WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     | 1 |   ...   | 2 | 3 || 5 | 6 |   ...   | 7 |

«Серия «Высшее образование» АНТИКРИЗИСНОЕ УПРАВЛЕНИЕ Под редакцией профессора, доктора экономических наук, заслуженного деятеля науки РФ С.С. Ильина Рекомендовано Учебно-методическим советом Союза ...»

-- [ Страница 4 ] --

6) риски гражданской ответственности связаны с законными претензиями физических и юридических лиц в связи с причинением вреда, вызванным, например, источником повышенной опасности. К источникам повышенной опасности относятся автомобильный, железнодорожный, воздушный и морской транспорт, ряд химических производств. Физическое или юридическое лицо, обладающее такими источниками повышенной опасности, может застраховать свою гражданскую ответственность перед третьими лицами, т. е. переложить обязанность возмещения имущественного вреда третьим лицам на страховщика. Несбывшиеся предвидения страховщика относительно вероятности возможного ущерба и расходов по его возмещению будут заранее оплачены предусмотрением возможного риска со стороны страхователя. Следовательно, в теоретическом плане страховщик подвергает себя опасности, только одного специфического риска, связанного с осуществлением страхового дела. Этот риск носит название технического риска страховщика. Наличие технического риска побуждает страховщика активно участвовать в предупредительных мероприятия по борьбе с пожарами, авариями на транспорте. При заключении договора страхования состояние объекта определяется страховщиком в зависимости от ряда признаков. Во внимание принимают признаки, оказывающие существенное влияние на состояние объекта страхования. Они наблюдаются и регистрируются страховщиком. Процесс наблюдения и учета носит название регистрации риска. Факторы, которые определяются регистрацией риска для данной рисковой совокупности, — это рисковые обстоятельства. Любой риск можно рассматривать как совокупность рисковых обстоятельств. Выделяются объективные и субъективные рисковые обстоятельства. Объективные рисковые обстоятельства отражают объективный подход к действительности и не зависят от воли и сознания людей. Субъективные рисковые обстоятельства отражают тип связи, игнорирующий объективный подход к действительности, и зависят от воли и сознания человека в процессе познания объективной реальности. При заключении договора страхования страховщик принимает во внимание как объективные, так и субъективные рисковые обстоятельства. Все рисковые обстоятельства, взятые в их единстве и взаимодействии, определяют состояние, которое называется ситуацией риска. Она характеризует естественное состояние объекта страхования и обстановку, в которой этот объект находится. Рисковые обстоятельства являются условиями осуществления (реализации) риска. На основании рисковых обстоятельств исчисляется страховая премия, предъявляемая к уплате в страховой фонд. Задача страховщика состоит в сборе и анализе информации, характеризующей существенные рисковые обстоятельства. Рисковые обстоятельства позволяют оценить возможность наступления данного события в будущем. Одно или несколько рисковых обстоятельств приводят к реализации риска, т. е. влекут наступление страхового случая. Обычно страховой случай происходит под воздействием ряда причин. Реализация риска означает наступление страхового случая. Страховой случай может иметь место по отношению к одному или множеству объектов страхования в рамках определенной страховой совокупности. Страховой случай по отношению к множеству объектов страхования приводит к кумуляции риска, т. е. вызывает катастрофический риск. Под страховым событием понимают потенциально возмож ное причинение ущерба объекту страхования. Реализация гипотетической возможности причинения ущерба объекту страхования означает страховой случай. Последствия страхового случая выражаются в полном уничтожении или частичном повреждении объекта страхования. В условиях договора следует точнее формулировать определение событий, которые включаются в объем ответственности страховщика. Например, осуществляя страхование от простоев в производстве, следует указать, от каких именно простоев, чем вызванных и т.д. Кроме того, условия договора страхования здесь должны учитывать имущественный вред, вызванный простоями, как реализация риска. Ежегодно стихийные бедствия, возникающие в различных районах страны, производственные аварии, аварии в коммунально-энергетических системах городов вызывают крупномасштабные разрушения, гибель людей, большие потери материальных ценностей. Возмещение материального ущерба, причиненного стихийными бедствиями, производственными авариями и катастрофами, составляет одну из главных задач страховщика. Стихийные бедствия по природе возникновения и вызываемому ущербу могут быть вызваны природными катаклизмами: землетрясениями;

извержениями вулканов;

затоплениями и наводнениями;

цунами;

массовыми пожарами (лесными, торфяными и др.);

обвалами;

селевыми потоками;

