедливой стоимости) или амортизированной стоимостью (для прочих финансовых обязательств). В диссертации обоснована необходимость переклассификации прочих обязательств с целью восстановления обязательств перед покупателями и заказчиками на величину НДС по полученным от них авансам.

Выполнение описанных рекомендаций по гармонизации отчетной информации об обязательствах обеспечивает разработанная в диссертации авторская система трансформационных записей, представленная в Таблице 5.

Таблица 5. Система трансформационных записей для гармонизации отчетной информации об обязательствах

Экономическое содержание трансформационной записи

Трансформационная запись

Обеспечение соответствия требованиям МСФО информации о трудовых обязательствах

Отражение долгосрочных обязательств по оплате труда и пенсионному обеспечению по дисконтированной стоимости согласно МСФО (IAS) 19 и МСФО (IAS) 26

Д-т сч. 70, сч. 69, К-т сч. 20, сч. 43, сч. 90-2, сч. 08, сч. 84

Отражение по дисконтированной стоимости обязательств по выходным пособиям, выплачиваемым более, чем через 12 месяцев после отчетной даты

Д-т сч. 70, К-т сч. 91-1, сч. 84

Исключение из состава обязательств и признание уменьшением капитала выплат, основанных на долевых инструментах

Д-т сч. 70, К-т сч. 80, сч. 83

Приведение оценки выплат, основанных на долевых инструментах, в соответствие с их справедливой стоимостью согласно требованиям МСФО (IFRS) 2

Д-т сч. 20, сч. 43, сч. 90-2, сч. 08, сч. 84, К-т сч. 80, сч. 83 (или та же проводка "красным сторно")

Отражение по справедливой стоимости обязательств, предусматривающих оплату денежными средствами на основе стоимости долевых инструментов

Д-т сч. 20, сч. 43, сч. 90-2, сч. 08, сч. 84, К-т сч. 70 (или та же проводка "красным сторно")

Признание в составе расходов и исключение из себестоимости активов выплат за неотработанное время

Д-т сч. 91-2, сч. 84, К-т сч. 20, сч. 43, сч. 08

Обеспечение соответствия требованиям МСФО информации о налоговых обязательствах

Доначисление отложенных налоговых обязательств (активов), регламентируемых по МСФО (IAS) 12, но не учитываемых ПБУ 18/02

Д-т сч. 09, К-т сч. 99, сч. 84, сч. 83; или: Д-т сч. 99, сч. 84, сч. 83, К-т сч. 77

Начисление отложенных налоговых обязательств (активов) в случае изменения балансовой стоимости активов и обязательств в процессе трансформации отчетности

Д-т сч. 09, К-т сч. 99, сч. 84, сч. 83; или: Д-т сч. 99, сч. 84, сч. 83, К-т сч. 77

Списание отложенного налогового актива, не удовлетворяющего принципу осмотрительности, требуемому МСФО (IAS) 12

Д-т сч. 99, сч. 84, сч. 83, К-т сч. 09

Обеспечение соответствия требованиям МСФО информации о финансовых и прочих обязательствах

Отражение финансовых обязательств  по справедливой или амортизированной стоимости, если таковые требуются МСФО (IAS) 39

Д-т сч. 91-2, сч. 84, К-т сч. 60, сч.66, сч.67, сч. 76; (или та же проводка "красным сторно")

Восстановление обязательств перед покупателями и заказчиками на величину НДС по полученным авансам

Д-т сч. 91-2, сч. 84, К-т сч. 62

Списание просроченной кредиторской задолженности

Д-т сч. 60, сч. 66, сч. 67, сч. 76, сч. 62, К-т сч. 91-1, сч. 84

В целях гармонизации отчетной информации о капитале, доходах, расходах и финансовых результатах в диссертации обоснованы рекомендации для устранения в процессе трансформации отчетности российских организаций несоответствий требованиям международных стандартов в их квалификации, признании, первоначальной и последующей оценке и отражении в отчетности.

Для обеспечения оценки капитала по справедливой стоимости чистых активов, требуемой в соответствии с регламентациями главы "Принципы" МСФО, в диссертации рекомендовано уменьшение показателя уставного капитала на величину неоплаченных акций, а также корректировка его оценки на разницу между справедливой и согласованной учредителями (участниками) стоимостью имущества, внесенного в счет взносов в уставный капитал. Для выполнения отсутствующих в российских стандартах требований МСФО (IFRS) 2 автором предложена переклассификация в собственный капитал обязательств по оплате товаров и услуг, приобретенных в обмен на долевые инструменты организации. В диссертации рекомендовано уменьшение величины собственного капитала на сумму долевых инструментов организации, выкупленных у акционеров, а также на величину затрат на аннулирование или продажу таких инструментов, поскольку указанные суммы подлежат вычету из капитала согласно МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации", что не предусмотрено российскими стандартами.

