WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 || 3 | 4 |   ...   | 5 |

«Серия «Высшее образование» Издание 2-е Рекомендовано Учебно-методическим советом Союза негосударственных вузов Москвы и Московской области в качестве учебно-методического пособия для студентов ...»

-- [ Страница 2 ] --

Инструкция о порядке взимания и учета страховых взносов (платежей) на обязательное медицинское страхование (утверждена постановление Совета Министров — Правительства РФ от 11 октября 1993 г. № 1018). Федеральному фонду и территориальным фондам обязательного медицинского страхования предоставлено право взыскивать с плательщиков недоимки в бесспорном порядке. Функция контроля за своевременным и полным перечислением страховых взносов осуществляются совместно Федеральным и территориальными фондами обязательного медицинского страхования и органами налоговой службы РФ. КОНТРОЛИРУЮЩИЕ ОРГАНЫ В СФЕРЕ ЭКОНОМИКИ И ТОРГОВЛИ: Государственная инспекция по торговле, качеству товаров и защите прав потребителей Государственная инспекция по торговле, качеству товаров и защите прав потребителей Министерства торговли Российской Федерации (Госторгинспекция) — государственный орган, основными задачами которого являются: • государственный контроль за соблюдением норм и правил торговли и общественного питания, порядком применения цен по отдельным группам това ров, качеством и безопасностью товаров народного потребления;

• деятельность по искоренению злоупотреблений в торговле, общественном питании и недопущению поступления на потребительский рынок недоброкачественных товаров. Госторгинспекция состоит из Департамента государственной инспекции по торговле, качеству товаров и защите прав потребителей центрального аппарата Министерства торговли РФ (Департамент госторгинспекции) и подчиненных ему территориальных органов — управлений государственной инспекции по торговле, качеству и защите прав потребителей (территориальные управления госторгинспеции) в субъектах РФ. Министерство по антимонопольной политике и поддержке предпринимательства РФ. В состав Министерства по антимонопольной политике и поддержке предпринимательства РФ входят: • Центральный аппарат Министерства (орган Правительства России);

• Территориальные управления Министерства. Основными задачами Министерства являются: • предупреждение, ограничение и пресечение монополистической деятельности и недобросовестной конкуренции;

• государственный контроль за соблюдением антимонопольного законодательства;

• государственный контроль за соблюдением прав потребителей;

• государственный контроль за рекламой;

• государственный контроль за созданием, реорганизацией, ликвидацией коммерческих организаций и их объединений;

• государственный контроль за соблюдением антимонопольного законодательства при приобретении акций (долей) в уставном капитале коммерческих организаций и иных случаях;

• принудительное разделение (выделение) коммерческих организаций и некоммерческих организаций, занимающихся предпринимательской деятельностью. Министерство топлива и энергетики РФ. В состав Минтопэнерго России действуют Госгазинспекция России и Энергонадзор России. Задачами Минтопэнерго России являются: • обеспечение потребностей народного хозяйства и населения в различных видах топлива и энергии на внутреннем и внешнем рынках, их рационального и безопасного (в экологическом и технологическом плане) использования;

• обеспечение деятельности организаций топливноэнергетического комплекса путем разработки в соответствии с действующим законодательством и принятия нормативных правовых актов, регламентирующих стандарты, нормы и правила топливноэнергетического комплекса, обеспечение промышленной безопасности и охраны труда, осуществление контроля за их соблюдением;

• осуществление в установленном порядке полномочий по лицензированию видов деятельности организаций топливно-энергетического комплекса и выдача лицензии на виды деятельности, лицензирование которых отнесено к компетенции Минтопэнерго России;

• осуществление государственного надзора за эффективным использованием энергетических ресурсов в РФ;

• обеспечение государственного контроля и надзора за рациональным использованием нефти, газа, угля, горючих сланцев и продуктов их переработки, электрической и тепловой энергии, качеством торфа;

• осуществление надзора за промышленной и экологической безопасностью организаций топливно-энергетического комплекса в пределах компетенции, установленной действующим законодательством;

• разработка и утверждение обязательных для всех потребителей энергетических ресурсов правил технической эксплуатации электрических и теплопотребляющих установок и техники безопасности при их эксплуатации, правил пользования электрической и тепловой энергией, правил учета производства и потребления электрической и тепловой энергии;

• осуществление совместно с другими федеральными органами исполнительной власти и органами исполнительной власти субъектов РФ контроля за разработкой месторождений углеводородов в соответствии с проектной технологической документацией, выполнением условий лицензий на пользование недрами и внесение на этой основе предположений по улучшению использования полезных ископаемых и повышению эффективности разработки месторождений. Федеральная комиссия по рынку ценных бумаг РФ Федеральная комиссия по рынку ценных бумаг является самостоятельным органом исполнительной власти по проведению государственной политики в области рынка ценных бумаг. ФКЦБ России подчиняется непосредственно Президенту РФ по вопросам, закрепленным за ним в Конституции РФ и законодательством РФ. ФКЦБ России имеет центральный аппарат и региональные отделения. При ФКЦБ действует экспертный совет (консультационно совещательный орган). ФКЦБ России выполняет следующие функции: • утверждает стандарты эмиссии ценных бумаг, проектов эмиссии ценных бумаг эмитентов, в том числе иностранных эмитентов, осуществляющих эмиссию ценных бумаг на территории РФ, и порядок регистрации эмиссии и проспектов эмиссии ценных бумаг;

• устанавливает порядок и осуществляет лицензирование различных видов профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг и деятельности по оценке и управлению имуществом паевых инвестиционных фондов, а также приостанавливает или аннулирует указанные лицензии в случае нарушения законодательства РФ о ценных бумагах;

выдает генеральные лицензии на осуществление деятельности по лицензированию деятельности профессиональных участников рынка ценных бумаг, а также приостанавливает или аннулирует указанные лицензии;

осуществляет контроль за соблюдением эмитентами, профессиональными участниками рынка ценных бумаг, саморегулируемыми организациями профессиональных участников рынка ценных бумаг требований законодательства РФ о ценных бумагах, стандартов и требований, утвержденных ФКЦБ России;

I разрабатывает проекты законодательных и иных нормативных актов, связанных с вопросами регулирования рынка ценных бумаг, лицензирование деятельности его профессиональных участников, саморегулируемых организаций профес сиональных участников рынка ценных бумаг, контроля за соблюдением законодательных и нор мативных актов о ценных бумагах, проводят их экспертизу;

I осуществляет руководство региональными отделениями ФКЦБ России;

I устанавливает и определяет порядок допуска к первичному размещению и обращению вне территории РФ ценных бумаг, выпущенных эмитентами, зарегистрированными в РФ;

I осуществляет надзор за соответствием объема выпуска эмиссионных ценных бумаг их количеству в обращении;

I устанавливает соотношения между размерами объявленной эмиссии акций на предъявителя и оплаченного уставного капитала. Федеральная служба России по валютному и экспортному контролю. Федеральная служба России по валютному и экспортному контролю является центральным органом федеральной исполнительной власти, который осуществляет функции органа валютного и экспортного контроля за соблюдением действующего законодательства при осуществлении валютных и внешнеэкономических операций. Федеральная служба России по валютному и экспортному контролю в рамках своей компетенции обеспечивает: • контроль за соблюдением резидентами и нерезидентами законодательства РФ и ведомственных нормативных актов, регулирующих осуществление валютных операций, и за выполнением резидентами обязательств перед государством в иностранной валюте;

• контроль за полнотой поступления в установленном порядке средств в иностранной валюте по внешнеэкономическим операциям;

• контроль за соблюдением порядка квотирования и лицензирования экспорта товаров и услуг и правильности использования полученных квот и лицензий;

• контроль за правомерностью предоставления или отказа в предоставлении права на экспорт стратегически важных сырьевых товаров предприятиям и организациям;

• проверку полноты и объективности учета и отчетности по валютным, экспортно-импортным и иным внешнеэкономическим операциям, а также проверку операций нерезидентов в валюте РФ;

• контроль эффективности использования кредитов в иностранной валюте, предоставляемых РФ на основе международных договоров и соглашений • проверку финансовых документов, бухгалтерских книг, отчетов, планов, смет, деклараций, контрактов, соглашений (договоров) и иных документов, свя занных с осуществлением хозяйствующими субъектами экспорта и импорта товаров и услуг, бартерных операций, иных внешнеэкономических операций, получением и переводом валютных ценностей, выполнением обязательств перед государством в иностранной валюте. КОНТРОЛИРУЮЩИЕ ОРГАНЫ В СФЕРЕ ФИНАНСОВО-КРЕДИТНЫХ ОТНОШЕНИЙ Центральный банк РФ Банк России является юридическим лицом и может совершать определенные гражданско-правовые сделки, вместе с тем он наделен широкими властными полномочиями по управлению кредитной системой РФ и осуществлению надзора за кредитными организациями. Он является одновременно юридическим лицом и субъектом публичного права. Банк России осуществляет постоянный надзор за соблюдением кредитными организациями банковского законодательства, нормативных актов Банка России, в частности установленных ими обязательных нормативов. Главная цель банковского регулирования и надзора — поддержание стабильности банковской системы, защита кредитов и интересов вкладчиков. Банк России регистрирует кредитные организации а Книге государственной регистрации кредитных организаций, выдает кредитным организациям лицензии на осуществление банковской деятельности. Банк России осуществляет анализ деятельности кредитных организаций с целью выявления ситуаций, угрожающих законодательным интересам кредиторов (вкладчиков), стабильности банковской системы в целом. Для осуществления своих функций в области банковского надзора и регулирования Банк России проводит проверки кредитных организаций и их филиалов, направляет им обязательные для исполнения предписания об устранении выявленных в их деятельности нарушений и применяет предусмотренные настоящим Федеральным законом санкции по отношению к нарушителям.

ЗАЩИТА прдв ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕЙ В СПОРАХ С КОНТРОЛИРУЮЩИМИ ОРГАНАМИ Действия контролирующих органов не всегда являются правомерными. Это объясняется многими причинами, среди которых и некомпетентность проверяющих, и умышленные действия по созданию конфликтных ситуаций в проверяемой организации. Для защиты своей позиции предприятия могут выбрать правовые средства, предусмотренные действующим законодательством. Административный способ защиты заключается в разрешении возникших разногласий в рамках системы контролирующего органа без передачи спора в суд. Порядок административного обжалования актов и действий налоговых органов регулируется частью первой Налогового кодекса РФ (пп. 7 п. 2 ст. 1 НК РФ), таможенных органов — Таможенным кодексом РФ (ст. 17 ТК РФ). В отношении иных контролирующих органов применяется порядок, предусмотренный КоАП РСФСР, если иное не указано специальными законами, регулирующими деятельность этих органов. По общему правилу подача жалобы осуществляется в вышестоящий орган или вышестоящему должностному лицу в зависимости от предмета обжалования. Срок подачи жалобы различен. Так, для жалобы в налоговые органы он составляет три месяца со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав (п. 2 ст. 139 НК РФ). КоАП РСФСР предусматривает для обжалования 10дневный срок (ст. 268 КоАП РСФСР). Целая система сроков административного обжалования установлена для таможенных органов. Так, согласно ст.ст. 370 и 371 ТК РФ постановление таможенного органа о наложении взыскания за нарушение таможенных правил может быть обжаловано в вышестоящий таможенный орган в течение 20 дней со дня вынесения постановления.

Акт о наложении взыскания по упрощенной форме может быть обжалован начальником или заместителем начальника таможенного органа, должностное лицо которого составило указанный акт, в течение 10 дней со дня составления акта (ст. 386 ТК РФ). Решения, действия или бездействие таможенных органов и их должностных лиц обжалуются в вышестоящий таможенный орган либо вышестоящему должностному лицу в течение трех месяцев со дня уведомления лица о решении либо совершения действия. При неуведомлении лица о принятом решении первоначальная жалоба может быть подана в течение шести месяцев с даты принятия решения. При бездействии первоначальная жалоба может быть подана в течение трех месяцев со дня истечения трехмесячного срока после получения соответствующими таможенными органами либо их должностными лицами письменной просьбы о принятии решения. В случае пропуска этого срока по уважительной причине срок подачи жалобы может быть восстановлен лицом, которому направлена жалоба. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы. Законодательство не предъявляет каких-либо обязательных требований к содержанию жалобы в вышестоящую инстанцию. При подаче жалобы на практике указываются следующие сведения: • наименование и адрес вышестоящего органа или Ф.И.О. должностного лица, на имя которого подается жалоба;

• Ф.И.О. и адрес лица, подающего жалобу;

• наименование органа или Ф.И.О. должностного лица, чьи действия или бездействие обжалуются;

• номер и дата обжалуемого решения контролирующего органа о привлечении лица к ответственности;

• основания, по которым производится обжалование ненормативных актов контролирующего органа, действий или бездействия его должностных лиц, а также дата и время их совершения. Жалоба, поданная юридическим лицом, подписывается его руководителем либо иным законным или уполномоченным представителем юридического лица. Если жалоба подается физическим лицом, она подписывается им самостоятельно либо его представителем. Срок, установленный законодателем на рассмотрение жалобы, также различен. Так, жалоба налогоплательщика в налоговые органы должна быть рассмотрена в срок не позднее одного месяца со дня ее получения соответствующим лицом (ст. 140 НК РФ). Такой же срок предусмотрен и для жалоб в таможенные органы (ст.ст. 375, 409 ТК РФ). КоАП РСФСР предусматривает 10-дневный срок на рассмотрение жалобы, если иное не предусмотрено законодательством. По результатам рассмотрения жалобы вышестоящий орган обычно принимает одно из следующих решений: • оставить жалобу без удовлетворения;

• отменить решение нижестоящего органа;

• назначить дополнительную проверку;