ураганами и т.д. Можно выделить потенциальные источники техногенных аварий и катастроф, обусловленных вредным воздействием техносферы. К факторам повышенной опасности следует отнести возрастание плотности транспортных коммуникаций на земле, в воде и воздухе. В сфере внимания страховщика должен находиться человеческий фактор. Особое значение этот фактор приобретает в атомной энергетике. Тесное переплетение природных и техногенных факторов риска требует глубокой экспертной оценки страховщика и специальных профессиональных знаний. Землетрясения, возникающие от подземных толчков и колебаний земной поверхности вследствие тектонических процессов, являются наиболее опасными и разрушительными стихийными бедствиями. При землетрясениях в горах происходят обвалы, сход снежных лавин. Подводные землетрясения — цунами — представляют собой гигантские океанские волны, возникающие внезапно и движущиеся с большой скоростью. Наводнения — затопления значительных территорий, возникающие в результате разлива рек во время половодья и паводка, ливневых дождей, ледяных заторов рек, обильного таяния снегов в горах и других причин. Взрывы — крайне быстрое выделение энергии вследствие внезапного изменения состояния взрывчатого или легковоспламеняющегося вещества. Выход подпочвенных вод — выход грунтовых вод на поверхность земли, вызванный чрезмерным переувлажнением почвы. Может быть внезапным, периодически повторяющимся и постоянным. Град — одно из наиболее частых стихийных бедствий. Представляет собой атмосферные осадки в виде ледяных образований различной величины и формы. Засуха — стихийное бедствие, характеризующееся длительным недостатком влаги в воздухе и почве. Причиняет наибольший ущерб сельскому хозяйству. Просадка грунта — уплотнение грунта под действием внешней нагрузки или собственного веса. Происходит в результате оттаивания мерзлого грунта, вибрации и др. Пожары — стихийное бедствие, возникающее в результате самовозгорания, разряда молнии, производственных аварий, при нарушении правил техники безопасности и др. Различают пожары лесные, торфяные, нефтяных скважин, в городах и населенных пунктах и др. Бури, ураганы, штормы представляют собой движения воздушных масс с большой скоростью, возникающих в зоне циклонов и на периферии обширных антициклонов. Снежные лавины, заносы возникают в результате обильных снегопадов. Селевые потоки, оползни, горные обвалы способны вызвать крупные завалы и обрушения автомобильных и железных дорог. Селевые потоки возникают в руслах горных рек, при этом резко повышается уровень воды в реке с большим содержанием камня, песка, обломков горных пород, ила. Горные обвалы, оползни представляют собой смещение (обрушение) по склону гор или возвышенностей масс горной породы. Крупные аварии, возникающие на промышленных и других объектах, по объему разрушений и человеческим жертвам, а также по характеру последствий могут быть очень серьезными, сравнимыми с воздействием современного оружия. При экспертной оценке риска страховщику прежде всего необходимы те производственные объекты, аварии на которых могут привести к большим разрушениям, поражениям людей, заражению территории. Можно оценить ситуацию со стихийными бедствиями, поскольку их предопределенность, периодичность, время или место возникновения являются вероятностными величинами. Для этого прибегают к классификации аварий, катастроф и стихийных бедствий. При этом классификационные характеристики увязывают с величиной тарифных ставок и размерами страхового фонда. Классификация позволяет формализовать информацию о катастрофах или стихийном бедствии, свести все многообразие различных проявлений к нескольким типовым ситуациям. Сбор, систематизация и централизация данных о состоянии потенциально опасных производств, создание банка данных о фактах и обстоятельствах проявления разрушительных сил природы позволяют страховщику определить размеры опасности для каждого региона и допустимый уровень риска, адекватный тарифной ставке и ресурсам страхового фонда. Управление рисками в страховании С риском мы встречаемся ежедневно, риск означает неуверенность в возможном результате. Для всех видов риска характерен фактор неопределенности. Исходя из объективной реальности, становится ясной необходимость разработки методов и средств, уменьшающих вероятность проявления негативных явлений или локализирующих их вредоносные отрицательные последствия. Целенаправленные действия по ограничению или минимизации риска в системе экономических отношений носят название управления рисками. Концептуальный подход использования управления рисками в страховании включает в себя три основных позиции: 1) умение реагировать на возможные отрицательные последствия этой деятельности;

2) разработку и осуществление последствий этой деятельности;

3) разработку и осуществление мер, при помощи которых могут быть нейтрализованы или компенсированы вероятностные негативные результаты предпринимаемых действий. Управление риском в страховании осуществляется в два этапа.

I. Подготовительный. Он предполагает сравнение характеристик и вероятностей риска, полученных в результате анализа и оценки риска. На этом этапе выявляются альтернативы, в которых величина риска остается социально приемле мой. Устанавливаются приоритеты, т. е. выделяется круг проблем и вопросов, требующих первоочередного внимания. Таким образом, возникает возможность ранжировать имеющиеся альтернативы по принципу приемлемости содержащегося в них риска: риск приемлем полностью, приемлем частично, не приемлем вообще. II. Выбор конкретных мер. Он заключается в принятии рекомендаций, способствующих устранению или минимизации возможных отрицательных последствий риска. Данный этап включает в себя разработку организационных и операцион ных процедур предупредительного характера. Для страховщика этот этап может состоять в подготовке и выдаче конкретных рекомендаций лицам, принимающим или реализующим рисковые решения. Одним из вариантов процедур и мер, позволяющих своевременно реагировать на отрицательные последствия деятельности в ситуации риска, служит специально разработанный ситуационный план, содержащий предписания, что должен делать каждый человек в той или иной ситуации, и описание ожидаемых последствий. Ситуационный план служит средством уменьшения неопределенности и оказывает положительное воздействие на деятельность субъектов в условиях риска. Осуществляя управление риском, страховщик обращает внимание на правовой аспект. Правовое обеспечение состоит в разработке и принятии законов и подзаконных актов, минимизирующих или ограничивающих риск. В актах должен быть отражен вопрос, когда и при каких условиях риск является оправданным, правомерным и целесообразным. Эффективность управления риском в рамках страховой совокупности во многом зависит от степени участия коллектива в выработке и принятии решений. Общая закономерность, отражающая сущность этого процесса, сводится к следующему: чем меньше степень вовлечения человека в события и чем меньше он знает о последствиях своих решений, тем больше он склонен принимать решения с риском отрицательного результата. Неоднородная оценка людьми фактического риска в рамках страховой совокупности обнаруживается многими исследованиями. Можно выделить следующие основные причины, обуславливающие различное восприятие риска людьми:

• информативность. Расхождение между объективно существующей величиной риска (она может, например, исчисляться на основе анализа официальных статистических данных) и ее субъективным восприятием зависит от степени доступности информации по данному вопросу;

• методы подачи информации. Человек может недооценивать опасность, связанную с автомобильными катастрофами, если данные о них изложены сложным статистическим языком. В то же время он может переоценить величину этого риска, если приводятся примеры отдельных транспортных происшествий;