В диссертации доказано несоответствие критериев признания доходов в МСФО (IAS) 18 "Выручка" и в ПБУ 9/99 "Доходы организации" и рекомендованы корректировки по аннулированию выручки, отраженной по российским стандартам, но не удовлетворяющей условиям ее признания в МСФО (IAS) 18, и по признанию выручки, удовлетворяющей критериям МСФО (IAS) 18, но не отраженной по российским стандартам. В диссертации обоснована необходимость переклассификации "доходов будущих периодов" для обеспечения признания доходов в том отчетном периоде, в котором они имели место. Автором рекомендована корректировка оценки выручки по сделкам, предусматривающим отсрочку оплаты, на величину разницы между причитающейся к получению суммой и ее дисконтированной стоимостью, требуемой согласно МСФО (IAS) 18, но не предусмотренной российскими стандартами. В диссертации отмечено, что на показатель доходов влияют также рассмотренные выше корректировки по приведению в соответствие с МСФО показателей активов, обязательств и капитала.

В диссертации обосновано, что показатель расходов, сформированный по ПБУ 10/99 "Расходы организации", может отличаться от отраженного в соответствии с требованиями международных стандартов из-за отождествления российским стандартом понятия "расходы", подразумевающего уменьшение экономических выгод, и понятия "затраты", означающего потребление экономических ресурсов. Автором рекомендовано признание стоимости непроизводительных материальных и трудовых потерь, затрат на производство забракованной продукции, общехозяйственных расходов, расходов на продажу, приходящихся на остаток готовой продукции и товаров, в качестве расходов периода и исключение их из состава соответствующих активов. В диссертации обоснована необходимость признания расходов по гарантийным обязательствам, требуемым международными стандартами в соответствии с принципом осмотрительности. Для обеспечения признания расходов в том отчетном периоде, в котором они имели место, в диссертации предложены корректировки по аннулированию резервов предстоящих расходов и признанию затрат, списанных за их счет, в качестве расходов отчетного или прошлых периодов, а также по переклассификации расходов будущих периодов в состав активов или расходов отчетного периода в зависимости от их экономического содержания. Автором отмечено, что на показатель расходов также влияют рассмотренные выше корректировки, обеспечивающие приведение в соответствие с МСФО показателей активов, обязательств и капитала.

В диссертации обосновано, что совокупность рекомендованных выше корректировок показателей доходов и расходов обеспечит и соответствие требованиям МСФО показателя финансовых результатах, информация о суммарном изменении которого будет сформирована на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" при закрытии счетов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" и 99 "Прибыли и убытки".

Авторская система трансформационных записей, обеспечивающих осуществление перечисленных рекомендаций по гармонизации показателей капитала, доходов и расходов приведена в Таблице 6.

Таблица 6. Система трансформационных записей для гармонизации информации о капитале, доходах и расходах

Экономическое содержание трансформационной записи

Трансформационная запись

Обеспечение соответствия требованиям МСФО информации о капитале

Уменьшение показателя уставного капитала на величину неоплаченных акций

Д-т сч. 80, К-т сч. 75

Обеспечение оценки капитала по справедливой стоимости чистых активов

Д-т сч. 80, К-т сч. 01, сч. 04, сч, 10, сч. 43, сч. 41, сч. 58 (или те же проводки "красным сторно")

Переклассификация обязательств в собственный капитал в случае выплат на основе долевых инструментов

Д-т сч. 60, сч. 76, сч. 70, К-т сч. 83, сч. 80

Уменьшение величины уставного капитала на сумму собственных долевых инструментов, выкупленных у акционеров, и расходов по аннулированию собственных акций

Д-т сч. 80, К-т сч. 81, сч. 91-2, сч. 84

Обеспечение соответствия требованиям МСФО информации о доходах

Аннулирование выручки, не удовлетворяющей критериям ее признания в МСФО (IAS) 18

Д-т сч 90 -1, К-т сч. 62; Д-т сч 62, К-т сч. 90 -2; Д-т сч. 99, К-т сч. 90 -3; Д-т сч. 99, К-т сч. 90 -9; Д-т сч 09, К-т сч. 99

Отражение выручки, удовлетворяющей критериям ее признания в МСФО (IAS) 18

Д-т сч 62, К-т сч. 90 -1; Д-т сч 90 -2, К-т сч.45; Д-т сч 99, К-т сч. 77

Отражение доходов в том отчетном периоде, в котором они имели место

Д-т сч. 98, К-т сч 91-1, сч. 84

Оценка выручки по сделкам с отсрочкой оплаты по дисконтированной стоимости

Д-т сч 90 -1, К-т сч 91-1

Аннулирование признания выручки по бартерным сделкам однородными товарами (услугами)

Д-т сч 90 -1, К-т сч 90-2, сч. 90-3, сч. 90-9

Обеспечение соответствия требованиям МСФО информации о расходах

Признание расходами периода непроизводительных потерь, общехозяйственных расходов, затрат на забракованную готовую продукцию, расходов на продажу, приходящихся на остаток готовой продукции и товаров

Д-т сч 90 -2, К-т сч. 20, сч. 43, сч. 44

Признание расходов по гарантийным обязательствам

Д-т сч 90 - 2, сч. 84, К-т сч. 62, сч. 76

Признание недостач и потерь от порчи ценностей в качестве расходов

Д-т сч 91 - 2, сч. 84, К-т сч. 94

Уменьшение оценки запасов до возможной чистой стоимости реализации

Д-т сч 91 - 2, К-т сч. 10, сч. 43, сч. 41

Списание просроченной дебиторской задолженности и уменьшение оценки "сомнительной" задолженности