• изменить решение или вынести новое решение. Подача жалобы в вышестоящие налоговые органы не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия. Однако лицо, рассматривающее жалобу, вправе приостановить их исполнение, если у него имеются достаточные основания полагать, что обжалуемый акт или действия не соответствуют законодательству РФ (ст. 140 НК РФ, ст. 412 ТК РФ). В соответствии со ст. 270 КоАП РСФСР в случае подачи жалобы в установленный срок исполнение постановления о наложении административного взыскания приостанавливается. В связи с тем, что общего правила не существует, при обжаловании действий либо решений какого-либо контролирующего органа нужно еще раз внимательно ознакомиться с нормативным актом, регулирующим его деятельность. Подача жалобы в вышестоящий орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновре менную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд. Судебное обжалование актов контролирующих органов, действий или бездействия их должностных лиц юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд. Для защиты своих прав возможно предъявление в суд следующих исков: • о признании недействительным решения контролирующего органа, не соответствующего законодательству и нарушающего права и законные интересы организаций и граждан;

• о признании незаконными действий (бездействия) должностных лиц контролирующих органов;

• о признании не подлежащим исполнению исполнительного или иного документа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке;

и о возврате из бюджета денежных средств, списанных контролирующим органом в бесспорном (безакцептном) порядке с нарушением требований законодательства;

• о возмещении убытков, причиненных действиями (бездействием) этих органов. Иск о признании недействительным решения контролирующего органа, не соответствующего законодательству и нарушающего права и законные интересы организаций и граждан. Предметом обжалования по искам о признании недействительным ненормативного акта контролирующего органа являются его решения (постановления). К ненормативным актам органа исполнительной власти, принятым в связи с проведением проверки, которые могут быть обжалованы в суд, относятся, например: • акт об изъятии документов, свидетельствующих о совершении правонарушений;

• решение о приостановлении операций по счетам в банках или иных кредитных учреждениях;

• акт, составляемый при воспрепятствовании доступу должностных лиц, проводящих проверку, на территорию или в помещения проверяемого;

• решение (постановление), вынесенное руководителем (заместителем руководителя) контролирующего органа по результатам рассмотрения материалов проверки. Следует отметить, что сам акт проверки обжаловать нельзя, поскольку этот документ лишь фиксирует факт проведения проверки и обстоятельства, которые были в результате выявлены. Предметом урегулирования может быть только решение, которое будет вынесено на основании данного акта. Немаловажными при подаче данного иска являются следующие обстоятельства: • размер государственной пошлины по иску организации о признании недействительным решения органа исполнительной власти составляет 10 МРОТ • при рассмотрении споров о признании недействительными актов государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия указанных актов, возлагается на орган, принявший акт. Это означает, что в данном случае проверяемая организация или индивидуальный предприниматель не обязаны доказывать незаконность оспариваемого ими решения. Обоснованность принятого решения должен доказать контролирующий орган. Иск о признании незаконными действий (бездействия) должностных лиц контролирующего органа Согласно п.2 ст. 46 Конституции РФ решения и действия (бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд. Ответчиком по данному иску может являться как конкретное должностное лицо, так и контролирующий орган, поскольку работники, уполномоченные совершать те или иные действия, совершают их не от собственного имени, а от имени налогового органа. Результатом удовлетворения иска о признании незаконными действий (бездействия) является признание факта их незаконности и понуждение должностных лиц к прекращению таких действий или бездействия. Так, в практике арбитражных судов имеются споры о признании незаконными действий налоговых органов. Сотрудниками налоговой инспекции и налоговой полиции было проведено изъятие документов у акционерного общества. По истечении пяти дней после изъятия ни подлинные документы, ни изготовленные с них копии акционерному обществу возвращены не были. Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с жалобой на действия налоговых органов по удержанию изъятых документов. В судебном заседании истец уточнил, что им обжалуются действия налоговых органов в лице их руководителей в связи с неисполнением обязанностей, предусмотренных ст. 94 НК РФ. Арбитражный суд своим определением производство по делу прекратил. Основанием для вынесения данного решения послужил тот факт, что истец в жалобе (иске) не указал конкретных должностных лиц^и того, какие их действия (бездействие) обжалуются. Постановлением апелляционной инстанции определение арбитражного суда оставлено без изменения. Президиум ВАС РФ с выводами арбитражного суда не согласился (Постановление Президиума ВАС РФ от 20 июня 2000 г. N 6713/99), указав на сделанные истцом в ходе судебного заседания необходимые уточнения. При этом Суд указал, что в соответствии с п. 8 ст. 94 НК РФ должностное лицо налогового органа вправе изъять у проверяемого лица подлинные документы в порядке, предусмотренном указанной статьей. При изъятии таких документов с них изготавливаются копии, которые заверяются должностным лицом налогового органа и передаются лицу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или передать изготовленные копии одно временно с изъятием документов налоговый орган передает их лицу, у которого документы были изъяты, в течение пяти дней после изъятия. Пропуск налоговым органом пятидневного срока, установленного ст. 94 НК РФ для возврата изъятых документов, является основанием для обжалования действий налогового органа в судебном порядке (ст. 138 НК РФ). В другом случае акционерное общество обжаловало в арбитражный суд решение государственной налоговой инспекции об отказе зачесть излишне уплаченные им суммы налога в счет текущих налоговых платежей в соответствии со ст. 78 НК РФ. Иск был предъявлен к начальнику районной налоговой инспекции. Определением арбитражного суда в приеме искового заявления было отказано по основанию, предусмотренному ст. 107 АПК РФ, со ссылкой на то, что данный спор арбитражному суду неподведомствен, поскольку иск предъявлен к физическому лицу (начальнику налоговой инспекции). Президиум ВАС РФ направил дело на новое рассмотрение (Постановление Президиума ВАС РФ от 7 марта 2000 г. № 6344/99), так как пришел к выводу, что оснований для отказа в приеме искового заявления у суда не имелось, поскольку ст. 138 НК РФ предусмотрена возможность судебного обжалования актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством. Иск о признании не подлежащим исполнению исполнительного или иного документа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке. Оспариваемым документом, в частности, является инкассовое поручение налогового (или таможенного) органа на списание со счета налогоплательщика в бесспорном порядке начисленных по результатам проверки сумм недоимок и пени за различные налоговые правонарушения. Указанное инкассовое поручение передается налоговым органом в банк, обслуживающий налогоплательщика, и подлежит исполнению последним в бесспорном порядке (ст. 46 НК РФ). Если в момент поступления в банк данного документа на счете налогоплательщика отсутствуют денежные средства либо их недостаточно для полного исполнения этого инкассового поручения, последнее помещается банком в картотеку неисполненных документов для контроля и последующего списания соответствующих денежных средств по мере их поступления на счет налогоплательщика. По иску о признании не подлежащим исполнению инкассового поручения контролирующего органа государственная пошлина уплачивается исходя из оспариваемой суммы. Размер государственной пошлины согласно ст. 4 Закона РФ «О государственной пошлине» в редакции Федерального закона от 31 декабря 1995 г. № 226-ФЗ составляет при сумме иска: • до 10 тыс. руб. — 5% от цены иска, но не менее минимального размера оплаты труда;

• свыше 10 тыс. руб. до 50 тыс. руб. — 500 руб. + 4% от суммы свыше 10 тыс. руб.;

• свыше 50 тыс. руб. до 100 тыс. руб. — 2100 руб. + 3% от суммы свыше 50 тыс. руб.;

• свыше 100 тыс. руб. до 500 тыс. руб. — 3600 руб. + 2% от суммы свыше 100 тыс. руб.;

• свыше 500 тыс. руб. до 1 млн руб. — 11 600 руб. + 1% от суммы свыше 500 тыс. руб.;

• свыше 1 млн руб. - 16 600 руб. + 0,5% от суммы свыше 1 млн руб., но не свыше 1000-кратного размера МРОТ. В случае если у лица отсутствуют денежные средства для уплаты государственной пошлины, это не означает, что оно не может обратиться за судебной защитой. При предъявлении искового заявления необходимо подать ходатайство о рассрочке или об отсрочке уплаты госпошлины. К ходатайству прилагаются: • справка налогового органа о наличии у лица банковских счетов;

• справки банков, подтверждающие отсутствие на этих счетах средств, необходимых для оплаты госпошлины. Проверяемый вправе также приложить иные документы, подтверждающие его тяжелое имущественное положение, которое не позволяет ему уплатить госпошлину при подаче иска. К исковому заявлению прилагаются доказательства, подтверждающие обстоятельства, на которые лицо ссылается в обоснование своих требований. Иск о возврате из бюджета денежных средств, списанных в бесспорном порядке с нарушением требований закона или иных нормативных правовых актов. При предъявлении иска к нему прилагаются доказательства списания денежных средств со счетов по решению контролирующего органа (исполненные платежные или инкассовые поручения, выписки с банка и т.д.). Неправомерность взыскания подтверждается доказательствами отсутствия нарушений (в частности, нарушений в исчислении налогов и сборов), послуживших основанием для принятия этого решения. К исковому заявлению могут быть приложены следующие документы: • акт, содержащий описание выявленных при проверке нарушений;

• бухгалтерские и иные документы, имеющиеся в распоряжении организации, опровергающие обстоятельства, изложенные в акте. Иск о возмещении убытков, причиненных неправомерными действиями (бездействием) контролирующих органов Конституция РФ (статья 53) устанавливает, что каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственной власти или их должностными лицами. Для наступления имущественной ответственности контролирующих органов необходимо доказать в совокупности: • факт определенных действий или бездействия этих органов, их должностных лиц или работников и их незаконность;

• причинение убытков (или вреда имуществу) при осуществлении должностным лицом (работником) своих служебных обязанностей;

• причинную связь между неправомерными действиями (решениями) или бездействием и причиненными убытками (наступившим вредом). Кроме того, необходимо представить обоснованный расчет понесенных убытков. В соответствии с Гражданским кодексом РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода) (ст. 15 ГК РФ). Убытки, как правило, делятся на прямые (имеют непосредственную связь с фактом нарушения органами государственной власти прав физических и юридических лиц) и косвенные. Законодательство допускает возмещение убытков, причиненных необоснованным взысканием экономических (финансовых) санкций. Однако необходимо обратить внимание, что судебно-арбитражная практика исходит из того, что применение в данном случае норм об ответственности за неисполнение денежного обязательства, предусмотренных ст. 395 ГК РФ, не допускается. Такое положение закреплено в Постановлении Пленума ВС РФ и ВАС РФ от 1 июля 1996 г. № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации». В п. 2 данного Постановления определено, что в случаях, когда разрешаемый судом спор вытекает из налоговых или других финансовых и административных правоотношений, следует учитывать, что гражданское законодательство может быть применено к указанным правоотношениям только при условии, что это предусмотрено законодательством. Ответчиками по искам о возмещении убытков, причиненных неправомерными действиями (бездействием) ор ганов исполнительной власти, признаются Российская Федерация, соответствующий субъект РФ или муниципальное образование в лице соответствующего финансового или иного управомоченного органа. Предъявление иска непосредственно к контролирующему органу, допустившему нарушение, не может служить основанием для отказа суда в принятии искового заявления либо к его возвращению без рассмотрения. В этом случае суд обязан привлечь в качестве ответчика по делу соответствующий финансовый или иной управомоченный орган (п, 12 Постановления № 6/8). Решение арбитражного суда может быть обжаловано в апелляционную инстанцию в течение одного месяца со дня вынесения решения (гл. 20 АПК РФ). Если срок обжалования в апелляционной инстанции был пропущен, то решение может быть обжаловано в кассационной инстанции. В кассационной инстанции может быть обжаловано также не устраивающее истца постановление апелляционной инстанции. Кассационная жалоба может быть подана в течение одного месяца после вступления в законную силу решения или постановления арбитражного суда (гл. 21 АПК РФ). Последней судебной инстанцией для защиты прав индивидуальных предпринимателей и юридических лиц является Президиум ВАС РФ. Судебные акты, вступившие в законную силу, могут быть пересмотрены по протесту, принесенному Председателем ВАС РФ, Генеральным прокурором РФ или их заместителями. В случае несогласия истца с вынесенным решением (постановлением) арбитражного суда истцу следует направить на имя одного из перечисленных лиц заявление о принесении протеста. При наличии соответствующих оснований для пересмотра дела должностное лицо приносит протест, который рассматривается Президиумом ВАС РФ. Если основания для принесения протеста отсутствуют, истцу направляется уведомление об этом (гл. 22 АПК РФ).

Вопросы 1. Какие виды контроля Вы знаете? 2. Назовите функции внешнего и внутреннего контроля. 3. Какие контролирующие организации учреждены в Российской Федерации? 4. Права, обязанности и полномочия контролирующих органов в России. 5. Как защитить права проверяющих и проверяемых?