• отсрочка возможных отрицательных последствий. При оценке риска вреда курения, например, возможные опасности отдалены во времени. Поэтому, несмотря на то, что на Земле ежегодно умирают 1,5 млн человек от болезней, спровоцированных курением, объективно существующая опасность многими людьми недооценивается и не вызывает существенных изменений в их поведении. И наоборот, если речь идет о принятии решений, реализация которых сразу повлечет за собой негативные изменения, то их отрицательные последствия могут значительно переоцениваться. Ложные данные, слишком ограниченная или чрезмерно преувеличенная информация ведут к неправильной оценке действительного риска. Могут быть использованы на практике следущие основные элементы системы управления в ситуациях риска: • выявления в альтернативах риска, допущение его только в пределах социально приемлемого уровня;

• разработка конкретных рекомендаций, ориентированных на устранение или минимизацию возможных негативных последствий риска;

• создание специальных планов, позволяющих оптимальным образом действовать в критической ситуации людям, реализующим решения с риском или контролирующим этот процесс;

• подготовка и принятие нормативных актов, помогающих претворить в жизнь выбранную альтернативу;

• учет психологического восприятия рискованных решений и программ. Опираясь на положения изложенной теории, общественная практика выработала четыре метода управления риском. 1. Упразднение. Заключается в попытке упразднения риска. Для отдельного лица это означает, что не следует курить, летать на самолете и т.д.;

для фирмы это означает, что, выпуская в продажу продукцию, надо тщательно продумать, как сделать ее применение безопасным. Упразднение - это эффективный способ избежать потерь. Проблема состоит в том, что упразднение рисков упраздняет и прибыль. 2. Предотвращение потерь и контроль. Предотвратить потери означает уберечь себя от случайностей. Контролировать их - ограничивать размер потерь в случае, если убыток имеет место. 3. Страхование. С позиций управления риском страхование означает процесс, в котором группа физических и юридических лиц, подвергающихся однотипному риску, вкладывает средства в компанию, члены которой в случае потерь получают компенсацию. Главная идея страхования состоит в распределении потерь среди большой группы физических и юридических лиц (страховой совокупности), подвергающихся однотипному риску. 4. Поглощение. Содержание этого метода управления риском состоит в поглощении, т. е. в признании ущерба риска без распределения его посредством страхования. Управленческое решение о поглощении может быть принято по двум причинам. Во-первых, есть случаи, когда не могут быть использованы другие методы управления риском. Зачастую — это риск, вероятность которого достаточно мала (например, падение метеорита). Во-вторых, поглощение достигается самострахованием. Процесс управления риском может быть разбит на шесть этапов. A. Определение цены. Для человека конкретная цель может включать заботу о хорошем состоянии здоровья, поддержке уровня жизни семьи в случае смерти людей или потери источников дохода, страховую защиту домашнего имущества, транспортных средств в частной собственности и т. п. Для предпринимательской структуры главной целью является обеспечение существования фирмы в непредвиденных обстоятельствах (пожар, ограбление и т.д.). Б. Выяснение риска выражается в осознании риска хозяйствующим субъектом или индивидом. Осознание риска всегда протекает в общественной среде и опирается на общественную практику. B. Оценка риска — определение его серьезности с позиций вероятности и величины возможного ущерба. Г. Выбор методов управления риском из перечисленных выше: упразднение, предотвращение потерь и контроль, стра хование, поглощение. Конкретный метод выбирается в зависимости от вида риска. На практике встречается использование нескольких методов управления риском. Д. Применение выбранного метода. Если, например, методом управления риском выбрано страхование, то следующий шаг — оформление договора страхования (покупка страхового полиса). Кроме страхования, стратегия управления любым риском включает программу его предотвращения и контроля убытков. Е. Оценка результатов производится на базе хорошо отлаженной системы точной информации, дающей возможность рассмотреть убытки и сами действия, осуществляемые для их предотвращения. Управление риском необходимо на стадии определения возможных страховых услуг, при установлении договорных отношений между страховщиком и страхователем. Оно направлено на предупреждение и минимизацию ущерба, обеспечение соответствия вероятности риска и размера страховых тарифов, создание фондов для гарантированного полного возмещения ущерба. Страховой риск — это вероятное событие или их совокупность, на случай наступления которых проводится страхование.

Глава III КОНТРОЛЬ И РЕВИЗИЯ В АНТИКРИЗИСНОМ УПРАВЛЕНИИ КОММЕРЧЕСКИМИ ФИРМАМИ В РОССИИ Российская Федерация вступила в период коренных преобразований, связанных с переходом от административно-командной системы к рыночным отношениям. В самой России вместо плановой системы хозяйствования создается механизм финансово-экономического регулирования товарных и денежных потоков, проводится либерализация внешнеэкономической деятельности, формируется частная собственность. Продолжается падение производства, свертываются инвестиции, снижается жизненный уровень населения, растет безработица. Кризис вызван не только ошибками в экономической политике, которые привели к накоплению структурных диспропорций в системе воспроизводства, снижению ее эффективности, конкурентоспособности выпускаемой продукции, к масштабному росту внутреннего и внешнего долга, но и ослаблению системы государственного антикризисного управления. Одной из угроз экономическому положению страны является расширяющая криминализация экономических отношений. Следствием сложившихся отношений является возникновение тенденции подчинения экономической политики государства специфическим экономическим интересам криминальных структур, что, в свою очередь, исключает реформирование материально-технической базы производства в направлении формирования современной технической структуры и ведет к негативным для общества социально-экономическим последствиям. В этой связи проблема преодоления криминализации экономики становится одной из ключевых. Контроль проникает во все сферы правоотношений и затрагивает интересы миллионов людей и организаций.