Д-т сч 91 - 2, сч. 84, К-т сч. 62, сч. 76

Отражение обесценения или снижения справедливой стоимости основных средств, нематериальных и финансовых активов

Д-т сч 91 - 2, К-т, сч. 01, сч. 04, сч. 58, сч. 51

Корректировка курсовых разниц вследствие различия в требованиях российских и международных стандартов к курсу пересчета

Д-т сч., 91-2, сч. 84, К-т сч. 52

Аннулирование резервов предстоящих расходов и отражение расходов, списанных за счет них, в том отчетном периоде, в котором они имели место

Д-т сч 96, сч. 90 -2, сч. 91 - 2, сч. 84, К-т сч. 20, сч. 43

Переклассификация расходов будущих периодов для отражения их в том отчетном периоде, в котором они имели место

Д-т сч 08, сч. 15, сч. 20, сч 90 -2, сч. 91 - 2, К-т сч. 97

В диссертации представлены алгоритмы, позволяющие принять решение о необходимых трансформационных записях для приведения показателей активов, обязательств, капитала, доходов, расходов и финансовых результатов российских организаций в соответствие с МСФО в каждом конкретном случае. На Рис. 3 приведен алгоритм выбора необходимых трансформационных записей для гармонизации с требованиями МСФО показателя основных средств.

Рис. 3. Алгоритм принятия решения о формировании трансформационных записей для приведения показателя основных средств в соответствие с МСФО

В диссертации представлены аналогичные алгоритмы для гармонизации с регламентациями МСФО показателей нематериальных активов, запасов, финансовых активов, трудовых, налоговых, финансовых и прочих обязательств, капитала, доходов и расходов российских организаций. В работе аргументировано утверждение, что действия, отраженные в приведенных алгоритмах можно распространить и на характеристику содержания трансформационных записей для приведения показателей активов, обязательств, капитала, доходов, расходов и финансовых результатов, рассчитанных, исходя из правил произвольной исходной системы бухгалтерских стандартов, в соответствие с любыми итоговыми стандартами при трансформации финансовой отчетности.

Результаты, относящиеся к четвертой группе проблем заключаются в разработке авторских предложений по сближению российской и международной систем бухгалтерских стандартов в процессе дальнейшего реформирования бухгалтерского учета в России, направленных на активизацию процесса гармонизации финансовой отчетности российских организаций в соответствии с требованиями МСФО.

В диссертации показано, что решение проблемы гармонизации финансовой отчетности российских организаций конкретизируется реформированием отечественного учета в соответствии с МСФО, в результате чего российские положения по бухгалтерскому учету в значительной степени приближены к международным, но не являются их полной копией. На основании сопоставления современных регламентаций отечественных и международных стандартов в диссертации представлена систематизация их единства и различий по цели, принципам составления финансовой отчетности, учету и отражению в отчетности различных объектов учета и хозяйственных операций, подтверждающая вывод о сохранении существенных различий систем российских ПБУ и МСФО.

В диссертации отмечена наибольшая интенсивность работы по сближению отечественных и международных стандартов в 1998 - 2002 гг., замедление ее в последующие годы и некоторая активизация в 2008 г. Исследование российской действительности позволило выделить факторы, стимулирующие и тормозящие адаптацию системы российских стандартов к требованиям МСФО. К факторам, способствующим адаптации отечественных бухгалтерских стандартов к требованиям МСФО, относится рост крупных российских организаций, заинтересованных в привлечении иностранных инвестиций и стремящихся к включению в мировые рейтинги; к факторам, затрудняющим указанный процесс, - малое количество отечественных корпораций мирового уровня, слабая зависимость большинства организаций от иностранных инвестиций, недостаточное развитие рынка ценных бумаг, неустойчивость российской экономики.

Проведенные в диссертации исследования на примерах ряда крупнейших российских организаций показали их высокую потребность в гармонизации финансовой отчетности в соответствии с МСФО, а также некоторыми национальными стандартами других стран, наиболее распространенными среди которых являются US GAAP. Вместе с тем сопоставление показателей финансовых отчетностей таких организаций, сформированных по российским и международным стандартам, выявило их существенное несоответствие. Разница в числовых значениях показателей отчетностей российских организаций, сформированных по РСБУ и по МСФО, достигает 40% - 100% и более от значений, определенных по российским стандартам. Отличие в показателях отчетностей приводит к разной оценке деятельности организаций. В диссертации обосновано, что показатели ликвидности, финансовой устойчивости, рентабельности и деловой активности, рассчитанные по данным отчетностей, составленных в соответствии с МСФО, существенно ниже аналогичных показателей, определенных по данным отчетностей, составленных по российским стандартам.