ТЕМА # ОСНОВНЫЕ ЗАДАЧИ ВНЕШНЕГО ФИНАНСОВОГО контроля По организационным формам внешний финансовый контроль подразделяется на государственный, ведомственный и аудиторский. Государственный контроль осуществляется государственными и административными органами контроля. Ведомственный контроль проводится министерствами, комитетами и другими органами государственного управления за деятельностью подведомственных им предприятий, организаций и учреждений. Аудиторский контроль осуществляется за деятельностью предприятий независимыми специализированными аудиторскими фирмами или частными лицами, имеющими лицензию на проведение контроля. Организация государственного регулирования аудиторской деятельности возложена на комиссию по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации. Внешний аудит выполняют аудиторские фирмы по договору с государственными, налоговыми и другими органами, предприятиями, пользователями — банками, иностранными партнерами, акционерами, страховыми обществами. Основной их задачей является установление достоверности финансовой отчетности проверяемых объектов, а также разработка рекомендаций по устранению имеющихся недостатков Для достижения поставленных задач и целей аудиторские фирмы осуществляют: финансовые экспертизы;

проверки и ревизии финансово хозяйственной деятельности и коммерческой деятельности предприятий и организаций;

контроль за правильностью оп ределения доходов, подлежащих налогообложению;

предотвращение их занижения и возможность избежания штрафных санкций. В зависимости от времени проведения, сферы финансовой деятельности, формы проведения существует и классификация финансового контроля в зависимости от органов (субъектов) осуществляющих его. Выделяется президентский контроль, контроль представительных органов государственной власти и местного самоуправления, исполнительных и финансово-кредитных органов власти, ведомственный и внутрихозяйственный контроль, а также общественный и аудиторский контроль. Основы контроля закреплены в Конституции российской Федерации, в Конституциях республик в составе Федерации, а также в основных законах и правовых актах представительных органов местного самоуправления и органов исполнительной власти. Так, для осуществления контроля за исполнением федерального бюджета Совет Федерации и Государственная Дума образует Счетную палату. Сфера полномочий Счетной палаты - контроль за федеральной собственностью и федеральными денежными средствами. В целях эффективности президентского контроля в ведении Президента Российской Федерации создан контрольный орган - Контрольное управление Президента Российской Федерации. Важнейшее место в системе финансового контроля занимает Министерство финансов Российской Федерации, которое не только разрабатывает финансовую политику страны, но и контролирует ее осуществление. Финансовый контроль осуществляют все структурные подразделения МФ РФ соответственно их компетенции: органы федерального казначейства призваны осуществлять государственную бюджетную политику. Деятельность налоговой службы направлена на обеспечение единой системы контроля за соблюдением российского налогового законодательства, правомерности исчисления, полноты и своевременности внесения налогов в бюджет и внебюджетные фонды. Министерство по налогам и сборам наде лено широким кругом контрольных полномочий и прав по применению мер принудительного воздействия к нарушителям налогового законодательства. Функции органов Государственного страхового надзора также ограничены особой сферой — страховой деятельностью. Они осуществляются в целях обеспечения соблюдения требований законодательства РФ о страховании, развития страховых услуг, защиты прав и интересов участников страховых отношений. Перестройка банковской системы и возникновение коммерческих банков в значительной мере изменили функции банков в области финансового контроля. Особая роль в его осуществлении принадлежит Центральному Банку России. Он организует и контролирует денежно-кредитные отношения в стране, осуществляет надзор за деятельностью коммерческих банков. Также существует специальное контрольное подразделение, предназначенное для проведения финансового контроля — это Контрольно-ревизионное управление с его территориальными органами на местах. Документом, регламентирующим деятельность непосредственно органов КРУ, является «Положение о контрольно-ревизионном управлении Министерства финансов РФ в субъекте Российской Федерации», утвержденное постановлением Правительства РФ от 06.08.98 г. № 888. В соответствии с Законом РФ «О несостоятельности (банкротстве) предприятий на аудиторов возложена проверка и составление бухгалтерского баланса должника в случае возбуждения судебного дела о его несостоятельности.

ОСНОВНЫЕ ЗАДАЧИ И НАПРАВЛЕНИЯ ВНЕШНЕГО ФИНАНСОВОГО контроля Часто не только руководство хозяйствующего субъекта имеет потребность в объективной информации о его деятельности. Если собственность, которой распоряжаются управляющие, принадлежит другим, то эти лица (акционеры, инвесторы) или общество в целом, которые делегировали управляющим полномочия распоряжения своей 4-Ревизия и контроль собственностью, заинтересованы, чтобы действия управляющих приносили им максимальную выгоду. Поскольку информация, полученная зависимыми от руководства управляемого объекта органами внутреннего контроля, у этих лиц не всегда вызывает доверие, возникает потребность в проведении независимого внешнего контроля. Внешний контроль предприятия проводят государственные контрольные организации, общественные и аудиторские фирмы. Основная цель внешнего контроля — составить мнение о точности, с которой в финансовых отчетах представлены финансовое положение, результаты операций и движение денежных средств экономической единицы в соответствии с общепринятыми бухгалтерскими принципами и законодательными нормами, а в более общем случае — о финансовом здоровье объекта контроля, рациональности и эффективности его деятельности. При внешнем контроле получаемая информация направляется заказчикам, которые (если заказчик и потребитель — не одно лицо) предоставляют ее для ознакомления внешним потребителям. Внешний и внутренний контроль дополняют друг друга и в то же время существенно различаются. Деятельность внешних контролеров во многом аналогична деятельности внутренних, поскольку при этом используются практически одна и та же исходная информация, сходные приемы и методы ее проверки и анализа. Если в организации существует служба внутреннего контроля, то внешний контролер прежде всего проверяет эффективность ее работы, определяет степень возможного доверия к ее информации, с тем чтобы обеспечить необходимое разделение задач и сотрудничество между внешним и внутренним контролем. Однако внешний контроль более независим от руководства контролируемого объекта и отвечает за достоверность своей информации прежде всего перед ее заказчиками и внешними потребителями. Аудитор и контролер проверяет на предприятии: бухгалтерский учет и налоговый учет, в соответствии с инст 4- рукциями и положениями по бухгалтерскому учету и законов РФ. Перед аудитором внешнего контроля ставится семь основных задач: 1) учет хозяйственных операций и отражение их в бухгалтерском учете. Аудитор не позволяет вносить фиктивные и неосуществленные хозяйственные операции;

2) разрешение и одобрение проводимых операций, чтобы не было несанкционированных хозяйственных операций, которые могут привести к злоупотреблениям, затратам и хищениям активов;

3) совершенствование хозяйственных операций по полному отражению в бухгалтерском учете, не допускать пропуска в учетных записях;

4) не допускать ошибок в подсчетах, расчетах и учете сумм хозяйственных операций;

5) своевременная разноска по счетам и регистрам информации первичных документов и соответствие их финансовой отчетности;

6) своевременное оформление и отражение хозяйственных операций в бухгалтерских регистрах в хронологическом порядке их совершения;

7) правильное суммирование и обобщение информадии по бухгалтерским счетам и соответствие их в главной книге и финансовой отчетности. Многогранность задач и функций внешнего финансового контроля определяет разнообразие способов его проведения, применение которых, как правило, зависит от целей и задач, поставленных перед контролирующими органами. Для некоторых ситуаций достаточно контроля финансовой отчетности и документации, для других — требуется анализ всей финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта. Таким образом, с точки зрения целей и задач контрольные мероприятия, проводимые органами финансового контроля, можно разделить на две группы: документальный контроль и контроль исполнения. Контрольное мероприятие может быть и комбинированным (сочетание документального контроля 4* и контроля исполнения) или ограничиваться несколькими аспектами одного способа контроля.

КОНТРОЛЬНЫЕ ДОКУМЕНТАЛЬНЫЙ КОНТРОЛЬ МЕРОПРИЯТИЯ КОНТРОЛЬ ИСПОЛНЕНИЯ Документальный контроль — это проверка финансовой отчетности и документации. В процессе такой проверки устанавливается, насколько беспристрастно представлена в этих документах финансовая информация, соответствуют ли проверенные операции требованиям за: конов и других нормативных актов, а также дается оценка системе внутреннего контроля проверяемого субъекта. Документальный контроль включает проверку: • финансовых отчетов. Это дает обоснованные гарантии того, что финансовые отчеты точно отражают финансовое положение проверяемого хозяйствующего субъекта, результаты хозяйственной деятельности, а также движение денежных средств в соответствии с общепринятыми принципами бухгалтерского учета;

• финансовой документации, а именно: — представление финансовой информации в соответствии с установленными критериями, — применение хозяйствующим субъектом определенных требований к финансовой отчетности, — использование внутреннего контроля хозяйствующего субъекта за финансовой отчетностью и за сохранностью средств. Такой контроль может включать проверку: • частей (сегментов) финансовых отчетов, финансовой информации (отчетов о прибылях и убытках, о движении денежных средств, об основных средствах);

потребности в финансировании, а также расхождений между предварительно определенным и реальным финансовым выполнением;

4- • действенности внутреннего контроля бухгалтерского учета, отчетности по субсидиям и контрактам (включая суммы на счетах-фактурах, суммы к выплате по срочным требованиям и т.д.);

• действенности внутреннего контроля финансовой отчетности или сохранности средств, включая контроль с использованием компьютеризированных систем. Источниками информации для документального контроля служат: первичные документы;

регистры бухгалтерского учета;

бухгалтерская, статистическая и оперативно-техническая отчетность;

нормативная, проектно-конструкторская, технологическая и другая документация. Контроль исполнения представляет собой объективную и систематическую проверку фактических данных (документов) для оценки работы хозяйствующего субъекта, полноты исполнения возложенных на него функций, программы его деятельности в будущем. Целью такого контроля является обеспечение органов, осуществляющих надзор за деятельностью данного хозяйствующего субъекта, информацией, необходимой для принятия решений по устранению выявленных недостатков или коррекции направлений его развития. Прежде всего контроль исполнения включает в себя фактический контроль. Приемы фактического контроля могут быть разделены на три группы: • инвентаризация — способ проверки фактических остатков основных средств, товарно-материальных ценностей, денежных средств и состояния расчетов, их соответствия данным бухгалтерского учета на определенную дату;

• экспертная оценка специалистами действительного объема и качества выполненных работ, обоснованности нормативов материальных затрат и выхода готовой продукции, соблюдения технологических режимов;

• визуальное наблюдение путем непосредственного обследования складских помещений, производствен ных подразделений, а также фиксации отдельных элементов изучаемого процесса в определенный временной период. Деление на приемы документального и фактического контроля в известной мере условно, ибо в основе разграничения способов контроля лежат различные источники используемых данных при проведении контрольных действий. Фактический контроль базируется на изучении фактического состояния проверяемых объектов по данным их осмотра в натуре (пересчета, взвешивания, лабораторного анализа и т.п.). Он не может быть всеобъемлющим в виду непрерывности хозяйственных ситуаций. Контроль исполнения включает также проверку эффективности и экономности осуществляемой деятельности, проверку исполнения государственных программ, использования субсидий и контрактов. Проверка эффективности и экономности деятельности включает определение: насколько эффективно и экономно хозяйствующий субъект приобретает, сохраняет и использует свои ресурсы (персонал, имущество, площади);

причин неэффективности и неэкономности деятельности;

как деятельность хозяйствующего субъекта согласуется с законами и другими нормативными актами по вопросам эффективности и экономности. Проверка программ включает определение достигнутого уровня результатов или прибылей, установленных законодательством или органом, наделенным соответствующими полномочиями;

эффективности организации выполнения программ в целом или их отдельных функций;

соответствия деятельности хозяйствующего субъекта основным законодательным актам, применимым к данной программе. При проверке использования субсидий определяется: принесло ли предоставление субсидий желаемые результаты или прибыль;

эффективно ли использованы предоставленные субсидии. При проверке контрактов устанавливают: принесло ли заключение контрактов желаемые результаты или при быль;

были ли более эффективные варианты заключения контрактов;

соответствовало ли заключение определенного контракта взаимным интересам сторон. Проверка эффективности и экономности деятельности может, например, включать рассмотрение: • придерживается ли хозяйствующий субъект правильного метода материально-технического обслуживания;

• приобретает ли хозяйствующий субъект ресурсы соответствующего качества, в нужном количестве и по разумной цене;

• сохраняет и содержит ли хозяйствующий субъект свои ресурсы должным образом;

• исключается ли дублирование работы служащих, а также малополезная или ненужная работа;

• нет ли простоев в работе и разбухшего штата;

• используются ли рациональные методы работы;

• насколько оптимально и своевременно использует хозяйствующий субъект свои ресурсы (персонал, оборудование и сооружения) в процессе производства или поставки продукции соответствующего количества и качества, а также при оказании услуг;

• как согласуется деятельность хозяйствующего субъекта с требованиями законодательства;

• имеет ли хозяйствующий субъект надежную систему управленческого контроля за ведением отчетности, измерением результативности и оценки эффективности и экономичности программы;

• представило ли руководство хозяйствующего субъекта отчет о мерах по соблюдению экономичности и рациональности. Проверка программ может: • оценить, являются ли конечные цели новой или продолжающейся программы приемлемыми, относящимися к делу и правильными;

• определить, на каком уровне находится программа с точки зрения конечного результата;

• оценить эффективность программы в целом и отдельных ее компонентов;

• установить факторы, которые препятствуют нормальному выполнению программы;

• определить, учитывало ли руководство другие возможности выполнения программы, приводящие к желаемым результатам более рациональным способом или с наименьшими затратами;

• выяснить, дополняет ли, дублирует, совпадает частично или противоречит проверяемая программа другим программам;

• установить меры, которые могут улучшить работу по программе;

• определить, соответствует ли программа действующему законодательству;

• оценить пригодность управленческого контроля для обеспечения достоверности отчетности, надежного измерения результативности и эффективности программы;

• определить, отчитывалось ли руководство об эффективности программы, и насколько эти отчеты надежны и достоверны. Органы финансового контроля помимо проведения непосредственно контрольных мероприятий могут выполнять и другие функции. Некоторое органы финансового контроля проводят: • финансово-экономическую экспертизу законов и нормативных актов перед их рассмотрением законодательными органами;

• оказывают помощь законодательным органам, подготавливая информационные материалы для обсуждения;

• разрабатывают методы и подходы, применяемые при оценке новой или предложенной программы;

• прогнозируют возможные результаты реализации предлагаемых программ;

• проводят финансово-экономические расследования. Важнейшее место среди других функций, выполняемых органами финансового контроля, занимает финансово-экономическая экспертиза, которая проводится для предварительной оценки последствий принятия важных финансово-хозяйственных решений. Проведение такой экспертизы может быть поручено органам финансового контроля (или входить в их прямые обязанности) прежде всего потому, что специалисты этих органов, проводя контрольные мероприятия на различных объектах, хорошо знают реальное положение дел и имеют возможность исследовать влияние тех или иных внешних факторов на финансово-хозяйственную деятельность конкретных категорий хозяйствующих субъектов, точнее предсказать положительные и отрицательные результаты такого влияния. Кроме того, анализ полученных в ходе контрольных мероприятий фактов, их исследование и обобщение позволяют контролирующим органам выявлять общие закономерности проявления тех или иных недостатков действующего финансового механизма и на этой основе разрабатывать предложения по его совершенствованию. Особое значение финансово-экономическая экспертиза приобретает при проведении бюджетно-финансового контроля. Обычно такая экспертиза проводится на основе результатов не только конкретных мероприятий в отдельных хозяйствующих субъектах, но и общего контроля за исполнением бюджета, проводимого, на уровне органов исполнительной власти. Этот контроль сопровождается анализом и исследованием нарушений и отклонений в процессе формирования доходов и расходования средств бюджета, а также в бюджетном процессе, их причин и последствий. В силу этого финансовая экспертиза, проводимая органами финансового контроля, принципиально отличается от аналогичной работы других органов финансового управления. Если последние в своей работе опираются преимущественно на данные макроэкономического анализа и изучают исследуемый вопрос как бы сверху, то органы финансового контроля, используя и данные макроэкономического анализа, в результате проводимой ими контрольной работы накапливают данные, отражающие действие макроэкономических факторов на микроэкономическом уровне, вплоть до отдельных хозяйствующих субъектов. Они видят исследуемую проблему как бы снизу и, следовательно, имеют принципиально другие возможности для экспертизы финансово-экономических законов и нормативных актов, которые они могут и должны эффективно использовать Под формой финансового контроля понимают конкретное выражение и организацию контрольных действий. Формы финансового контроля можно классифицировать по различным критериям. В зависимости от соотношения времени проведения контроля и времени совершения проверяемых финансово-хозяйственных операций выделяют три основные формы финансового контроля: предварительный, текущий и последующий.