Предприятиям и фирмам предоставлено право самостоятельности, разрешено работать в соответствии с принятой учетной политикой и международными стандартами бухгалтерского учета. Таким образом, функциональное обособленное направление экономической работы на фирме становится необходимым организация контроля, который бы обеспечивал принятие оперативных и стратегических мер на перспективу и принятие повседневных управленческих решений, контроль на предприятии. Контроль (контроллинг) включает в себя текущий сбор, обработку информации, проверку отклонений от фактических показателей деятельности фирмы, от принятых нормативных или плановых. Благодаря контролю выявляют слабые стороны, а также вводят в действие резервы и избегают кризисных ситуаций и банкротства. Контроль на предприятии включается в процессе управлении в установление целей предприятия, разработку бизнеспланов и бюджета, мониторинг оперативной работы, отклонение от намеченных целей. Наряду с внутренним контролем, внутрихозяйственным расчетом, созданием мер по ограничению риска и безопасности хозяйственной деятельности фирмы или организации, важное значение в финансовой и налоговой сфере в современной обстановке представляет ревизия, которая является инструментом контроля Неплатежи, задержки зарплаты, тяжелое налоговое бремя, инфляция, нестабильность экономики в стране требует радикальных мер со стороны государственных служб за финансовыми результатами, правилами документирования и контроля исполнения учетной политики и международных стандартов. Такие функции контроля и ревизии в антикризисном управлении в стране вскрывают укрытие фирм от налоговых платежей, нарушении в использовании бюджетных средств, своевременно выплачивать заработную плату, пенсии, стипендии, пособия и улучшить социальную помощь, работу правоохранительных органов. Рассматриваемая финансовая деятельность, представляет собой составную часть механизма государственного управле Контроллинг в организациях возглавляет контролер, который обычно является коммерческим директором. Ему подчинены отделы и службы финансовой и управленческой бухгалтерии, организации производства, страхования и зачастую информационно-вычислительный центр. В процессуально-юридическом аспекте контроль за деятельностью государственных органов и должностных лиц является одним из основных требований поддержания режима законности. Контроль дает информацию, позволяющую судить о состоянии законности в аппарате государственного управления.

явления, тесно связанные друг с другом. Будучи относительно самостоятельными институтами, они во взаимодействии образуют устойчивую систему. В процессе социального управления контроль выступает связующим элементом между управленческими циклами. Процесс управления состоит из следующих функционально-логических стадий: управленческого решения;

контроля и проверки исполнения;

оценки результатов. Контроль является самостоятельной стадией управления. Контроль исполнения начинается с изучения управленческого решения, сопровождает процесс составления конкретной программы действий, наиболее полно проявляется на стадии фактического исполнения решения. Завершив первичный процесс управления, контрольная деятельность создает благоприятную перспективу для нового управленческого цикла. Следовательно, социальный контроль, в том числе государственный финансовый контроль, входит в качестве одного из компонентов в механизм государственного управления. В процессе контроля выявляются: качество самого управленческого решения;

эффективность тех организационных мер, которые были приняты для его исполнения;

соответствие организации объекта целям успешного выполнения предписаний, содержащихся в управленческом решении, а также качество подбора, расстановки и воспитания кадров, исполняющих решение. Контроль как элемент управления играет весьма существенную роль в обеспечении функционирования государства и всей политической системы. Понятие контроля и контрольной деятельности неоднозначно. Контроль как специфического рода деятельность имеет сложную структуру и проявляется в различных аспектах, что и обусловливает различные характеристики ее понятия. Природа контроля особо зримо обнаруживается в его основных проявлениях как функция различных институтов системы управления общественными процессами. Контроллинг — это новое явление теории и практики управления экономикой, означает контролировать, управлять, проверочный список. Контроллинг — система управления процессом достижения конечных целей и результатов деятельности фирмы. Он базируется на системе «директ-костинг» основанной на группировке затрат в зависимости от их связи с объемом производства и реализации изделий и услуг, количеством отработанного времени. В совокупности функций контроллинга можно выделить сервисную функцию(представление необходимой информации для управления), функцию принятия решения, функцию внутреннего контроля. Контроллинг в организациях возглавляет контролер, который обычно является коммерческим директором. Ему подчинены отделы и службы финансовой и управленческой бухгалтерии, организации производства, страхования и зачастую информационно-вычислительный центр. В процессуально-юридическом аспекте контроль за деятельностью государственных органов и должностных лиц является одним из основных требований поддержания режима законности. Контроль дает информацию, позволяющую судить о состоянии законности в аппарате государственного управления. Активная, творчески организующая роль контрольной деятельности проявляется в ее собственных функциях. Функция корректировки проявляется в контрольной деятельности органов государственного управления. Контрольная деятельность играет роль своеобразного барьера, направляющего процесс исполнения управленческих решений по идеальному, конструктивному, технологическому каналу, как определяется активная организующая роль контроля. В этом смысле сущность контроля состоит в выявлении соответствия деятельности тех или иных органов и лиц поставленным перед ними задачам, результатам воздействия субъектов управления на управляемые объекты, отклонений от поставленных целей и способов их достижения, а также их причин, чтобы создавать предпосылки для глубокого знания и корректировки процессов управления. Функция социальной превенции Основой укрепления эффективности контрольной деятельности является профилактическая работа по предупреждению правонарушений, выявление причин и условий совершения нарушений и их последующее устранение с целью недопущения новых противоправных действий, снижения их уровня в обществе. Первостепенное значение в деятельности контрольных органов имеет профилактическая работа: обобщение результатов проверок, выявление и изучение тех или иных недостатков и нарушений, условий, которые их вызывали;

разработка и проведение в жизнь превентивных мероприятий организационного и воспитательного характера;