В диссертации определены и обоснованы причины низкой степени гармонизации отчетностей, составленных по российским и международным стандартам. К ним отнесены сохраняющиеся отличия в регламентациях российских и международных стандартов финансовой отчетности; не использование российскими бухгалтерами возможностей выбора варианта учета, соответствующего МСФО и допускаемого отечественными стандартами; отсутствие заинтересованности многих отечественных организаций в предоставлении информации, соответствующей МСФО.

На основании исследования российской практики в диссертации аргументирован вывод о необходимости активизации процесса сближения российских и международных стандартов учета и финансовой отчетности. Соискателем разработаны предложения по дальнейшему реформированию российской национальной системы бухгалтерских стандартов по трем направлениям: 1) дальнейшее сближение концептуальных основ учета и отчетности с принципами МСФО; 2) некоторые изменения в системе ПБУ с целью их приближения к МСФО; 3) некоторые изменения в рекомендуемых формах финансовой отчетности для их соответствия МСФО. Разработанные в диссертации предложения по указанным направлениям приведены в Таблице 7.

Таблица 7. Предложения по дальнейшему реформированию отечественных бухгалтерских стандартов

Вид рекомендуемых изменений в системе отечественных стандартов

Международный аналог


Сближение концептуальных основ учета и отчетности с принципами МСФО

Введение в отечественные положения по бухгалтерскому учету определений категорий «активы», «обязательства» и «капитал», соответствующих МСФО

Глава «Принципы» МСФО


Разграничение понятий «расходы» и «затраты», введение в отечественные положения по бухгалтерскому учету определения затрат как потребленных ресурсов

Глава «Принципы»

МСФО


Введение в отечественные стандарты критериев признания элементов отчетности

Глава «Принципы»,

отдельные МСФО


Введение понятий «справедливая стоимость» и «возмещаемая стоимость» и разработка правил их определения для конкретных ситуаций

Глава «Принципы»,

отдельные МСФО


Включение в российские стандарты понятий «финансовые активы» и «финансовые обязательства», приведение в соответствие с ними понятия «финансовые вложения»

МСФО (IAS) 32


Изменения в системе ПБУ с целью их приближения к МСФО

Включение требования учета обесценения основных средств в ПБУ 6/01, разработка стандарта, регламентирующего правила оценки обесцененных объектов

МСФО (IAS) 16,

МСФО (IAS) 36


Уточнение учета переоценки объектов основных средств в ПБУ 6/01

МСФО (IAS) 16


Упразднение стоимостного ограничения по незначительным объектам, которые могут быть квалифицированы в качестве запасов

МСФО (IAS) 16


Допущение в ПБУ 6/01 возможности изменения срока полезного использования и метода амортизации основных средств

МСФО (IAS) 16


Распространение действия ПБУ 5/01 на учет незавершенного производства

МСФО (IAS) 2


Исключение варианта учета общехозяйственных расходов в составе себестоимости незавершенного производства и готовой продукции

МСФО (IAS) 2


Отмена возможности отражения остатка расходов на продажу в составе незавершенного производства

МСФО (IAS) 2


Введение в ПБУ 5/01 прямого требования оценки запасов по наименьшей из себестоимости и возможной чистой стоимости реализации

МСФО (IAS) 2


Исключение из определения нематериальных активов в ПБУ 14/2007 требования к сроку использования объекта

МСФО (IAS) 38


Отмена в ПБУ 14/2007 возможности признания результатов НИР в качестве нематериальных активов

МСФО (IAS) 38


Оценка деловой репутации в ПБУ 14/2007 как разницы между покупной ценой и справедливой стоимостью активов и обязательств

МСФО (IFRS) 3


Уточнение учета переоценки объектов нематериальных активов в ПБУ 14/2007

МСФО (IAS) 38


Включение обязательного учета обесценения нематериальных активов в ПБУ 14/2007, разработка стандарта, регламентирующего правила оценки обесцененных объектов

МСФО (IAS) 38,

МСФО (IAS) 36


Отмена в ПБУ 14/2007 амортизации деловой репутации и регламентация ее оценки по себестоимости за минусом накопленных убытков от обесценения

МСФО (IFRS) 3


Введение в ПБУ 19/02 понятия «финансовые активы» и распространение его действия на указанные объекты

МСФО (IAS) 32,

МСФО (IAS) 39


Разработка отечественного положения по учету «финансовых обязательств»

МСФО (IAS) 32,

МСФО (IAS) 39


Изменение регламентаций ПБУ 19/02 по последующей оценке финансовых вложений, не имеющих рыночную котировку

МСФО (IAS) 39


Изменение в ПБУ 19/02 классификации финансовых вложений и применение правил их оценки по справедливой стоимости

МСФО (IAS) 39


Дополнение ПБУ 18/02 регламентациями по формированию отложенных налоговых обязательств (активов) в случае переоценки внеоборотных активов

МСФО (IAS) 12


Введение в ПБУ 6/01, ПБУ 5/01, ПБУ 19/02, ПБУ 14/2007 требований оценки по справедливой стоимости активов, внесенных в счет взносов в уставный капитал

МСФО (IAS) 16,

МСФО (IAS) 2,

МСФО (IAS) 39,

МСФО (IAS) 38


Упразднение вариантов учета доходов будущих периодов, расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов для равномерного отражения некоторых видов доходов, расходов и затрат на производство