Предварительный контроль предшествует совершению проверяемых операций. Обычно он проводится на стадии составления, рассмотрения и утверждения проектов бюджетов, финансовых планов хозяйствующих субъектов, смет доходов и расходов учреждений и организаций, проектов законодательных актов, договорных соглашений, учредительных документов и т.д. Предшествуя совершению хозяйственных и финансовых операций, предварительный контроль позволяет еще на стадии прогнозов и планов пресечь попытки нарушения действующего финансового законодательства и нецелевого или нерационального использования средств, выявить источники дополнительных финансовых ресурсов. Основная цель предварительного бухгалтерского контроля — своевременно пресекать незаконное и нерациональное использование средств. Текущий контроль, который также называют оперативным, проводится в процессе совершения хозяйственных и финансовых операций, исполнения финансовых планов, бюджетов. Опираясь на данные первичных документов, оперативного и бухгалтерского учета, инвента ризаций и визуального наблюдения, текущий контроль позволяет отслеживать и регулировать быстро изменяющиеся хозяйственные ситуации, предупреждать потери и убытки, предотвращать совершение финансовых правонарушений, нецелевое использование финансовых средств. Последующему контролю подлежат итоги формирования и использования финансовых средетв. Проверяется полнота формирования финансовых ресурсов, законность и целесообразность их расходования при исполнении бюджетов, выполнении финансовых планов субъектов хозяйствования, смет бюджетных учреждений. В результате анализа использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, законности совершенных финансовохозяйственных операций, достигнутых финансовых результатов проводится оценка финансово-хозяйственной деятельности контролируемого субъекта. Последующий контроль отличается углубленным изучением хозяйственной и финансовой деятельности хозяйствующего субъекта за определенный период. Его результаты тесно связаны с результатами предварительного или текущего контроля, что позволяет вскрыть недостатки их проведения. В специальной литературе распространена трактовка последующего контроля как вида внешнего контроля — внутриведомственного и межведомственного. С такой позицией согласиться нельзя, так как последующий контроль является неотъемлемой частью не только внешнего, но и внутрихозяйственного бухгалтерского контроля. Контроль является составной частью управления общественным воспроизводством. Любое общество не может нормально функционировать и развиваться без четко организованной системы контроля за производством и распределением общественного продукта и другими сферами общественной жизни Контроль — это процесс, обеспечивающий соответствие функционирования управляемого объекта принятым управленческим решениям и направленный на успешное достижение поставленных целей. Основная цель контроля состоит в объективном изучении фактического положения дел различных областей общественной и государ ственной жизни, в выявлении факторов и условий, которые принципиально сказываются на выполнении принятых решений и достижении поставленных целей. Контроль дает информацию о процессах, происходящих в обществе, помогает выработать наиболее целесообразные решения общих и специальных вопросов развития экономики, предоставляет возможность судить о правильности принятых решений, своевременности и результативности их выполнения. Контроль как функция управления позволяет своевременно выявить и устранить те условия и факторы, которые не способствуют эффективному ведению производства и достижению поставленной цели. Он помогает скорректировать деятельность предприятия или отдельных его производственных подразделений, дает возможность установить, какие именно службы и подразделения предприятия, а также направления его деятельности способствуют достижению намеченных целей и достижению результативности деятельности предприятия. Следовательно, контроль, является функцией управления, выступает средством обратной связи между объектом управления и системой управления, информируя о действительном положении управляемого объекта, фактическом выполнении управленческого решения. Он способствует укреплению законности, правопорядка, государственной, договорной и исполнительской дисциплины. Хорошо организованный контроль формирует у работников всех звеньев управления высокий профессионализм, компетентность, деловитость и оперативность, что является немаловажным фактором успешного решения политических и экономических задач в условиях рыночной экономики. По организационным формам внешний финансовый контроль подразделяется на государственный (вневедомственный), ведомственный и аудиторский. Государственный контроль осуществляется государственными и административными органами контроля. Ведомственный контроль проводится министерствами, комитетами и другими органами государственного управ ления за деятельностью подведомственных им предприятий, организаций и учреждений. Такой контроль осуществляется путем проведения ревизий и тематических проверок в подведомственных предприятиях и организациях. Аудиторский контроль осуществляется за деятельностью предприятий независимыми специализированными аудиторскими фирмами или частными лицами, имеющими лицензию на проведение контроля. Его цель состоит в том, чтобы проверить достоверность финансовой отчетности и бухгалтерского баланса, установить соблюдение действующего порядка финансовых и хозяйственных операций, правильность их отражения в аудите. Порядок проведения аудиторского финансового контроля урегулирован Указом Президента Российской Федерации «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации». Согласно этим актам, аудиторская деятельности определяется как независимый вневедомственный финансовый контроль. Его могут проводить как отдельные физические лица, прошедшие государственную аттестацию, так и аудиторские фирмы (в том числе, иностранные), которые могут иметь любую организационно-правовую форму, предусмотренную Российским законодательством. После получения лицензии на право осуществления аудиторской деятельности они включаются в Государственный реестр аудиторов и аудиторских фирм. Организация государственного регулирования аудиторской деятельности возложена на комиссию по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации. Все услуги аудиторских организаций платные. Как правило, отношения аудитора и клиента оформляются договором с оплатой услуг по договорным ценам. Результат аудиторской проверки оформляется в виде заключения. Этот документ имеет юридическую силу для всех юридических и физических лиц, государственных и судебных органов. Внешний аудит выполняют специальные аудиторские фирмы по договору с государственными, налоговыми и другими органами, предприятиями, другими пользовате лями - банками, иностранными партнерами, акционерами, страховыми обществами т.д. Основной их задачей является установление достоверности финансовой отчетности проверяемых объектов, а также разработка рекомендаций по устранению имеющихся недостатков в деятельности хозорганов, улучшению их финансово-хозяйственной деятельности и коммерческих результатов. Для достижения поставленных задач и целей аудиторские фирмы осуществляют: финансовые экспертизы;

проверки и ревизии финансово-хозяйственной деятельности и коммерческой деятельности предприятий и организаций;

контроль за правильностью определения доходов, подлежащих налогообложению;

предотвращение их занижения и возможность избежания штрафных санкций. В целом область аудиторских услуг весьма значительна. К ней можно отнести также постановку и организацию бухгалтерского учета;

подготовку документов, необходимых при создании акционерных обществ, посредничество в заключении торговых сделок и др. Профессиональные услуги аудиторских фирм являются платными, это обеспечивает реализацию главного отличия института аудиторства от других форм организации финансового контроля, его полную, в том числе экономическую, независимость от государственных, ведомственных управленческих структур. В нашей стране аудиторство как принципиально новая форма организации финансового контроля только начинает делать свои первые шаги. В развитых странах независимое аудитоство является ведущей формой внешнего финансового контроля. Такая форма контроля получила широкое распространение, вплоть до создания международных аудиторских фирм. Международная ассоциация фирм дипломированных общественных бухгалтеров объединяет более 4,2 тыс. аудиторских фирм, функционирующих в 147 странах. При ООН создана Международная организация высших органов государственного финансового контроля. Во многих государствах действуют транснациональные аудиторско-консультационные фирмы с представитель ством в других странах. Кроме того, существуют малые аналогичные службы, а также структуры для оказания индивидуальных аудиторских услуг. Во многих фирмах существует внутренний аудит для осуществления самоконтроля за уровнем затрат, рентабельности, соблюдением оптимального режима экономии и высокого качества оказываемых услуг. Внутренний аудит используют и в транснациональных корпорациях. Основная задача аудиторских служб состоит в контроле за соблюдением законодательства, регулирующего финансовую и хозяйственную деятельность предприятия, ведение бухгалтерского учета, составление отчетности и обеспечение государственных органов и собственников объективной информацией о финансовом положении. В условиях бизнеса никто в деловом мире не принимает всерьез предпринимателей, чьи отчетные данные не подтверждены аудиторскими заключениями. В условиях рыночной экономики возрастает потребность в достоверной информации по основным связям предприятий, фирм, компаний и т.д. со своими кредиторами, поставщиками и акционерами. Объективная информация нужна: коммерческим банкам для компетентного решения вопросов о выдаче кредитов;

акционерам для контроля за деятельностью акционерного общества;

поставщикам, чтобы иметь дело с клиентами, гарантирующими полную и своевременную оплату полученных товаров и услуг;

инвесторам для избежания риска при вложении своих капиталов. Рынок также предполагает рекламу предприятиям, что достигается публикацией балансов и финансовых отчетов. Публикуемые данные подтверждаются аудитором. Для нормального функционирования рыночной экономики важную роль играет достоверная информация о деятельности предприятия. Такая информация предоставляется посредствам внешнего финансового контроля, в котором заинтересованы различные уровни управления. Последним необходимо знать офактическом состоянии бизнеса, финансах организации, выполнении обязательств по налогам, внебюджетным платежам, а также использовании бюджетных средств. При этом экономические интересы государственных органов управления, налоговых служб, администрации организации, его коллектива, учредителей и акционеров не совпадают, так как каждая из сторон стремится получить максимальную выгоду для себя. Например, государство заинтересованно в получении максимума налогов и различных сборов для покрытия бюджетных расходов. Хозяйствующие субъекты стремятся получить большую массу прибыли, но при этом сократить налоги и различные сборы в бюджет. В то же время интересы в получении информации у различных субъектов совпадают. Банкам и заимодавцам необходима достоверная информация о прибылях и платежеспособности организаций. Их интересует способность организации погасить долги по кредитам и займам, платежи по процентам. Фондовые биржи желают получить максимум дохода от покупки и продажи ценных бумаг. Поэтому они заинтересованы в получении объективной информации о состоянии и перспективах развития финансового положения своих клиентов. То же можно сказать об акционерах, которые озабоченны вложенными средствами в организацию и размерами дивидендов. Их интересует реальная информация о развитии организации, ее перспективах, прочности финансового состояния. Во всех странах с развитой рыночной экономикой осуществляется независимый контроль за достоверностью бухгалтерского учета, а также за представляемой государственным органам и публикуемой в печати финансовой отчетностью. Такой контроль называется аудитом. Следовательно, аудит это независимая экспертиза финансовых отчетов и бухгалтерских балансов. Его цель проверить полноту, достоверность и точность отражения в учете и отчетности затрат, доходов и финансовых результатов деятельности организации;

проконтролировать соблюдение законодательства и нормативных документов, регулирующих правила ведения учета и составления отчетности, методологию оценки активов, обязательств и собственного капитала;

выявить резервы лучшего использования собственных основных и оборотных средств, финансовые резервы и возможность использования заемных источников.

Основная цель аудита может дополняться обусловленными договором с клиентом задачами анализа правильности начисления налогов, разработкой мероприятий по улучшению финансового положения предприятия, оптимизации затрат и результатов деятельности, доходов и расходов. В ходе аудита проверяется правильность составления баланса, отчета о прибылях и убытках, достоверность данных пояснительной записки. Внешний аудит независим по отношению к контролируемому предприятию и несет ответственность перед внешними потребителями его информации (акционерами, учредителями, кредиторами, банками и др.). Использование членами акционерного общества, учредителями, банками, финансовыми органами, другими юридическими и физическими лицами подтвержденной на достоверность финансовой отчетности и балансов позволяет дать объективную оценку финансового положения и платежеспособности того или иного предприятия. Практически могут возникать конфликтные ситуации (приукрашивание финансового положения предприятия) между составителями информации и ее пользователями, что также вызывает необходимость независимого контроля (аудита). Потребность аудита вызывается еще и следующими факторами. Пользователи информации (учредители, акционеры) часто не имеют доступа для непосредственной оценки ее качества. Они заинтересованы в проведении независимой экспертизы бухгалтерского баланса, финансовой отчетности для получения объективной оценки реального положения дел на предприятии. Такая оценка достоверности активов и пассивов проводится аудиторами. Учетная информация имеет большие экономические последствия. Для избежания риска и непроизводительных расходов нужно, чтобы информация была реальной и объективной. Независимый аудит позволяет успешно решить и эту задачу. Внешний аудит проводится сотрудниками специальных аудиторских фирм или аудиторами, занимающими ся частной предпринимательской деятельностью, имеющими лицензию на право аудиторской деятельности. Выделяют виды финансового контроля в зависимости от времени проведения, сферы финансовой деятельности, формы проведения и т.д. Существует также классификация финансового контроля в зависимости от органов (субъектов) осуществляющих его. Так, выделяется президентский контроль, контроль представительных органов государственной власти и местного самоуправления, исполнительных и финансово-кредитных органов власти, ведомственный и внутрихозяйственный контроль, а также общественный и аудиторский контроль. Основы контроля закреплены в Конституции российской Федерации, в Конституциях республик в составе Федерации, а также в основных законах и правовых актах представительных органов местного самоуправления и органов исполнительной власти. Так, для осуществления контроля за исполнением федерального бюджета Совет Федерации и Государственная Дума образует Счетную палату. Сфера полномочий Счетной палаты — контроль за федеральной собственностью и федеральными денежными средствами. В целях эффективности президентского контроля в ведении Президента Российской Федерации создан специальный контрольный орган — Контрольное управление Президента Российской Федерации. Важнейшее место в системе финансового контроля занимает Министерство финансов Российской Федерации, которое не только разрабатывает финансовую политику страны, но и контролирует ее осуществление. Финансовый контроль осуществляют все структурные подразделения МФ РФ соответственно их компетенции. Например, органы казначейства призваны осуществлять государственную бюджетную политику;