рекомендаций и обязательных указаний исполнительным органам по принятию соответствующих мер. Контрольная деятельность органов государства является в значительной мере правоохранительной. Как средство обеспе чения законности данная функция направлена на пресечение неправомерных действий должностных лиц и граждан, виновных в недостатках и нарушениях, и связана с привлечением к юридической ответственности, а также применением к этим субъектам мер государственного воздействия. Юридическая природа контроля обнаруживается в том, что он осуществляется уполномоченными субъектами. Конкретный состав и объем компетенции каждого из уполномоченных участников контрольного процесса закреплен соответствующим законодательством, фиксирующим, кто может быть субъектом процесса, что он должен делать и каким образом обязан осуществлять свои должностные функции. Характеристика контроля как правовой формы деятельности определяется и тем, что все результаты должны всегда оформляться в соответствующих официальных правовых актах и документах. Юридические основания для принятия контрольными органами актов правового характера предусмотрены актами, определяющими их компетенцию. В правовом акте контрольного органа наряду с правоохранительной проявляется и управленческая сущность, ибо, являясь формой поднормативного правового регулирования, акт контрольного органа своим властным организующим воздействием определенным образом вторгается в отношения, уже сложившиеся до него, изменяет их, преобразует в соответствии с целями, заложенными в нормах права. Если же при правовой оценке деятельности подконтрольного объекта обнаружится неправомерное поведение, приходят в действие правоохранительные средства. Необходимо подчеркнуть, что контрольная деятельность имеет вторичный, производный внешний характер, поскольку касается деятельности, которая уже существует вне и независимо от ее осуществления. Особенности контрольной деятельности состоят также и в содержании материально-правовых результатов. Объективированным последствием контроля является властный индивидуально-правовой акт обязательного значения, в котором наряду с оценкой деятельности подконтрольного объекта конкретизируются его полномочия по устранению ошибок и просчетов в управленческой деятельности, по внесению организационных начал в процесс управления, по пресечению неправомерной деятельности субъектов, по определению превентивных мероприятий. По методу правового регулирования контрольная деятельность своеобразна тем, что совмещает в себе некоторые черты как разрешительно-распорядительного, так и юрисдикционного способов и может выступать в форме регулятивных и охранительных правоотношений. Термин «контроль» появился несколько столетий назад. Он происходит от французского «contrerole», что означало «список, ведущийся в двух экземплярах». От него и произошло слово «controle». Оно означает: проверка, а также наблюдение с целью проверки;

те, кто занимается такой проверкой — контролеры. В русском языке это слово употребляется по крайней мере с начала XVIII века. В книге И.К. Кирилова «Цветущее состояние всероссийского государства», написанной в 1727 году, уже упоминается должность «контролера» в портовой таможне «Комерцколлегии», а при Адмиралтейской коллегии уже действовала целая «контролерская контора». Содержание понятия «контроль» со временем становилось шире. В словаре В. Даля под контролем подразумевается учет, поверка счетов, отчетности;

присутственное место, занимающееся поверкой счетов. В словаре С.И. Ожегова это уже проверка, а также наблюдение с целью проверки. Взгляд на контроль как лишь на проверку кого или чего-либо весьма распространен и среди ученых. Так, Т. Котарбиньский рассматривает контроль в связи с сочетанием информации и руководства, откуда вытекает зависимость отчетности и контроля. «Отчетность - это уведомление руководителей о выполнении поручения, контроль — это проверка выполнения поручения. Принятие отчета к сведению — один из путей такой проверки». (Котарбинъский Т. Трактат о хорошей работе / Пер. с польского. М., 1975, с. 94). Рассмотрим содержание понятия «контроль в управлении» применительно к сфере управления производством. Контроль связывают с какой-либо функцией управления, например, планированием, когда с помощью контроля выявляют те или иные погрешности в плане, предотвращая, таким образом, его срыв. Под контролем подразумевают также проверку деятельности кого-либо или чего-либо. Несколько более широкий смысл в понятие «контроль в управлении» вкладывается при определении его как проверки соблюдения и выполнения нормативно установленных задач, планов и решений. Здесь подчеркивается функциональное назначение контроля, его возникновение на определенной стадии управленческого процесса. Взгляд на контроль как на завершающий этап управленческой деятельности, позволяющий сопоставить достигнутые результаты с запланированными, является прочно установившейся точкой зрения в научной литературе.

Весьма распространен также взгляд на контроль только как на способ, механизм, обеспечивающий сравнение результатов с поставленными задачами. Контроль сводится к сравнению фактических результатов с установленными показателями и к принятию в случае необходимости корректирующих мер. Столь узкое понимание контроля приводит подчас к тому, что он не выполняет предназначенной ему роли. Имеется ряд примеров, когда контроль сводится к простой проверке правильности арифметических подсчетов например, обоснованности итогов в кассовых отчетах, платежных ведомостях на выплату заработной платы. В ряде случаев контроль связывают с организацией обратных связей: «Место и значение контроля определяются тем, что он является способом организации обратных связей, благодаря которым орган управления получает информацию о ходе выполнения его решения» (Годунов А.А. Социально-экономические проблемы управления социалистическим производством М.: Экономика, 1975). Такой подход, безусловно, правомерен, хотя и неполон. Механизм обратной связи составляет сердцевину контроля. Довольно часто контроль рассматривается как деятельность по выполнению принятых решений: «Контроль — это труд по наблюдению и проверке соответствия процесса функционирования объекта принятым управленческим решениям — законам, планам, нормам, стандартам, правилам, приказам и т. д.;

выявлению результатов воздействия субъекта на объект, допущенных отклонений от требований управленческих решений, от принятых принципов организации и регулирования. Выявляя отклонения и их причины, работники контроля определяют пути корригирования организации объекта управления, способов воздействия на объект с целью преодоления отклонений, устранения препятствий на пути оптимального функционирования системы» (Афанасьев В.Г. Человек в управлении обществом. М.: Политиздат, 1977). В этом определении обращает на себя внимание не только широкая комплексная трактовка контроля, но и довольно полный набор основных категорий, относящихся к контролю. Это контрольная деятельность, нормы контроля, объект и субъект контроля, отклонение от норм контроля и др. Довольно распространенным является взгляд на контроль как на функцию управления производством: «Функция контроля является аналитической. Она осуществляет наблюдение за течением производственных процессов и ходом выполнения производственной программы, сравнивает величины кон тролируемого параметра с заданной программой, фиксирует результаты сравнения в форме, удобной для использования» (Петров А.С. Управление предприятием. М.: Знание, 1972 ). Здесь вводится также понятие «контролируемый параметр», который, как мы увидим позже, является важным элементом контроля. Широта и узость трактовки понятия контроля зависят не только от включаемых в его определение элементов, но и от объекта контроля. Например, можно говорить о контроле за всей деятельностью предприятия и о контроле качества продукции. Понятие «контроль в управлении» следует рассматривать в трех основных аспектах: 1) контроль как систематическая и конструктивная деятельность руководителей, органов управления, одна из их основных управленческих функций, т. е. контроль как деятельность;