Глава «Принципы»,

МСФО (IAS) 2,

МСФО (IAS) 18


Разработка отдельных положений по бухгалтерскому учету в малых и средних организациях (после утверждения и апробации соответствующих международных стандартов)

Соответствующие международные стандарты


Изменения в формах финансовой отчетности для их соответствия МСФО

Включение в рекомендуемые в качестве образца формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках показателя доли меньшинства, разработка правил его оценки

МСФО (IAS) 1


Включение в состав внеоборотных активов бухгалтерского баланса статьи "долгосрочная дебиторская задолженность"

МСФО (IAS) 1


Исключение из баланса в качестве отдельной статьи показателя "товары отгруженные"

МСФО (IAS) 1


Исключение из актива баланса статьи "НДС по приобретенным ценностям" и отражение обязательств перед бюджетом на сальдированной основе

МСФО (IAS) 1


Исключение из баланса статей "расходы будущих периодов", "доходы будущих периодов" и "резервы предстоящих расходов" и переклассификация их показателей в соответствии с экономическим содержанием

МСФО (IAS) 1


Разрешение использования для составления отчета о прибылях и убытках метода характера затрат

МСФО (IAS) 1


Исключение из рекомендуемой формы отчета об изменениях капитала статей "оценочные резервы" и "резервы предстоящих расходов"

МСФО (IAS) 1


Отражение в рекомендуемой форме отчета о движении денежных средств информации о потоке денежных средств с учетом денежных эквивалентов

МСФО (IAS) 7


Разрешение использования для составления отчета о движении денежных средств косвенного метода

МСФО (IAS) 7


В диссертации разработаны рекомендации по расширению сферы применения МСФО в отечественной практике, в соответствии с которыми необходимо обеспечить на законодательном уровне обязательное составление в соответствии с МСФО индивидуальной отчетности организаций - членов холдинговых групп, формирующих по международным стандартам консолидированную отчетность; распространить опыт формирования отчетности, соответствующей МСФО, в кредитных организациях на крупные организации других областей экономики и разработать методические указания по составлению такой отчетности (в их основу могут быть положены разработки по трансформации отчетности, изложенные в настоящей диссертации). В диссертации аргументирована необходимость совершенствования законодательного обеспечения внедрения МСФО в российскую практику и целесообразность использования в отечественной практике опыта Казахстана по созданию депозитария финансовой отчетности, обеспечению своевременного официального перевода МСФО и контролю за качеством составления отчетности по международным стандартам.

Перечисленные рекомендации не ставят целью устранение всех различий в российских и международных стандартах и полную замену РСБУ на МСФО, которая, по мнению автора, преждевременна. Вместе с тем их осуществление обеспечит существенное приближение формирования отчетности отечественных организаций к международным требованиям, что явится значительным шагом вперед в процессе ее гармонизации на мировом уровне.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО
ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Монографии:

  1. Дружиловская Т.Ю. Проблемы гармонизации концептуальных основ формирования финансовой отчетности в системах российских и международных стандартов. Монография / Т.Ю. Дружиловская - Н. Новгород: Издательство Нижегородского госуниверситета им. Н.И. Лобачевского, 2008. - 198 с. - 12,0 п.л.
  2. Дружиловская Т.Ю. Методологические аспекты адаптации системы российских бухгалтерских стандартов к требованиям МСФО. Монография / Т.Ю. Дружиловская - Н. Новгород: Издательство Нижегородского госуниверситета им. Н.И. Лобачевского, 2008. - 223 с. - 14,8 п.л.
  3. Дружиловская Т.Ю. Гармонизация финансовой отчетности: теория и российская практика: Монография / Т.Ю. Дружиловская - М.: Бухгалтерский учет, 2007.- 280 с. - 17,5 п.л.

Статьи в журналах и изданиях, рекомендуемых ВАК:

  1. Дружиловская Т.Ю. Корректировка показателя расходов при трансформации финансовой отчетности / Т.Ю. Дружиловская // Бухгалтерский учет. - 2007. - №18. - С.50-56.- 0,9 п.л.
  2. Дружиловская Т.Ю. Корректировка показателя доходов при трансформации финансовой отчетности / Т.Ю. Дружиловская // Бухгалтерский учет. - 2007. - №17. - С.51-57. - 0,8 п.л.
  3. Дружиловская Т.Ю. Формирование отложенных налогов при трансформации финансовой отчетности / Т.Ю. Дружиловская // Бухгалтерский учет. - 2007. - №13. - С.53-60. - 1,1 п.л.
  4. Дружиловская Т.Ю. Трансформация нематериальных активов в соответствии с МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Бухгалтерский учет. - 2006. - №15. - С.45-50. - 1,0 п.л.
  5. Дружиловская Т.Ю. Трансформация финансовых вложений в соответствии с МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Бухгалтерский учет. - 2006. - №12. - С.50-55 - 1,0 п.л.
  6. Дружиловская Т.Ю. Признание, оценка и учет запасов по российским и международным стандартам / Т.Ю. Дружиловская // Бухгалтерский учет. - 2006. - №1. - С.57-62. - 0,9 п.л.
  7. Дружиловская Т.Ю. Методика формирования корректировочных записей для приведения показателя капитала в соответствие с требованиями МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Вестник Нижегородского университета им. Н.И. Лобачевского. Серия Экономика и финансы. Выпуск 2 (9) - Н. Новгород: ННГУ, 2006. - С. 146 - 149. - 0,3 п.л.
  8. Дружиловская Т.Ю. Проблемы формирования показателя денежных средств в соответствии с МСФО при трансформации отчетности / Т.Ю. Дружиловская // Вестник Нижегородского университета им. Н.И. Лобачевского. Серия Экономика и финансы. Выпуск 1 (8) - Н. Новгород: ННГУ, 2006. - С. 80 - 84. - 0,4 п.л.
  9. Дружиловская Т.Ю. К вопросу о методике трансформации финансовой отчетности российских организаций в соответствии с международными стандартами / Т.Ю. Дружиловская // Вестник Нижегородского университета им. Н.И. Лобачевского. Серия Экономика и финансы Выпуск 1 (7) - Н. Новгород: ННГУ, 2005. - С. 453 - 457. - 0,4 п.л.
  10. Дружиловская Т.Ю. Корректировка основных средств при трансформации финансовой отчетности / Т.Ю. Дружиловская // Бухгалтерский учет. - 2005. - №10. - С.57-62. - 1,0 п.л.

Статьи и тезисы докладов в других изданиях:

  1. Дружиловская Т.Ю. К вопросу о соотношении понятий "затраты" и "расходы" / Т.Ю. Дружиловская // Вестник Казанского государственного финансово-экономического института. №2(7). - Казань: КГФЭИ, 2007. - С.28-30. - 0,4 п.л.
  2. Дружиловская Т.Ю. Приведение в соответствие с МСФО показателя трудовых обязательств российских организаций / Т.Ю. Дружиловская // Вестник Нижегородского коммерческого института. Выпуск 12. - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 2007. - С. 75-79. - 0,3 п.л.
  3. Дружиловская Т.Ю. Корректировка запасов при трансформации финансовой отчетности предприятия в соответствии с МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Материалы Международной научной конференции "Проблемы и пути развития современных экономических систем". 24-25 марта 2005 г. - Н. Новгород, ННГУ, 2006. - С.265-267. - 0,2 п.л.
  4. Дружиловская Т.Ю. Изменение капитала и движение денежных средств / Е.А. Мизиковский, Т.Ю. Дружиловская // Аудиторские ведомости. - 2005.- №9. - С. 63-71. - 0,8 п.л. (вклад автора 0,4 п.л.).
  5. Дружиловская Т.Ю. Бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках / Е.А. Мизиковский, Т.Ю. Дружиловская // Аудиторские ведомости. - 2005.- №6. - С. 61-71. - 1,0 п.л. (вклад автора 0,5 п.л.).
  6. Дружиловская Т.Ю. Принципы оценки активов и обязательств в российском и международном учете / Т.Ю. Дружиловская, Э.С. Дружиловская // Вестник Нижегородского коммерческого института. Выпуск 7. - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 2004. - С. 44-50. - 0,6 п.л. (вклад автора 0,3 п.л.).
  7. Дружиловская Т.Ю. Понятие и виды оценок в российских и международных стандартах бухгалтерского учета / Т.Ю. Дружиловская, Э.С. Дружиловская // Труды II межвузовской научно-практической конференции преподавателей, ученых, специалистов, аспирантов, студентов "Актуальные вопросы развития экономики России: теория и практика". 26 ноября 2004 г. - Н. Новгород, ВГИПА, 2004. - С.168-171. - 0,2 п.л. (вклад автора 0,1п.л.).
  8. Дружиловская Т.Ю. Трактовка понятия нематериальных активов в российском и международном стандартах / Т.Ю. Дружиловская // Аудиторские ведомости. - 2003. - №2. -С. 58-65. - 0,7 п.л.
  9. Дружиловская Т.Ю. Учет обязательств по налогу на прибыль по российским и международным стандартам / Т.Ю. Дружиловская // Материалы Международной научной конференции "Проблемы развития финансово-экономических отношений на современном этапе". 25-26 марта 2003 г. - Н. Новгород, ННГУ, 2003. - С.264-266. - 0,2 п.л.
  10. Дружиловская Т.Ю. О соответствии учета налога на прибыль в России требованиям МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Материалы Всероссийской научно-практической конференции "Актуальные проблемы учетно-аналитической и финансово-налоговой политики коммерческих организаций". 17-18 апреля 2003 г. - Н. Новгород, Нижегородский коммерческий институт, 2003. - С.29-32. - 0,2 п.л.
  11. Дружиловская Т.Ю. Категория финансовых вложений в российских и международных стандартах финансовой отчетности / Е.А. Мизиковский, Т.Ю. Дружиловская // Материалы Всероссийской научно-практической конференции "Актуальные проблемы учетно-аналитической и финансово-налоговой политики коммерческих организаций". 17-18 апреля 2003 г. - Н. Новгород, Нижегородский коммерческий институт, 2003. - С.11-14. - 0,2 п.л. (вклад автора 0,1 п.л.).
  12. Дружиловская Т.Ю. Достигнуто ли соответствие учета запасов в России требованиям МСФО? / Т.Ю. Дружиловская // Международный бухгалтерский учет. - 2002. - №2. - С. 10-15. - 0,8 п.л.
  13. Дружиловская Т.Ю. Доходы и расходы по российским и международным стандартам / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №1. - С. 9. - 0,4 п.л.
  14. Дружиловская Т.Ю. Влияние глобализации экономики на реформирование бухгалтерского учета в России / Т.Ю. Дружиловская // Материалы III-й Региональной конференции "Россия и проблемы глобализации". 15 апреля 2002г. - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 2002. - С. 69-73. - 0,3 п.л.
  15. Дружиловская Т.Ю. Представление отчетности по российским и международным стандартам. Бухгалтерский баланс / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №2. - С. 13. - 0,4 п.л.
  16. Дружиловская Т.Ю. Представление отчетности по российским и международным стандартам. Отчет о прибылях и убытках / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №4. - С. 10. - 0,4 п.л.
  17. Дружиловская Т.Ю. О соответствии учета затрат по кредитам и займам в России требованиям МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Материалы научно-практической конференции "Десять лет российских реформ: некоторые итоги и новые проблемы". 14 мая 2002 г. - Н. Новгород: Международный независимый эколого-политологический университет, 2002. - С.187-192. - 0,3 п.л.
  18. Дружиловская Т.Ю. Отчет об изменениях капитала по российским и международным стандартам / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №5. - С. 10. - 0,4 п.л.
  19. Дружиловская Т.Ю. Отчет о движении денежных средств по российским и международным стандартам / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №9. - С. 10. - 0,4 п.л.
  20. Дружиловская Т.Ю. Учет основных средств в России и по МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №15. - С. 9. - 0,5 п.л.
  21. Дружиловская Т.Ю. Проблема обеспечения соответствия бухгалтерского учета финансовых вложений в России требованиям международных стандартов финансовой отчетности / Т.Ю. Дружиловская // Вестник Нижегородского коммерческого института. Выпуск 3. - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 2002. - С. 213-223. - 0,6 п.л.
  22. Дружиловская Т.Ю. Учет запасов в России и по МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №17. - С. 10. - 0,5 п.л.
  23. Дружиловская Т.Ю. Учет затрат по кредитам и займам по российским и международным стандартам / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №18. - С. 9. - 0,5 п.л.
  24. Дружиловская Т.Ю. Учет вознаграждений работникам и пенсионных планов по российским и международным стандартам / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №20. - С. 9. - 0,5 п.л.
  25. Дружиловская Т.Ю. Учет налогообложения по международным и российским стандартам / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №21. - С. 10. - 0,5 п.л.
  26. Дружиловская Т.Ю. К вопросу о соответствии учета основных средств в России требованиям международных стандартов финансовой отчетности / Т.Ю. Дружиловская // Вестник Нижегородского коммерческого института. Выпуск 3. - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 2002. - С. 174-183. - 0,6 п.л.
  27. Дружиловская Т.Ю. Учет нематериальных активов в России и по МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №29. - С. 9. - 0,5 п.л.
  28. Дружиловская Т.Ю. Учет финансовых вложений: соотношение российских и международных стандартов / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №30. - С. 9. - 0,5 п.л.
  29. Дружиловская Т.Ю. Учет аренды в России и по МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №31. - С. 9. - 0,5 п.л.
  30. Дружиловская Т.Ю. Учет договоров на капитальное строительство в России и по МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №32. - С. 9. - 0,4 п.л.
  31. Дружиловская Т.Ю. Учет операций в иностранной валюте по российскому законодательству и по МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2002. - №44. - С. 10. - 0,5 п.л.
  32. Дружиловская Т.Ю. Деятельность организаций в отчетности по российским и международным стандартам./ Т.Ю. Дружиловская // Управление бизнесом: Сборник научных трудов. - Н. Новгород: ННГУ, 2001. - С. 30-33. - 0,2 п.л.
  33. Дружиловская Т.Ю. Проблемы реформирования бухгалтерского учета в России в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2001. - №44. - С. 30-33. - 0,4 п.л.
  34. Дружиловская Т.Ю. Что такое МСФО? / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2001. - №45. - С. 9. - 0,4 п.л.
  35. Дружиловская Т.Ю. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России и система МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2001. - №46. - С. 9. - 0,4 п.л.
  36. Дружиловская Т.Ю. Проблемы использования международных стандартов финансовой отчетности в российских коммерческих организациях / Т.Ю. Дружиловская // Экономика, финансы и менеджмент коммерческих организаций: Сборник научных трудов аспирантов. - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 2001. - С. 176-185. - 0,6 п.л.
  37. Дружиловская Т.Ю. Цель и пользователи бухгалтерской отчетности в России и по МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2001. - №48. - С. 10. - 0,4 п.л.
  38. Дружиловская Т.Ю. Основополагающие допущения и качественные характеристики бухгалтерской отчетности в России и по МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2001. - №49. - С. 9. - 0,5 п.л.
  39. Дружиловская Т.Ю. Активы, обязательства и капитал по российским и международным стандартам / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2001. - №50. - С. 7. - 0,4 п.л.
  40. Дружиловская Т.Ю. Финансовые результаты предприятия: различные концепции / Е.А. Мизиковский, Т.Ю. Дружиловская // Финансовая газета. -2000. - №33. - С. 7; №34. - С. 4. - 0,8 п.л. (вклад автора 0,4 п.л.).
  41. Дружиловская Т.Ю. Финансовое положение предприятия: различные концепции / Е.А. Мизиковский, Т.Ю. Дружиловская // Финансовая газета.-2000. - №45.- С. 11; №46. - С. 10; №47. - С. 27. - 1,0 п.л. (вклад автора 0,5 п.л.).
  42. Дружиловская Т.Ю. Проблемы адаптации бухгалтерского учета в РФ к международным стандартам финансовой отчетности / Т.Ю. Дружиловская // Вестник Нижегородского коммерческого института. Серия Экономика, финансы и менеджмент коммерческих организаций. Выпуск 1. - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 2000. - С. 144-152. - 0,7 п.л.
  43. Дружиловская Т.Ю. Отражение деятельности организации в финансовой отчетности: российские и международные стандарты / Т.Ю. Дружиловская // Закон. Финансы. Налоги. - 2000. - №13. - С. 10. - 0,5 п.л.
  44. Дружиловская Т.Ю. Проблемы трансформации российской бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО / Т.Ю. Дружиловская // Вестник Нижегородского коммерческого института. Серия Экономика, финансы и менеджмент коммерческих организаций. Выпуск 1. - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 2000. - С. 153-162. - 0,8 п.л.
  45. Дружиловская Т.Ю. Сопоставление принципов бухгалтерской отчетности в российских и международных стандартах / Е.А. Мизиковский, Т.Ю. Дружиловская // Аудиторские ведомости. - 1999.- №8. - С. 24-33. - 1,2 п.л. (вклад автора 0,6 п.л.).
  46. Дружиловская Т.Ю. Сопоставление цели бухгалтерской отчетности в РФ и в международных стандартах / Н.П. Любушин, Т.Ю. Дружиловская // Экономика и управление предприятиями и организациями в условиях рыночных отношений: Сборник научных трудов. - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 1999. - С. 221-232. - 1,0 п.л. (вклад автора 0,5 п.л.).