управлять процессом исполнения федерального бюджета, осуществляя при этом жесткий контроль за поступлением, целевым и экономным использованием государственных средств. В связи с повышением роли налогов в доходах государства стало необходимо выделение органов налоговой службы в особую систему. Деятельность налоговой службы направлена на обеспечение единой системы контроля за соблюдением российского налогового законодательства, правомерности исчисления, полноты и своевременности внесения налогов в бюджет и внебюджетные фонды. Органы МНС наделены широким кругом контрольных полномочий и прав по применению мер принудительного воздействия к нарушителям налогового законодательства. Функции органов Государственного страхового надзора также ограничены особой сферой — страховой деятельностью. Они осуществляются в целях обеспечения соблюдения требований законодательства РФ о страховании, развития страховых услуг, защиты прав и интересов участников страховых отношений. Перестройка банковской системы и возникновение коммерческих банков в значительной мере изменили функции банков (кредитных органов) в области финансового контроля. Особая роль в его осуществлении принадлежит Центральному Банку России. Он организует и контролирует денежно-кредитные отношения в стране, осуществляет надзор за деятельностью коммерческих банков. Наряду со всеми перечисленными структурными подразделениями МФРФ существует специальное контрольное подразделение, предназначенное именно для проведения финансового контроля, — это Контрольно-ревизионное управление с его территориальными органами на местах. В своей деятельности территориальные контрольно-ревизионные органы руководствуются Конституцией РФ, Федеральными конституционными законами, указами и распоряжениями Президента РФ, постановлениями и распоряжениями Правительства РФ, Положением о Министерстве финансов РФ, приказами и инструкциями Министерства финансов РФ, нормативно-правовыми актами субъектов РФ и органов местного управления. Документом, регламентирующим деятельность непосредственно органов КРУ является «Положение о контрольно-ревизионном управлении Министерства финансов РФ в субъекте Российской Федерации», утвержденное постановлением Правительства РФ от 06.08.98г. №888. Согласно данному постановлению, органы КРУ подверглись реорганизации. Основной задачей деятельности управления является осуществление в пределах своей компетенции последующего государственного финансового контроля на территории соответствующего объекта РФ или региона РФ, что включает в себя: • усиление контроля за целевым использованием средств федерального бюджета, выделяемых объектами РФ;

• осуществление контроля за целевым и рациональным использованием государственных внебюджетных фондов и других федеральных средств;

• проведение ревизий и проверок поступления и расходования средств федерального бюджета, использование внебюджетных средств, доходов от имущества (в том числе от ценных бумаг), находящихся в федеральной собственности;

• проведение документальных ревизий и проверок финансово-хозяйственной деятельности организаций любых форм собственности по мотивированным постановлениям правоохранительных органов. КРУ Министерства финансов России в субъектах РФ, помимо перечисленных задач, должны также проводить по обращениям органов государственной власти субъектов РФ и органов местного самоуправления ревизии и финансовые проверки поступлений и расходования средств соответствующих бюджетов и доходов от имущества, находящихся в их собственности. Отказ от административно-командных методов управления экономикой повысил роль тех видов финансового контроля, которые проводятся без участия государственных органов, но в соответствии с государственными законами и нормативными актами. К негосударственным видам финансового контроля относится аудиторский контроль. В соответствии с законодательством РФ подавляющее большинство экономических субъектов России подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке. К таким субъектам относятся: банки и другие кредитные учреждения;

открытые акционерные общества;

организации, в уставном капитале которых имеется доля, принадлежащая иностранным инвесторам;

страховые организации и общества взаимного страхования;

товарные и фондовые биржи;

инвестиционные институты;

внебюджетные фонды;

благотворительные и другие неинвестиционные фонды с добровольными отчислениями юридических и физических лиц;

другие экономические субъекты, за исключением полностью находящихся на государственной или муниципальной собственности, при определенных критериях (объем выручки от реализации продукции за год, превышающей в 500 тыс. раз МРОТ, или суммы активов). Следует также иметь в виду, что в соответствии и Законом РФ «О несостоятельности (банкротстве) предприятий от 19.11.92 г. на аудиторов возложена проверка и составление бухгалтерского баланса должника в случае возбуждения судебного дела о его несостоятельности.

Вопросы 1. Какие организационные формы внешнего контроля Вы знаете? 2. Назовите основные задачи внешнего финансового контроля. 3. В чем заключается государственное регулирование внешнего контроля? 4. Назовите отличие внешнего аудита от контроля и ревизии. Какие методы и способы используются при аудиторских проверках? 5. В чем заключаются задачи и функции контрольно-ревизионных управлений?

ТЕМА ПОДГОТОВКА, ПЛАНИРОВАНИЕ, ПРОВЕДЕНИЕ И ОфОрМЛЕНИЕ РЕЗУЛЬТАТОВ ВНЕШНЕГО КОНТРОЛЯ Основополагающий подход к аудиторской проверке заключается в последовательности и необходимости проведения следующих действий: • определение типа, структуры и особенностей управления предприятием;

• планирование и последующий контроль аудиторской проверки;

• определение и оценка учетных систем;

• определение, оценка, проверка важных внутренних контрольных структур;

• проведение проверок операций и учетных записей;

• проверка наличия, названий и величины денежных сумм, включенных в баланс;

• сверка финансовой отчетности с учетными записями;

• подтверждение того, что балансовый счет прибылей и убытков отражает истинную картину результатов финансово-хозяйственной деятельности;

• проверка соответствия финансовой отчетности требованиям законодательства и нормам учетной практики;

• оценка финансовой отчетности в целом и составление общего вывода о том, действительно ли в отчетах дана объективная и правдивая информация. Важной стадией (этапом) в основополагающем подходе к аудиторской деятельности является управление ею через подготовку, планирование и надзор за работой аудитора. В аудиторской организации заводят досье на каж дого клиента с информацией о масштабе и характере деятельности предприятия, деловых партнерах, перспективах его развития, о располагаемых им производственных ресурсах, персонале предприятия и его руководителях. Проводят предварительную оценку трудоемкости работы, которая зависит от масштабов предприятия, характера его деятельности, состояния учета, порядка в местах хранения ценностей, расположения и удаленности его подразделений и т.д. Исходя из этого определяют сроки проведения аудиторских проверок, которые, как правило, в среднем не превышают двух недель. Аудитор должен готовить и планировать ревизию таким образом, чтобы гарантировать ее высокое качество, экономичность эффективность и своевременность. При этом в ходе ревизии осуществляется надзор за работой бригады ревизоров, изучается и оценивается надежность средств контроля, собирается компетентная к надежная информация (доказательства), анализируется достоверность финансовых отчетов и делаются соответствующие выводы. Планирование и подготовка ревизии. Аудитор должен тщательно планировать, контролировать свою деятельность, вести ее учет. Это нужно для того, чтобы быть уверенным в каждой конкретной ситуации, в том, что используются наиболее эффективные и действенные процедуры аудита. Четкое планирование также необходимо для выбора предполагаемых подходов к достижению целей аудита;

выполнения и контроля работы;

уверенности в том, что внимание привлечено к главным аспектам, что работа выполнена полностью. При планировании и подготовке аудитор обязан: определить важнейшие направления и особенности деятельности ревизуемой единицы;

получить сведения о формах и методах организации управления, учета, внутрихозяйственного контроля;

выяснить порядок подотчетности;

определиться в выборе формы выводов и заключений, а также в том, кому будет представлен отчет;

наметить цели (объекты) ревизии и исследования;

предварительно оценить сильные и слабые стороны ключевых направлений систем управления и контроля;

определить материальную сторону рассматриваемых вопросов;

рассмотреть систему внутреннего контроля ревизуемой единицы и установить степень доверия к внутренним аудиторам;

определить наиболее продуктивный подход к процессу ревизии;

обратить внимание на то, какие меры были приняты для выполнения рекомендаций предшествующей ревизии;

подготовить необходимую документацию. При планировании мероприятий, непосредственно связанных с конкретной ревизией, аудитор совершает следующие действия: собирает информацию о ревизуемой единице и ее организации с целью оценки вопросов материальности;

• определяет цели и направления проведения ревизии;

проводит предварительный анализ с целью определения путей подхода, характера и объема предстоящей работы;

• определяет круг проблем, которым следует уделить особое внимание;

составляет план-расписание ревизии;

• определяет требования к составу группы ревизоров;

знакомит ревизуемую единицу с направлением проведения ревизии, ее целями, критериями оценки и при желании ревизуемой единицы совместно с ней обсуждает возникшие вопросы. Во время проведения ревизии при необходимости план может быть пересмотрен. При большом числе участков проверки и значительном разнообразии выполняемых действий эффективным является построение сетевого графика проведения аудиторской проверки. При этом важно, чтобы администрация предприятия перед проверкой: провела определенную подготовительную работу;

предъявила необходимую документацию (свидетельство о регистрации, учредительный договор, устав, лицензии, протоколы заседаний правления, акты проверок контрольноревизионных органов и налоговой инспекции, материалы инвентаризаций, договоры поставки и т.д.);

навела должный порядок в местах хранения ценностей и учета, завершила составление отчетности.

В процессе аудиторской ревизии должен осуществляться надзор за работой бригады ревизоров на всех уровнях и стадиях проверки. Старший из состава группы знакомится с тем, как осуществляется работа с документацией. При этом он должен убедиться, что работа доверена достаточно опытным, профессионально подготовленным аудиторам, знающим свои полномочия, обязанности и те цели, с которыми проводятся процедуры, а в рабочих документах тщательно отражаются выполняемая работа и сделанные выводы. По любому вопросу, вызывающему сомнения, старший группы проводит консультации и контролирует качество работы. Надзор является гарантом достижения целей ревизии и качественного выполнения работы. Надлежащий контроль и надзор должны осуществляться во всех случаях независимо от компетентности отдельных аудиторов. Надзор осуществляется как за сущностью, так и за методами проведения ревизий. Это делается для того, чтобы состав труппы имел четкое представление о плане ревизии, ревизионные действия проводились в соответствии со сложившейся практикой и стандартами по аудиту, соблюдался план проведения ревизии, ревизионный отчет содержал необходимые выводы, рекомендации и заключения. Существенное значение для планирования и надзора имеют рабочие документы ревизора, которые обеспечивают методический и логический подход к проверке, представляют средства контроля работы аудиторов, дают информацию о проделанной работе, выявленных проблемах и способах их решения, имеют ценность для будущего планирования. Если рабочие документы стандартизированы, то это повышает эффективность их подготовки и контроля, упорядочивает документацию (контрольные листы, образцы писем и др.), дает гарантию, что важные моменты не будут упущены. В то же время стандартизация рабочих документов приводит к бездумному аудиту, сковывает инициативу, кроме того, в результате стандартизации клиент может узнать ход работы аудитора. От четы или выводы по ревизии перед окончательным представлением должны быть проверены старшим аудитором группы. Это должно делаться на каждом этапе ревизии. Такая проверка гарантирует, что все оценки и выводы ревизии обоснованы и подкрепляются надежными сведения — третий уровень материальности ошибок и пропусков, аудитор высказывает в своем заключении неблагоприятное (отрицательное) мнение о состоянии учета и отчетности компании (фирмы) с подробным описанием обнаруженных фактов. Экономическая сущность и содержание материальности широко используются на практике. Выделяют следующие этапы практического приложения материальности: 1) предварительный расчет предельно допустимой суммы ошибок и пропусков по тестируемому объекту;

2) распределение общей величины предельно допустимой суммы ошибок и пропусков между элементами * внутри тестируемого объекта;

3) определение на основе тестирования учетных и отчетных данных фактической величины допущенных ошибок и пропусков по отдельным элементам;

4) обобщение фактической суммы ошибок и пропусков по тестируемому объекту;

5) сравнение предварительно рассчитанной величины предельно допустимой суммы ошибок и пропусков (этап 1) с фактически установленной (этап 4) и итоговое заключение. Первый этап. Аудитор на основе профессионального опыта и предварительного анализа отчетности определяет границы предельной величины допустимых ошибок и пропусков в ней, наличие которых не дезориентирует пользователей информации. Ошибки, находящиеся ниже минимальной границы, признаются нематериальными." Ошибка выше максимальной границы считается материальной и оценивается в зависимости от принадлежности к первому или второму уровню материальности. Если же ошибка располагается внутри указанных границ, то аудитору потребуются дополнительное подключение информации и более глубокий ее анализ с целью отнесения вы явленной ошибки к материальной или нематериальной. Чем ниже опускаются границы предельной величины ошибок и пропусков, тем более обширная информационная база требуется аудитору для тестирования. При определении таких границ аудитор осуществляет индивидуальный подход к каждому клиенту, выбирает определенные критерии для расчета нижней и верхней границ предельно допустимой ошибки. Наиболее часто в качестве уровня материальности выбирают прибыль с другими возможными критериями, такими, как текущие активы, общая сумма активов, текущие пассивы и доля акционеров в средствах компании. Большое значение имеет установление характера ошибок и пропусков, а также отношение к ним пользователей. Аудиторские фирмы самостоятельно разрабатывают основные положения по применению критерия материальности на практике, и в частности по определению границ предельно допустимой суммы ошибок и пропусков. Там же указывается примерный процент ошибок в общей сумме выбранного критерия для оценки материальности (чистой прибыли, активов и т.п.). Используя эту информацию и результаты аудиторских проверок прошлых лет, аудитор на основе анализа рассчитывает стоимостную величину границ предельно допустимой ошибки для каждого конкретного клиента (табл. 1).