2) контроль как завершающая стадия процесса управления, сердцевиной которой является механизм обратной связи;

3) контроль как неотъемлемая составляющая процесса принятия и реализации управленческих решений, непрерывно участвующая в этом процессе от его начала и довершения. Данный подход к раскрытию содержания понятия «контроль в управлении» не претендует на охват всех черт, характеризующих это понятие. Здесь отражены только наиболее важные черты, позволяющие перейти к рассмотрению ключевых понятий контроля. К видам контроля, где субъектом выступает организации с участием человека, относится государственный, общественный, народный, партийный, контроль отдела технического контроля, таможенный контроль. По характеру расположения и взаимоотношений субъекта и объекта контроля, т.е. контролирующих и контролируемых органов, организацией, людей, групп, различают контроль внутренний и внешний. Контроль называется внутренним тогда, когда субъект и объект контроля входят в одну систему, а внешним, когда субъект контроля не входит в ту же систему, что и объект. Нас интересует, главным образом, контроль, в котором субъектом контроля является руководитель производством, начальник цеха, директор предприятия или объединения;

руководитель подразделения или службы и т.п. В зависимости от категорий руководителей и задачи контроля целесообразно различать типы контроля.

Любой конкретный вид контроля, например, контроль руководителя производства, имеет некоторые общие для всех конкретных видов контроля признаки. С помощью определенного набора этих признаков или характеристик проводится различение одного вида контроля от других видов. Такими характеристиками или признаками могут служить задача контроля, объект и субъект контроля, типы и общие методы контроля. Понятие «общие методы контроля» является еще одной важной характеристикой, позволяющей различать конкретные виды контроля. Среди общих методов контроля целесообразно различать следующие: метод предварительного контроля;

метод направляющего контроля;

метод фильтрующего контроля;

метод последующего контроля. Метод предварительного контроля используется до начала хозяйственной операции;

метод направляющего контроля — в течение всего хода операции;

метод фильтрующего контроля к определенной дате в ходе хозяйственной операции;

метод последующего контроля — после завершения операции. Финансовый контроль за деятельностью предприятий включает также контроль со стороны кредитных учреждений, акционеров и внутренний контроль. Финансовый контроль присущ всем финансово-правовым институтам. Поэтому помимо общих финансово-правовых норм, регулирующих организацию и порядок проведения финансового контроля в целом, имеются нормы, предусматривающие его специфику в отдельных финансовых правовых институтах. Основное содержание финансового контроля в отношениях, регулируемых финансовым правом, заключается в следующем: • в проверке выполнения финансовых обязательств перед государством и органами местного самоуправления, организациями и гражданами;

• в проверке правильности использования государственными и муниципальными предприятиями, учреждениями, организациями, находящихся в их хозяйственном ведении или оперативном управлении денежных ресурсов (банковских ссуд, внебюджетных средств и других средств);

• в проверке соблюдения правил совершения финансовых операций, расчетов и хранения денежных средств предприятиями, организациями, учреждениями;

гч> го 14} • в выявлении внутренних резервов производства;

• в устранении и предупреждении нарушений финансовой дисциплины. В случае их выявления в установленном порядке принимаются меры воздействия к организациям, должностным лицам и гражданам, обеспечивается возмещение материального ущерба государству, организациям, гражданам. 3. 1. Виды, формы и методы финансового контроля Финансовый контроль как специализированный вид управленческой деятельности и особая отрасль экономических знаний располагает разнообразными методическими приемами, разработанными этой дисциплиной или основанными на достижениях смежных областей (бухгалтерского учета, статистики, финансов, государственного бюджета). Системность контроля достигается комбинированным использованием его различных видов: логического и математического, документального и фактического. Деление контроля на документальный и фактический носит в известной мер условный характер, ибо в основе этого разграничения лежат различные источники данных. Так, источниками информации для документального контроля служат: первичные документы, регистры бухгалтерского учета;

бухгалтерская, статистическая и оперативно-техническая отчетность, нормативная, проектно-конструкторская, технологическая и другая документация. Фактический контроль базируется на изучении фактического состояния проверяемых объектов по данным их осмотра в натуре (пересчета, взвешивания, лабораторного анализа и т.д.), он не может быть всеобъемлющим ввиду непрерывности хозяйственных операций. К основным способам документального контроля можно отнести: • формальную и арифметическую проверку документов;

• юридическую оценку хозяйственных операций, отраженных в документах;

• логический контроль объективной возможности документально оформленных хозяйственных операций;

• сплошное и выборочное наблюдение;

• встречную проверку документов;

• способ обратного счета, основанный на предварительной экспертной оценке материальных затрат с целью после дующего определения величины необоснованных списаний сырья и материалов на производство определенных видов продукции, которые ко времени контроля имеются в наличии;

• оценку законности и обоснованности хозяйственных операций по данным корреспонденции счетов бухгалтерского учета;

• балансовые увязки движения товарно-материальных ценностей с их отражением в финансово-бухгалтерской документации. Приемы фактического контроля могут быть подразделены на три группы: • инвентаризация;

• экспертная оценка квалифицированными специалистами действительного объема и количества выполненных работ, обоснованности нормативов материальных затрат и выхода готовой продукции;