Учебные пособия:

  1. Дружиловская Т.Ю. Международные стандарты финансовой отчетности и бухгалтерский учет в России: Учебное пособие / Е.А. Мизиковский, Т.Ю. Дружиловская - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгалтерский учет, 2006 - 328 с. - 20,5 п.л. (вклад автора 10,2 п.л.).
  2. Дружиловская Т.Ю. Международные стандарты финансовой отчетности и бухгалтерский учет в России: Учебное пособие / Е.А. Мизиковский, Т.Ю. Дружиловская - М.: Бухгалтерский учет, 2004 - 304 с. - 19 п.л. (вклад автора 9,5 п.л.).
  3. Дружиловская Т.Ю. Заключение по специальному аудиторскому заданию по проверке бухгалтерской отчетности, составленной в соответствии с принципами, отличными от российских правил / Т.Ю. Дружиловская // Аудит: Практикум / В.И. Подольский, Л.Г. Макарова, А.А. Савин, Л.В. Сотникова и др.; Под ред. проф. В.И. Подольского М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003 - С. 290 - 324. - 38,0 п.л. (вклад автора 1,8 п.л.).
  4. Дружиловская Т.Ю. Международные стандарты финансовой отчетности и бухгалтерский учет в России / Т.Ю. Дружиловская // Теория бухгалтерского учета: Учебное пособие для вузов / Н.П. Любушин, В.В. Жаринов, Н.В. Бородина; Под ред. проф. Н.П. Любушина. 2-е изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002. - С. 208-256. - 19,5 п.л. (вклад автора 3,2 п.л.).
  5. Дружиловская Т.Ю. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебное пособие / Т.Ю. Дружиловская - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 2002 - 126 с. - 8,0 п.л.
  6. Дружиловская Т.Ю. Международные стандарты бухгалтерского учета и бухгалтерский учет в РФ // Т.Ю. Дружиловская // Теория бухгалтерского учета: Учебное пособие для вузов / Н.П. Любушин, В.В. Жаринов, Н.В. Бородина; Под ред. проф. В.Д. Новодворского. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000. - С. 205-233. - 18,5 п.л. (вклад автора 1,8 п.л.).
  7. Дружиловская Т.Ю. Основные проводки по изучаемым объектам учета: Пособие для проведения практических работ / Т.Ю. Дружиловская - Н. Новгород: Нижегородский коммерческий институт, 1999 - 22 с. - 1,3 п.л.

Автореферат

Подписано в печать

Формат 60х84 1/16

Бумага типогр. №1

Гарнитура "Times"

Печать офсетная

Уч.-изд. л. 2,0

Заказ

Тираж 100 экз.






© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.