Таблица 1 Наименование критерия Чистая прибыль Текущие активы Общая величина активов [Текущие {пассивы Сумма, указанная в отчетности 352000 1842000 21956000 314900 Минимальная граница % сумма 5 5 3 7 17600 92100 65868 22043 Максимальная граница % сумма 10 10 6 10 35200 184200 131736 Второй этап. Аудитор распределяет общую величину границ предельно допустимой ошибки между элементами внутри выбранного критерия. Для примера возьмем суммы нижней и верхней границ текущих активов баланса и распределим их между статьями внутри этого раздела. В данном конкретном случае аудитор, основываясь на опыте прошлых проверок, может определить верхние и нижние границы предельно допустимой ошибки для таких статей раздела баланса «Текущие активы», как наличные денежные средства, счета дебиторов, запасы товарно-материальных ценностей. Приведем пример распределения общей суммы (табл. 2).

Таблица 2 Распределение общей суммы предельно допустимой ошибки по разделу баланса «Текущие активы» между его элементами (в руб.) Статьи раздела баланса "Текущие активы" Наличие денежных средств Счета дебиторов Запасы товарно-материальных ценностей ИТОГО Минимальная граница 4000 33000 55100 92100 Максимальная граница 8000 66000 110200 Второй этап имеет большое значение при планировании аудита. Аудитор выделяет узкие места в отчетности клиента, требующие формирования расширенной информационной базы для их тестирования и более глубокого анализа. Тем самым он рационализирует свои затраты (временные и финансовые), концентрируя деятельность на ключевых направлениях. Третий этап. В процессе аудита деятельность компании (фирмы) подразделяется на несколько основных циклов. В каждом из них аудитор тестирует как хозяйственные операции, так и статьи баланса, вовлеченные в данный цикл. Например, аудитор выбирает для тестирования достоверности статьи баланса по счету «Запасы товарно-материальных ценностей». Прежде всего он определяет, все ли поступившие за отчетный период материальные ценности были оприходованы на складе и отражены в количественном и стоимостном учете. Аудитор, выбирает репрезентативную выборку приходных документов по материалам и выявляет степень полноты отраже ния информации в ней. Аналогичным образом тестируются данные по другим хозяйственным фактам, связанным с наличием и движением товарно-материальных ценностей. По каждому из этих фактов на основе репрезентативных выборок определяются значения фактических ошибок, которые затем суммируются и переносятся при помощи статистических методов на всю изучаемую совокупность. Предположим, что в результате проверки по счету запасов товарно-материальных ценностей аудитор выявил превышение учетных данных на 29 500 руб. над их реальной величиной. При этом было исследовано первичных документов и учетных регистров по операциям с ценностями на сумму 250 000 руб., а общее значение тестируемой совокупности составило 1 270 000 руб. В результате фактическая ошибка по счету запасов товарно-материальных ценностей составит 173 460 руб. (29 500 : 250 000 х х 1 470 000). Это один из наиболее простых способов переноса выявленной фактической ошибки по репрезентативным выборкам на всю изучаемую совокупность. Аналогичным образом проводятся расчеты для других счетов из нашего примера. Полученные данные группируются в табл. 3.

Таблица 3 Обобщение фактических результатов, полученных после тестирования (в руб.) Статьи Раздела баланса "Текущие активы" Наличные денежные средства Счета дебиторов Запасы товарно-материальных ценностей ИТОГО Предварительно рассчитанная предельно допустимая сумма ошибок и пропусков по разделу "Текущие активы" Минимальная Максимальная граница граница 4000 33000 55100 92100 8000 66000 110200 184200 Фактическая ошибка, выявленная в результате тестирования 3058 58682 173460 Четвертый этап. Обобщается сумма ошибок и пропусков по всему тестируемому объекту. В примере (см. табл. 3.3) общая сумма фактической ошибки по разделу баланса «Текущие активы» составила 235 200 руб. Пятый этап. Общая сумма фактической ошибки (235 200 руб.) сравнивается с предварительно определенной на первом этапе ее предельно допустимой величиной (от 92 100 до 184 200 руб.). Ввиду того что общая сумма фактической ошибки превышает максимальную границу предварительной, достоверность и объективность отчетности клиента, и в частности баланса, ставится аудитором под сомнение. Кроме того, сумма фактической ошибки по счету наличных денежных средств меньше минимальной границы предельно допустимой ошибки. Следовательно, выявленные ошибки и пропуски нематериальные и баланс по данному счету отражает реальную действительность. По счетам дебиторов фактическая сумма сшибки находится между минимальной и максимальной границами предельно допустимой. Аудитору необходимо расширить информационную базу тестирования с целью сбора дополнительных фактов о степени достоверности данных по этому счету. По счету запасов товарно-материальных ценностей сумма фактической ошибки превышает максимальную границу предельно допустимой. Именно на этом участке необходима концентрация наибольших усилий аудитора для установления уровня материальности выявленных фактов. Первоначальные данные отчетности по этому счету аудитор признает не соответствующими действительности и требует внесения изменений в отчетность. Если же администрация отказывается признать выявленные факты, то аудитор излагает в своем заключении неблагоприятное мнение о достоверности отчетности в установленном порядке. Другими элементами деятельности аудитора при ее планировании являются оценка аудиторского риска и определение информационной базы для проведения аудита. Следует различать аудиторский риск и риск бизнеса (предпринимательской деятельности). Под аудиторским понимают риск, который берет на себя аудитор, давая заключение о полной достоверности данных внешней отчетности, в то время как там возможны ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора. Под риском бизнеса понимают влияние не зависящих от аудитора обстоятельств деловой активности клиента на ухудшение его финансовых позиций, в то время как аудитор подтвердил их устойчивость. Аудиторский риск может быть представлен следующей факторной моделью: АР == HP • КР • ДР. где АР — аудиторский риск;

HP — «наследственный» (присущий) риск;

КР — риск контроля;

ДР — детекционный риск. Аудиторский риск проявляется в связи с тем, что действия аудитора относительно проверки отчетности субъективны. Чем ниже величина желаемого риска для аудитора, тем более он должен быть уверен в том, что отчетность не содержит материальных ошибок и пропусков., Нулевой риск будет означать абсолютную уверенность в достоверности информации. На практике аудитор не может быть полностью уверен в аккуратности отчетности, поэтому аудиторский риск всегда находится между 0 и 1 (или 0 и 100 %). Между желаемым аудиторским риском и планируемой информационной базой для проведения аудита существует обратная зависимость: чем меньше аудиторский риск, тем большее количество информации необходимо привлечь для тестирования. Под «наследственным» (присущим) риском понимают степень восприимчивости отчетности к материальным ошибкам в результате влияния ряда субъективных и объективных факторов. При этом предполагается полное отсутствие внутрихозяйственного контроля в аудируемой компании. Элиминирование влияния фактора внутреннего контроля объясняется тем, что он обосабливается в модели аудиторского риска в качестве риска контроля. «Наследственный» риск имеет прямую зависимость от величины информационной базы, планируемой для аудита. Наличие преднамеренных и непреднамеренных ошибок в отчетности клиента обусловлено рядом внешних и внутренних факторов. Аудитор должен их проанализировать, оценить и модифицировать информационную базу аудита. К этим факторам относятся: сущность и содержание бизнеса аудируемой компании;

компетентность, профессионализм и честность аппарата управления;

система стимулирования труда работников;

результаты предыдущих аудитов;

наличие необычных и редких хозяйственных операций;

величина и состав репрезентативных выборок и изучаемой совокупности данных, используемых при тестировании, и другие факторы. На практике аудитор обычно устанавливает «наследственный» риск на уровне 50 % и выше. Если же установлено отрицательное влияние факторов, то «наследственный» риск приближается к 100 %. Риск контроля представляет собой оценку аудитором структуры внутрихозяйственного контроля клиента с целью определения ее эффективности при предотвращении или исправлении ошибок в учете и отчетности. Чем эффективнее структура внутреннего контроля, тем ниже фактор ее риска. Структура внутреннего контроля состоит из трех элементов: внешнее условие успешного контроля (общее отношение к внутрихозяйственному контролю аппарата управления);

эффективная система бухгалтерского учета;

общие и специальные контрольные процедуры, разработанные и проводимые клиентом. Прежде чем установить контрольный риск, аудитор должен осуществить следующие основные процедуры: спланировать всю программу аудита так, чтобы обеспечить определенную гарантию выявления допущенных ошибок и пропусков на основе тщательного изучения указанных элементов структуры внутреннего контроля;

протестировать контрольные рычаги, входящие в структуру внутреннего контроля, на их эффективность;

оценить риск контроля.

Между риском контроля и информационной базой аудита существует прямая зависимость. Если внутрихозяйственный контроль клиента признан аудитором эффективным, то объемы информации для тестирования могут быть уменьшены. Детекционныи риск — это риск, который аудитор желает определить на случай, если он не сумеет найти материальные ошибки и пропуски в отчетности при проведении им аудита. При этом предполагается, что структура внутреннего контроля не смогла выявить и исправить эти ошибки. Детекционныи риск рассчитывается на основе видоизмененной факторной модели аудиторского риска: ДР=АР : (HP • КР). Между детекционным риском и информационной базой аудита существует обратная зависимость: уменьшение детекционного риска ведет к необходимости увеличения объемов данных для тестирования. Таким образом, аудиторский риск как важный элемент планирования аудита представляет собой синтетическую величину, изменяющуюся под воздействием «наследственного», контрольного и детекционного рисков. Материальность и риск, а также связанное с ними формирование информационной базы аудита являются фундаментальными положениями в теории и практике внешнего аудита. В Великобритании в отличие от США существует несколько иная методика оценки риска, применяемая при планировании процедур аудита. Так, риск аудита (РА) рассматривается как результат двух факторов, а именно: риска появления значимых ошибок, а также риска их необнаружения. Оба эти риска могут быть разделены на отдельные составляющие (компоненты): 1. Риск появления значимых ошибок состоит из двух типов риска: внутренне присущего риска и риска контроля. Внутренне присущий риск (ВР) — это подверженность балансового остатка по счету (или серии операций) значимой ошибке при отсутствии внутреннего учетного контроля. 5-Ревизия и контроль Риск контроля (РК) — риск появления значимой ошибки в конкретном остатке по счету (или серии операций) и недостаточно быстрого ее обнаружения системой контроля. 2. Риск того, что значимые ошибки останутся необнаруженными при аудите, может быть результатом отдельных рисков, связанных с двумя типами аудиторских тестов;

риск аналитического обзора (РАО) и риск тестов оборотов (РТО). В этих определениях значимой считается ошибка, которая может быть существенной по отношению к финансовой отчетности в целом. Модель риска может быть выражена следующим равенством: РА= ВР • РК • РАО • РТО. Преимуществом модели является то, что аудиторская фирма получит критерий, по которому измеряется процент требуемой уверенности (принимаемый на себя риск) при составлении своего плана статистической выборки. Например, если общая цель — это 5 %-й риск аудита, компоненты риска могут быть оценены следующим образом. Компоненты риска: ВР • РК • РАО • РТО • РА. Оценка риска: 60 % • 15 % • 90 % • 62 % =- 5 %. Многие фирмы не пытаются применять чистовыезначения к уровням риска и просто обозначают их как «высокий», «средний» и «низкий. Системный аудит — это проведение экспертизы на основе внутреннего контроля. При этом наблюдают системы, которые контролируют операции. Если система внутреннего контроля работает эффективно, то не нужно проводить детальную проверку, так как можно доверять этой системе контроля в раскрытии ошибок и нарушений норм. Глубина изучения систем учета и внутреннего аудита, определение, насколько они отвечают предъявляемым к ним требованиям, зависят от сложности систем и от того, в какой степени внешний аудитор намерен полагаться на данные внутреннего контроля. Если результаты внутреннего контроля удовлетворительные, то число самостоятельных и независимых проверок может быть сокращено. Вне 5- шний аудитор должен определить, достаточны ли данные внутреннего контроля, чтобы на их основе составить заключение, или необходимы дополнительные процедуры. Изучение и оценку средств внутреннего контроля проводят в соответствии с целями и типом предпринимаемой ревизии. Если проводится проверка правильности ведения финансовой отчетности, то изучают, в основном, меры контроля, предпринимаемые для сохранения активов и ресурсов, а также для обеспечения точности и полноты отчетных документов. В случае проверки законности деятельности ведутся, главным образом, изучение и оценка средств контроля, обеспечивающих контроль законности проводимых операций. Аудитору необходимо организовать свою работу так, чтобы быть готовым к вскрытию нарушений норм, искажающих суть финансовой отчетности. О наличии признаков некорректностей (незаконных действий) свидетельствуют: отсутствие некоторых регистров, фальсификация документов, несанкционированные операции или неверные записи, бездействие внутреннего контроля;

неудовлетворительные объяснения, выражающиеся в несовпадении результатов с запланированными цифрами и тенденциями, необычном использовании фондов и расхождениях при сверке данных;

нарушения платежно-расчетной дисциплины, проявляющиеся через штрафы и пени, значительные вознаграждения консультантам за неопределенные услуги, чрезвычайно высокие комиссионные;