• визуальное наблюдение при непосредственном обследовании складских помещений, производственных подразделений, состояния контрольно-пропускного режима. Среди форм финансового контроля выделяют предварительный, текущий и последующий контроль. Предшествуя проведению хозяйственных и финансовых операций, предварительный контроль носит предупреждающий характер. В этом случае проверяются подлежащие утверждению и исполнению документы, которые служат основанием для осуществления финансовой деятельности: проекты бюджетов, финансовых планов, сметы, кредитные и кассовые заявки. Текущий контроль осуществляется в процессе совершения хозяйственных и финансовых операций. Опираясь на данные первичных документов, оперативного и бухгалтерского учета, инвентаризаций и визуального наблюдения, текущий контроль позволяет регулировать быстро изменяющиеся хозяйственные ситуации, предупредить потери и убытки. Последующий контроль охватывает весь объем хозяйственной и финансовой деятельности проверяемой организации. Последующий контроль, отличающийся углубленным изучением хозяйственной и финансовой деятельности предприятия за период, позволяет вскрыть недостатки предварительного и текущего контроля. Финансовый контроль проводится разнообразными методами, под которыми понимают приемы и способы его осуществления. Применение конкретного метода зависит от ряда фак торов: правового положения и особенностей форм деятельности органов, осуществляющих контроль, от объекта или цели контроля, оснований возникновения контрольных правоотношений и др. используются следующие методы финансового контроля: наблюдения, анализ ФХД, надзор, ревизии, проверки (документации, состояния учета и т.д.), рассмотрение проектов финансовых планов, заявок, отчетов о финансово-хозяйственной деятельности и др.

Рис. 2. Классификация ревизий 8- Основной метод финансового контроля — ревизия, то есть наиболее глубокое и полное обследование финансово-хозяйственной деятельности предприятий, организаций, учреждений с целью проверки ее законности, правильности, целесообразности. По объекту проверки различают ревизии документальные, фактические, полные (сплошные), выборочные. По организационному признаку они могут быть плановыми (предусмотренными в плане работы соответствующего органа) и внеплановыми (назначенными в связи с поступлением сигналов, жалоб и заявлений граждан, требующих проверки), комплексными (проводимыми совместно с несколькими контролирующими органами). Ревизия основывается на проверке первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской и статистической отчетности, фактического наличия денежных средств и товарно-материальных ценностей, результаты ревизии оформляются актом, имеющим юридическую силу источника доказательств в следственной и судебной практике. Немаловажное место среди методов финансового контроля занимает счетная проверка отчетности, которая представляет собой совокупность специальных приемов контроля достоверности бухгалтерских отчетов и балансов. Выделяют три основных этапа счетной проверки: 1.3. — проверка согласованности показателей различных форм отчетности;

1.4. — сличение отдельных отчетных показателей с записями в регистрах бухгалтерского учета;

1.5. — проверка обоснованности учетных записей по данным первичных документов. Результаты счетно-аналитических проверок оформляются соответствующим актом. Акт проверки имеет целью указать прежде всего на неэффективное, нерациональное использование государственного имущества. В предыдущем пункте мы уже отметили, что финансовый контроль подразделяется на несколько видов по разным основаниям. В зависимости от времени проведения, сферы финансовой деятельности, формы проведения и т.д. существует также классификация финансового контроля в зависимости от органов (субъектов) осуществляющих его. В этом случае выделяется финансовый контроль: 5.2.1. — президентский;

5.2.2. — представительных органов государственной власти и местного самоуправления;

5.2.3. — исполнительных органов власти;

8- 5.2.4. — финансово-кредитных органов;

5.2.5. — ведомственный и внутрихозяйственный;

5.2.6. — общественный;

5.2.7. — аудиторский. Президентский контроль включает Главное контрольное управление Президента Российской Федерации, которое является самостоятельным подразделением администрации Президента. Контроль представительных органов государственной власти осуществляет Счетная палата РФ, которая является постоянно действующим органом государственного финансового контроля, образуемым Федеральным Собранием РФ. Министерство финансов РФ имеет широкие контрольные функции и организует ревизии и проверки в органах государственной власти субъектов РФ и органах самоуправления. Контрольно-ревизионные управления министерств, ведомств, и регионов это финансовые органы, которые проверяют поступление и расходование бюджетных средств. Принцип разделения властей придает важную роль финансовому контролю за деятельностью органов исполнительной власти со стороны органов представительной власти и определяет его новое содержание. Основы контроля закреплены в Конституции российской Федерации, в Конституциях республик в составе Федерации, а также в основных законах и правовых актах представительных органов местного самоуправления и органов исполнительной власти. Так, для осуществления контроля за исполнением федерального бюджета Совет Федерации и Государственная Дума образует Счетную палату. Состав и порядок деятельности Счетной палаты определяется Федеральным Законом Российской Федерации. Сфера полномочий Счетной палаты — контроль за федеральной собственностью и федеральными денежными средствами. Контролю подлежат все юридические лица в части, связанной с получением, перечислением и использованием ими средств федерального бюджета и внебюджетных фондов, использованием федеральной собственности, а также наличием у них налоговых, таможенных и иных льгот, предоставленных федеральными органами. Счетная палата обязана контролировать состояние государственного внутреннего и внешнего долга Российской Федерации, деятельность Центрального Банка России по обслуживанию государственного долга, эффективность использования иностранных кредитов и займов, получаемых Правительством Российской Федерации, а также предоставление Россией средств 8* Рис. 3. Схема структуры органов, осуществляющих бюджетно-финансовый контроль в РФ 8- в форме займов и на безвозмездной основе иностранным государствам и международным организациям. Осуществляя контрольную деятельность, Счетная палата в праве проводить ревизии и тематические проверки, о результатах которых она информирует Совет Федерации и Государственную Думу. При выявлении нарушения законов, влекущего за собой уголовную ответственность, передает соответствующие материалы в правоохранительные органы. В своей деятельности счетная палата взаимодействует с другими контрольными органами Российской Федерации. Контрольные органы президента и Правительства Российской Федерации, Федеральная служба контрразведки, контрольные органы субъектов Федерации, правоохранительные органы, Центральный банк, Государственная налоговая служба и иные органы обязаны оказывать содействие деятельности Счетной палаты. Счетная палата должна регулярно предоставлять сведения о своей деятельности средствам массовой информации. В ведение государственной Думы и Совета Федераций передан контрольно-бюджетный комитет. В его компетенцию входят помимо экспертно-аналитической работы по финансовым вопросам, связанным с доходами и расходованием бюджетных средств, проведение также финансового контроля за: исполнением федерального бюджета;