крупные выплаты наличными или банковские переводы зарубежным фиктивным компаниям и др. Если есть подозрения относительно искажений, то аудитор проводит дополнительную проверку и тесты, определяя возможное воздействие нарушений на финансовую отчетность, и дает рекомендации администрации по предотвращению искажений. При ревизии хозяйственной деятельности изучают и оценивают средства контроля, с помощью которых руководство ревизуемой единицы ведет свое дело и представляет необходимую финансовую информацию. Аудитор должен ознакомиться с системой отражения операций, действующей в фирме (организации), а также 5* определить, насколько оправдано ее использование в качестве основы для составления финансовой отчетности. Это позволяет аудитору определить способ проведения проверки, установить, обеспечивают ли учетные регистры общий контроль деятельности, сохранность активов, подготовку финансовой отчетности, соответствие законодательству. Система учета должна обеспечивать регулярный сбор и надлежащую обработку информации, используемой для подготовки финансовой отчетности. Необходимо, чтобы система учета соответствовала размеру фирмы, структуре и роду ее деятельности. Аудитор должен быть уверен, что все операции, подлежащие отражению в учетных регистрах, действительно отражены в них, сшибки к неточности в записях выявлены, а суммы активов и пассивов, отраженные в документах, соответствуют действительности. При оценке системы учета и отчетности в развитых странах придерживаются таких критериев: • полнота учета, т.е. все ли учтено при расчете контрольных показателей из того, что должно быть отражено (например, объем продаж);

• точность записей, т.е. достаточно ли точно записаны данные по показателям (например, затраты);

• верность стоимостных оценок активов и пассивов;

• объективность — отражение в цифрах действительного положения вещей (например, производственных запасов);

• соблюдение границ учетного периода, выражающееся в правильном отношении сумм доходов и затрат к соответствующему периоду времени (например, расходов будущего времени и резервов);

• соблюдение прав и обязательств — отражение в отчетах всех юридически оформленных финансовых отношений (расчетов по векселям и др.);

• открытость сведений — отражение всей информации в соответствующих записях. Во время проверки системы учета аудитор выполняет конкретные аудиторские процедуры. Они включают: • получение и анализ информации о фирме (организации), особенно о том, каким образом в учете отражаются операции предприятия;

5- • изучение системы учета в соответствии с предъявляемыми к ней требованиями;

в анализ системы учета с письменным изложением фактов, составлением схем документооборота или анкет (или комбинация этих методов);

в привлечение результатов анализа деятельности, проведенного клиентом, с его согласия;

в прослеживание процесса отражения операций, вызывающих сомнение, в системе учета («сквозная проверка»);

в проверки соответствия данных учета результатам независимой проверки, проведенной аудитором. При изучении системы учета аудиторы используют различные методы проверки. Наиболее гибкий метод, применяемый для малых предприятий, — письменное изложение фактов. Такой метод позволяет выявить по каждому из них причины нарушений, виновных должностных лиц и наметить предложения по устранению недостатков. Для изучения состояния учета до начала аудита могут использоваться контрольные листы. Это заранее подготовленные стандартные документы, содержащие специфические вопросы, отрицательный ответ на каждый из которых свидетельствует об отсутствии контроля в области учета. Такие анкеты должны содержать дополнительные вопросы по отдельным аспектам деятельности фирмы. Широкое распространение получили схемы документооборота, представляющие собой графическое изображение движения документов внутри учетной системы. Они отражают стадии контроля на пути движения документов и позврляют убедиться, что все операции отражены в соответствующих документах. Отпадает необходимость в подробном письменном изложении фактов, а схемы просты для восприятия и оценки методов контроля. Для построения схем документооборота используют символы и условные обозначения. Кроме системы учета, проверяется внутренний контроль, который включает контроль кадров, управленческий контроль, внутренний аудит и другие его виды. Аудитор убеждается в объективности внутреннего контроля и соответствии его данных действительному положению вещей. Система внутреннего контроля должна обеспечить сохранность активов, последовательную и эффективную деятельность фирмы, следование ее основной стратегии, способствовать своевременному и полному отражению операций в учете. Необходимо убедиться, что в фирме имеется план работы, распределены обязанности и полномочия, ограничен доступ к материальным активам, работники выполняют возложенные на них обязанности, а администрация ежедневно наблюдает за порядком совершения и отражения операций в учетных регистрах. Внутренний контроль может быть использован аудитором, если он полно, регулярно и обоснованно отражает информацию• Параллельно с этим целесообразно проводить сквозные и независимые проверки, анкетные опросы, заполнять оценочные листы, не полагаясь только на данные внутреннего контроля. Аудитор должен выявить все, что вызывает сомнения в качестве внутреннего контроля, и несоответствие данных. Составной частью внутреннего контроля является внутренний аудит. В его функции входят наблюдение за системой учета и другими звеньями внутреннего контроля, изучение финансовой информации для целей управления, проверка эффективности и результативности сделок, ознакомление с методами анализа хозяйственной деятельности. Внешний аудитор может использовать результаты внутреннего контроля. Для этого он оценивает его эффективность. При этом выясняются: масштаб и цели внутреннего аудита, степень независимости аудитора от влияния управления фирмы;

организация работы;

компетентность внутренних аудиторов (профессиональная подготовка, опыт, навыки работы, участие в профессиональных организациях);

качество внутренних аудиторских отчетов;

выполнение программ проверок к установленному сроку;

недостатки, обнаруженные в процессе аудита;

адекватность результатов внутреннего контроля и внешних аудиторских проверок.

Оценка эффективности внутреннего аудита дается в письменной форме в виде заключения с указанием тех звеньев управления, где аудиторская работа находится на низком уровне, а также в какой степени возможно на него положиться. Контроль остается одним из важных элементов рыночной экономики. Причем действует система как государственного, управленческого, так и независимого контроля, позволяющих обеспечить необходимой информации все уровни управления. Новым, однако, является то, что независимый контроль проводится независимыми организациями (фирмами), осуществляющими свою деятельность на договорной коммерческой основы за счет проверяемых предприятий и организаций. Стране предстоит большая работа по созданию системы независимого аудиторского контроля, подготовке кадров аудиторов и лицензированию их деятельности, регламентации обязанностей, прав и ответственности аудиторов в соответствии с Законом об аудиторской деятельности. Основным источником информации для анализа является бухгалтерская отчетность (форма № 1 «Баланс предприятия», № 2 «Отчет о финансовых результатах, справка к № 2 «Справка к отчету...», № 5 «Приложения к балансу предприятия», пояснительная записка с изложением основных факторов, повлиявших на итоговые результаты деятельности предприятия). В пояснительной записке дается также оценка финансового состояния предприятия. Кроме перечисленных документов в анализе используются данные аудиторского заключения. Анализ в аудите используется по различным направлениям. Анализ баланса. В ходе него решаются следующие задачи: • оценка ликвидности баланса;

• оценка доходности капитала;

• оценка степени деловой активности предприятия;

• оценка рыночной устойчивости и платежеспособности предприятия. В ходе анализа используются аналитические процедуры (АнПр): сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с прогнозными;

сравнение показателей бухгалтерской отчетности и связанных с ними относительных коэффициентов отчетного периода с нормативными значениями;

сравнение показателей бухгалтерской отчетности со среднеотраслевыми данными;

анализ изменений показателей отчетности в динамике и отношение показателей, связанных с ними, в динамике. В соответствии с международной аудиторской практикой проверенные аудитором предприятия, получившие положительные A3 и прекратившие свою деятельность в течении 1 года в результате банкротства, приводят к судебным разбирательствам в отношении аудиторской фирмы или аудитора. В связи с этим финансовый анализ — одно из важных звеньев аудиторской проверки. Перед анализом аудитор должен определить его цели и задачи. Задачи анализа в аудите: • определение аудитором сущности и содержания деловой активности клиента;

• прогнозный анализ или оценка финансово-хозяйственных перспектив функционирования в будущем: • выявление зон возможных преднамеренных и случайных ошибок во внешней отчетности клиента;

Разрабатывая программу анализа, аудитор должен выделить, как минимум, 3 этапа: • выбор приемов и методов, оптимальных для достижения поставленных целей и задач;

• определение информационной базы анализа с учетом специфики направлений деятельности;

• установление критериев для принятия решения в случае выявления необычных колебаний;

Выборочное наблюдение — научно обоснованный вид несплошного наблюдения. При этом проверке подвергается лишь определенная часть отчетности, отобранная по строгим правилам. Аудитор получает точные данные, с помощью которых он может характеризовать всю совокупность отчетности с определенным уровнем риска (при правильной организации). Выборочная аудиторская проверка имеет следующее преимущество перед сплошной аудиторской проверкой: • оперативность: позволяет проводить экспертизу отчетности в сжатые сроки, не снижая при этом качества аудиторской проверки. • повышение качества аудиторской деятельности: сокращая время аудиторской проверки, аудитор имеет возможность сосредоточиться на сборе более точных и надежных аудиторских данных, оперативно проверить качество работы привлеченных ассистентов, проводить их обучение во время адиорской проверки;

• расширение программы аудиторской проверки: экономия рабочего времени на каждом участке дает возможность аудитору сосредоточиться на более важных или нетрадиционных сферах в бизнесе клиента;

• эффективность выборочного аудита: сокращение сроков аудиторской проверки, повышение ее качества — позволяет снижать стоимость и затраты времени на техническую сторону аудиторской проверки. Для того чтобы использовать аудиторский стандарт на практике, аудитор должен обладать знаниями по математической статистике. Российские аудиторские стандарты не содержат какихлибо рекомендаций, которые позволяли бы практикующим аудиторам четко и однозначно определить порядок действий аудитора по подготовке и проведению аудиторской проверки. Аудиторский стандарт не преследует цель создать методические рекомендации для аудиторов. Его задачи — общее регулирование аудиторской выборки. Отсутствие нормативных документов, четкого алгоритма решений приводит на практике к тому, что аудиторы и пользователи бухгалтерско-финансовой отчетности используют выборочный метод для достижения нужных, заранее определенных результатов аудиторской проверки. И оценить достоверность таких данных невозможно. Международные стандарты аудита содержат перечень факторов, влияющих на размер выборки, порядок изло жения и классификацию способов отбора элементов выборки. В российских же стандартах аудита говорится лишь о том, что аудиторская выборка проводится с целью применения аудиторских процедур или АД в отношении менее, чем 100 % элементов проверяемой совокупности, дает возможность аудиторам собирать аудиторские доказательства для выражения мнения о бухгалтерско-финансовой отчетности клиента не со всех первичных бухгалтерских документов клиента, а лишь с определенной части. В российской практике аудита аудиторские проверки подразделяются на 2 специфических этапа, которые предусматривают применение следующих процедур. 1. Постановка задачи: конкретизация направлений АП. 2. Определение критериев отклонений. 3. Определение генеральной совокупности. 4. Выбор метода отбора. 5. Определение объемов выборки. 6. Формирование выборочной совокупности. 7. Анализ обнаруженных отклонений. 8. Оценка результатов и выводов по выборочной совокупности. В российской практике аудита, кроме статистических, используют прочие (нестатистические) методы отбора. Наиболее часто используются: • блочный отбор;

• беспорядочный;

• оценочный. Блочный более доступен для начинающих аудиторов. Например, генеральная совокупность содержит 100 документов, и решили создать 20 блоков (в каждом по 5). Выбирается любое количество блоков (например, 2ой, 7ой, ЫЙ 12 ), в блоках проверяются все документы. Беспорядочный - отбор первичных документов в произвольной форме. Возникает 1 серьезная проблема — сложно сохранить объективность. Оценочный — отбор наиболее важных участков аудита, оказывающих существенное влияние на конечные результативные показатели (только с уровнем классификации аудитора). (5), (6) и (7) основываются исключительно на внутренних стандартах аудитрской фирмы.. (8) осуществляется в 3 этапа: • анализ каждой ошибки проводится руководителем аудиторской бригады;

• распространение полученных результатов на всю проверяемую совокупность;

• оценка рисков выборки. Аудиторский стандарт рекомендует: если риски неприемлемы, то аудитор обязан расширить круг или заменить их на другие, более приемлемые. Существует несколько методик финансового анализа: • экспресс-анализ;

• детализированный анализ ФС с учетом целей и задач, поставленных аудитором;

• применение матричных балансов;

• методика Министерства по налогам и сборам (МНС). Его цель — наглядная и простая оценка финансового благополучия и динамики развития хозяйственного субъекта. Анализ дополняется расчетом относительных и структурных показателей, количество которых определяется исходя из опыта и квалификации аналитика. Считается целесообразным проводить его в 3 этапа: • подготовительный;

• предварительный обзор финансовой отчетности;

• экономическое чтение и анализ отчетности;

Поставить цель - значит принять решение о целесообразности анализа финансовой отчетности и убедиться в ее готовности к чтению. Здесь аудитор проводит простейшие расчеты по формальным признакам и по существу, определяет наличие всех необходимых форм и приложений, реквизитов, подписей, ясность и правильность отчетных форм. Осуществляется контрольный расчет валюты баланса и существенных промежуточных итогов: • оценка информации пояснительной записки к балансу, которая позволяет аудитору определить тенденции основных показателей отчетности, установить качественные изменения в имущественном и финансовом положении. и обобщенная оценка результатов хозяйственной деятельности. Проводится с той или иной степенью детализации (зависит от интересов пользователей анализа и целей, поставленных аналитиком);

в Иногда результатом экспресс-анализа является вывод о необходимости проведения углубленного и детального анализа. • подробная оценка имущественного и финансового положения хозяйствующего субъекта на конкретную дату, оценка результатов его деятельности в прошедшем периоде, прогнозный анализ возможностей развития на перспективу. Степень детализации определяется целями и задачами аналитика, результатами экспресс-анализа. Примерная программа детализированного анализа включает, как минимум, 3 этапа: в предварительный обзор экономического и финансового положения ЭС, включает 2 подраздела: характеристика общей направленности финансово-хозяйственной деятельности;

• выявление больных статей отчетности;

в оценка и анализ экономического потенциала: в оценка имущественного положения;

в построение аналитического баланса-нетто;

В вертикальный анализ баланса;

в горизонтальный анализ баланса;

в анализ качественных сдвигов в имущественном положении;

в оценка финансового положения;

в оценка ликвидности;

в оценка финансовой устойчивости;

в оценка и анализ результативности финансово-хозяйственной деятельности;

в оценка основной деятельности;

в анализ доходности;

в оценка положения на рынке ценных бумаг. Практикующие аудиторы предпочитают проводить анализ финансового состояния предприятия по следующей упрощенной схеме: • анализ доходности;

• анализ финансовой устойчивости;

• анализ кредитоспособнсти;

• анализ использования капитала;

• анализ уровня самофинансирования. Анализ доходности характеризуется абсолютными и относительными показателями. Абсолютный показатель — сумма прибыли, относительный — уровень доходности (в процентах: отношение прибыли от реализации к себестоимости). В процессе анализа изучается динамика объема чистой прибыли и уровня доходности, факторы, их определяющие. >• Анализ финансовой устойчивости: предприятие, которое за счет собственных средств покрывает средства, вложенные в активы. Главное в определении финансовой устойчивости — правильная организация использования оборотных средств. >• Анализ кредитоспособности — наличие у него предпосылок для получения кредитов и способность возвратить эти кредиты в срок. Рекомендуется рассчитывать систему экономических показателей с учетом поставленных целей и задач. Наиболее часто рассчитываются: норма прибыли на вложенный капитал показатель ликвидности способность быстро погашать задолженност: >• Анализ использования капитала. Эффективность использования капитала — величина прибыли, приходящаяся на 1 рубль вложенного капитала (комплексное понятие). Анализ проводится по отдельным направлениям: • анализ эффективности использования оборотных средств. Оборачиваемость оборотных средств — продолжительность прохождения оборотных средств отдельных стадий производства и обращения. Как правило, она вычисляется как отношение продолжительности 1 оборота в днях к количеству оборотов за период • эффективность использования капитала в целом. Эффективность измеряется показателем доходности в процентах (отношение балансовой прибыли к общей величине капитала). >- Анализ уровня самофинансирования — финансирование за счет собственных источников (прибыль и амортизация). Определяется с помощью коэффициента самофинансирования :

,_ прибыль, направленная в фонд накопления + амортизация заемные средства + кредиторская задолженность {и другие привлеченные средства) >• Анализ валютной самоокупаемости — превышение поступлений валюты над ее расходами. Если к > 1, принято считать, что ЭС накапливает валютный фонд, если к < 1 — проедает. При использовании матричных моделей бухгалтерский баланс предприятия располагают в прямоугольной таблице (по горизонтали — статьи актива (имущество), по вертикали — статьи пассива (источники средств)). Размер матрицы бухгалтерского баланса соответствует количеству статей по активу и пассиву, для практического анализа аудиторы используют матрицу по сокращенной схеме баланса. На основе исходных данных матрицы, составляют 4 аналитические таблицы: • матричный баланс на начало года;

• матричный баланс на конец года;

• динамический матричный баланс за год (разностный баланс);

• баланс денежный поступлений и расходов. Матричные балансы составляются по единой методике. Финансовый анализ ЭС начинается с анализа структуры активов. При этом от аудитора требуется отразить абсолютные изменения имущества предприятия и сделать однозначные выводы об улучшении или ухудшении струк туры активов. В ходе анализа структуры аудитор проводит его в следующих направлениях (активы): • определяются составляющие наибольшего веса в структуре активов;

• определяются в динамике изменения суммы внеоборотных и оборотных активов предприятия;

• определяется доля основных средств в совокупных активах на конец анализируемого периода;

• определение «легкой» или «тяжелой» структуры активов. Первая предполагает в своем составе < 40% доли основных средств, свидетельствует о мобильности имущества предприятия. Если основные средства составляют > 40% совокупных активов — «тяжелая» структура, которая свидетельствует о значительных накладных и высокой чувствительности ЭС к изменениям объемов выручки;

• анализируются статьи активов, составляющие основной процент формирования оборотных активов: запасы, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства. >• Анализ структуры баланса по пассивам осуществляется по следующим направлениям: • определяется процент собственных и заемных средств, являющихся основными источниками формирования • определяется увеличение или снижение финансовой устойчивости предприятия • анализируется структура заемного капитала с целью установления риска утраты финансовой устойчивости предприятия • анализ обязательств в структуре коммерческо-кредиторской задолженности (в динамике путем сопоставления данных на начало и конец периода). Он проводится по следующим направлениям: — анализ обязательств перед* поставщиками и подрядчиками;

— анализ обязательств по векселям к уплате;

— анализ обязательств по соцстраху и обеспечению;

— анализ обязательств перед дочерними и зависимыми структурами;

— анализ обязательств перед бюджетом;

— анализ обязательств по авансам полученным;

— анализ обязательств перед прочими кредиторами >• Анализ ликвидности баланса. Ликвидность баланса определяется как степень покрытия обязательств предприятия его активами, срок превращения которых в деньги соответствует сроку погашения обязательств. Анализ ликвидности баланса заключается в сравнении средств по активу, предварительно сгруппированных по степени их ликвидности (в порядке ее убывания), с обязательствами по пассиву, которые группируются по срокам их погашения и располагаются в порядке возрастания срока. В зависимости от степени ликвидности активы предприятия подразделяются на следующие группы: • наиболее ликвидные активы (At). Все статьи денежных средств предприятия, краткосрочные финансовые вложения (ц/б). • быстро реализуемые активы (А2): дебиторская задолженность, платежи, по которым ожидаются поступления денежных средств в течении 12 месяцев после отчетной даты. • медленно реализуемые активы (А3): запасы, НДС, дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются после 12 месяцев, прочие оборотные активы. • трудно реализуемые активы (А4): внеоборотные активы. Пассивы группируются по степени срочности их оплаты: • наиболее срочные обязательства (П^): кредиторская задолженность. • краткосрочные пассивы (П2): краткосрочные заемные средства, прочие краткосрочные пассивы. П • долгосрочные пассивы (П3): долгосрочные кредиты, заемные средства, доходы будущих периодов, фонды потребления, резервы предстоящих расходов и платежей. • постоянные (устойчивые) пассивы (П4): капитал и резервы. Аудитор для определения ликвидности баланса должен сопоставить итоги соответствующих групп по активу и пассиву. Баланс считается абсолютно ликвидным, если выполняется условие:

Сопоставление ликвидных средств и обязательств позволяет в ходе анализа вычислить следующие показатели: показатель текущей ликвидности характеризует платежеспособность или неплатежеспособность предприятия на ближайший рассматриваемый период времени — ТЛ: Если ТЛ > 0, то предприятие неплатежеспособно. Перспективная ликвидность — прогнозная платежеспособность на основе сравнения будущих поступлений и платежей: Более точно оценить ликвидность баланса можно на основе внутреннего анализа финансового состояния ЭС. Для этого аудитор разбивает первые три группы активов и пассивов на части, соответствующие различным срокам превращения в денежные средства для активов статей и срокам погашения для пассивов статей: • до 3 месяцев (1);

• от 3 до 6 месяцев (2);

• от 6 месяцев до 1 года (3);

• свыше 1 года (4). Анализ ликвидности баланса дополняется расчетом системы относительных показателей: • коэффициент абсолютной ликвидности:

показывает, какую часть краткосрочной задолженности организация может погасить в ближайшее время за счет денежных средств. Нормативное значение К а л должно превышать интервал от 0,2 до 0,7;

• коэффициент критической ликвидности:

показывает, какая часть краткосрочных обязательств может быть немедленно погашена за счет средств на различных счетах ЭС и поступлений. Допустимое значение — 1,5. Допускается значение от 0,7 до 0,8;

• коэффициент текущей ликвидности:

показывает, какую часть текущих обязательств по кредитам и расчетам можно погасить за счет оборотных средств. Необходимый минимум — 1. Оптимальное значение - 2;

• коэффициент маневренности функционирующего капитала:

показывает, какая часть функционирующего капитала находится в производственных запасах и долгосрочной дебиторской задолженности. Всегда рассчитывается в динамике. Тенденция к его уменьшению — положительный факт;

• коэффициент обеспеченности собственными средствами:

характеризует наличие собственных оборотных средств, необходимых для устойчивого функционирования. Норма - > 1;

• коэффициент утраты платежеспособности:

рассчитывается, если К т л и К осс принимают значение меньше критического. Анализ финансовой устойчивости предприятия дополняется анализом факторов, влияющих на финансовую устойчивость. Они классифицируются: • по месту возникновения: — внешние — внутренние • по важности результата: — основные — второстепенные • по структуре: — простые — сложные • по времени действия: — постоянные — временные Заключительная стадия АП предусматривает следующие три этапа: • систематизация результатов проверки (1);

• анализ результатов проверки;

• составление аудиторского заключения состоит в приведении всех полученных результатов в необходимую последовательность, которая определяется целью аудиторской проверки. Такую систематизацию осуществляет руководитель аудиторской группы. Систематизация проводится по всем направлениям и разделам БУ. По возможности руководитель стремится выделить существенные замечания, связанные с нарушением налогового законодательства и фальсификацией конечных результатов деятельности. Кроме того, руководитель аудиторской проверки выделяет неверные записи на счетах, связанные с арифметическими ошибками, банные об отсутствии записей на счетах бухгалтерского баланса из-за отсутствия первичных бухгалтерских документов или неправильного понимания основ бухгалтерского учета. • Общий анализ учетной политики клиента, ее соответствие объемам и структуре. • Правильность ведения учета по отдельным разделам и бухгалтерским счетам. • Соблюдение налогового законодательства. • Анализ финансового состояния клиента. Аудиторское заключение — мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерско-финансовой отчетности и законности всех совершенных финансово-хозяйственных операций, а достоверность отчетности не может и не должна трактоваться заинтересованными пользователями, как мнение, подтверждающее со 100 %-ой гарантией законность и правильность всех совершенных операций. Аудиторское заключение — документ с юридическим статусом для всех юридических и физических лиц, органов налоговых, страховых, банковских, судебных, арбитражных и т.д. Заключение аудиторской фирмы по результатам аудиторской проверки приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с Процессуальным кодексом РФ, а аудитор может выразить свое мнение в 1-ой из 4-х форм: • Безусловно положительное аудиторское заключение (БПАЗ);

• Условно положительное аудиторское заключение (УПАЗ);

• Отрицательное аудиторское заключение(ОАЗ);

• Отказ от выражения мнения (ОВМ). Наиболее часто встречаются ситуации, которые позволяют выдавать требуемое аудиторское заключение: в Ошибки аудитором найдены, но по своим причинам возникновения они не являются результатом мошенничества или фальсификации, по своей совокупной величине не приводят к искажениям или существенным погрешностям бухгалтерской отчетности клиента. В таких случаях не рекомендуется вносить изменения в бухгалтерско-финансовую отчетность. Аудитор фиксирует недостатки в рабочих документах аудитора и сообщает о них главбуху или исполнительному сотруднику бухгалтерии (в устной форме). В отношении руководства ЭС аудитор может принять любое, на его взгляд приемлемое, решение: поставить в известность или нет. в Ошибки аудитором найдены, они не являются результатом мошенничества, связаны только с недостаточной квалификацией бухгалтера или допущены им в результате небрежности, халатности (как правило в расчетах с подотчетными лицами). Такие ошибки подлежат немедленному устранению. Ошибки устраняются сотрудником бухгалтерии самостоятельно (аудитор проводит потом выборочный контроль), либо под руководством аудитора. В таких случаях ошибки аудитор должен зафиксировать в своих РД и в письменном отчете руководству ЭС. в Аудиторская проверка проведена недостаточно профессионально или добросовестно или имел место преднамеренный сговор, были выявлены отдельные, легко устранимые недостатки, которые в целом не меняют положительной оценки состояния бухгалтерского учета и отчетности. Однако устранение таких недостатков трудоемко, требует дополнительных временных затрат или может быть произведено после выдачи аудитором аудиторского заключения. В таких случаях аудитор обязан зафиксировать все замечания, отразить в письменном отчете руководству. Отказ может выдаваться, когда аудитору не были предоставлены первичные бухгалтерские документы из-за их отсутствия, которое возникло по вине или является результатом мошенничества и фальсификации, возникно вения форс-мажорных обстоятельств, за которые не отвечает;

отсутствие учета за некоторый отрезок времени. Все эти обстоятельства приводят к тому, что аудитор не может подтвердить правильность и законность всех совершенных операций или их неправильность и незаконность. В этих случаях аудитору рекомендуется немедленно прекратить проверку, уведомить руководство аудиторской фирмы, с разрешения которого уведомить руководство проверяемого субъекта. Аудиторское заключение на территории РФ должно составляться на русском языке, никакие исправления в нем не допустимы, на основании стандартов, регулирующих аудиторскую деятельность. Аудиторское заключение состоит из трех частей: вводная, аналитическая, итоговая. Вводная часть содержит все необходимые сведения о аудиторской фирме и аудиторах, участвующих в аудиторской проверке. Аналитическая часть — письменный отчет об общих результатах проверки, о состоянии, об оценке состоянии бухгалтерской отчетности, о соблюдении законодательных и нормативных документов при совершении финансово-хозяйственных операций, ссылки на соответствующие нормативные документы (на основании которых аудитор сделал замечания, в ряде случаев по требованию или просьбе руководства прилагается копия или ксерокс документа), рекомендация по совершенствованию системы бухгалтерского учета. Основное требование к итоговой части: в ней излагаются только существенные обстоятельства, которые привели к выдаче аудиторского заключения в той или иной форме. Итоговая часть не может быть датирована ранее даты подписания бухгалтером баланса. Каждая страница аудиторского заключения подписывается аудитором, ответственным за проверку, заверяется его личной печатью. Аудиторское заключение подписывается руководителем аудиторской фирмы и заверяется печатью аудиторской фирмы. Подготавливается 2 первых экземпляра аудиторского заключения.

Вопросы 1. Назовите действия подготовки к аудиторской проверке. 2. В чем заключается подготовка и планирование ревизии? 3. Как проводится надзор и контроль за деятельностью ревизоров, аудиторов и контролеров? 4. Назовите этапы проведения ревизии. 5. Как высчитываются возможные ошибки при проведении аудиторской проверки? 6. Как ведется документооборот ревизии и аудиторской проверки? 7. Какие Вы знаете виды аудиторского заключения, их структура и особенности?

Pages:     | 1 || 3 | 4 |   ...   | 5 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.