соблюдением законности и повышением эффективности государственных средств, выдаваемых на финансирование бюджетных организаций, сферы материального производства, обороны;

формированием доходов и расходов от внешнеэкономической деятельности;

использованием внебюджетных фондов. Контрольные функции в области финансов осуществляют также представительные органы государственной власти субъектов Российской Федерации, что закреплено в их законодательстве в соответствии с федеральными актами, и органы местного самоуправления. В целях эффективности президентского контроля в ведении Президента Российской Федерации создан специальный контрольный орган — Контрольное управление Президента Российской Федерации (преобразованное из Контрольного управления Администрации Президента Российской Федерации). Контрольное управление имеет территориальные подразделения. Все эти органы действуют как система обеспечения конституционных контрольных полномочий Президента Российской Федерации. Они осуществляют от имени и по поручению президента Российской Федерации контроль за исполнением федеральными органами государственной власти и органами государственной власти субъектов Федерации конституции Российской Федерации, указов и распоряжений Президента. Управление подчиняется непосредственно Президенту Российской Федерации в качестве структурного подразделения его Администрации. Основными функциями Контрольного управления являются: • анализ деятельности специальных органов контроля и надзора федеральных органов исполнительной власти, подразделений Администрации Президента, органов исполнительной власти субъектов Федерации;

• рассмотрение жалоб и обращений граждан, предприятий, учреждений. Все они предполагают возможность проведения контроля, являющегося по своему содержанию финансовым. Управление не наделено правом применение каких-либо санкций, однако оно вправе направлять предписания об устранения выявленных нарушений руководителям федеральных органов исполнительной власти, главам исполнительной власти субъектов Федерации. Эти предписания должны быть рассмотрены соответствующими органами и должностными лицами в течение 10 дней. Органы исполнительной власти направляют контрольную деятельность подведомственных им органов государственного управления, в том числе финансовых, а также непосредственно сами осуществляют финансовый контроль. В пределах своих полномочий Правительство Российской Федерации контролирует составление и исполнение федерального бюджета, проведение единой финансовой, кредитной и денежной политики, осуществляет систематический контроль за исполнением Законов Российской Федерации и иных актов, регулирующих финансовые отношения, другими органами исполнительной власти субъектов Федерации, принимает меры по устранению их нарушения. В полномочия Правительства Российской Федерации входит контроль за деятельностью в области финансов подведомственных ему министерств, государственных комитетов и других, включая органы федеральной службы финансовой сферы. При этом Правительство Российской Федерации вправе отменить акты указанных органов. Направляя деятельность подведомственных ему органов по осуществлению финансового контроля, Правительство Российской Федерации принимает правовые акты (нормативные и индивидуальные), регулирующие порядок этой деятельности.

Так, Правительством Российской Федерации утверждены Положение о Министерстве финансов Российской Федерации (Постановление от 19 августа 1994 года), Положение о федеральном казначействе Российской Федерации (Постановление от 27.08.93 г.), о других службах, где закреплены функции по финансовому контролю. Важнейшее место в системе финансового контроля занимает Министерство финансов Российской Федерации, которое не только разрабатывает финансовую политику страны, но и контролирует ее осуществление. Прежде всего, Минфин осуществляет финансовый контроль в процессе разработки федерального бюджета;

контролирует поступление и расходование бюджетных средств и средств федеральных внебюджетных фондов;

участвует в проведении валютного контроля;

контролирует направление и использование государственных инвестиций. Следует при этом отметить, что контрольные полномочия Минфина Российской Федерации распространяются на финансовые средства только федерального уровня. В тех случаях, когда проверяется деятельность исполнительных органов власти субъектов Федерации, его контрольные функции не должны выходить за эти рамки. Такой подход обусловлен принципом самостоятельности бюджетного устройства в Российской Федерации. Однако, принимая во внимание принятый в 1998 г. Бюджетный кодекс, отметим, что на Минфин возложено осуществление финансового контроля за исполнением бюджетов субъектов российской Федерации и местных бюджетов, если субъект Российской Федерации получает помощь в объеме свыше 50% расходов его консолидированного бюджета. Назначается ревизия и исполнение бюджета субъекта Федерации переходит под контроль Минфина и в случаях, когда субъект не в состоянии обеспечить обслуживание и погашение своих долговых обязательств. Финансовый контроль осуществляют все структурные подразделения МФРФ соответственно их компетенции. Так, органы казначейства призваны осуществлять государственную бюджетную политику;

управлять процессом исполнения федерального бюджета, осуществляя при этом жесткий контроль за поступлением, целевым и экономным использованием государственных средств. В связи с повышением роли налогов в доходах государства стало необходимо выделение органов налоговой службы в особую систему. Деятельность налоговой службы направлена на обеспечение единой системы контроля за соблюдением российского налогового законодательства, правомерности исчисления, полноты и своевременности внесения налогов в бюджет и внебюджетные фонды. Органы ГНС наделены широким кругом контрольных полномочий и прав по применению мер принудительного воздействия к нарушителям налогового законодательства. Одновременно, для обеспечения безопасности РФ и укрепления государственной дисциплины в области налогообложения были созданы федеральные органы налоговой полиции, которые включают в Федеральную службу налоговой полиции, территориальные и местные органы. Функции органов Государственного страхового надзора также ограничены особой сферой — страховой деятельностью. Они осуществляются в целях обеспечения соблюдения требований законодательства РФ о страховании, развития страховых услуг, защиты прав и интересов участников страховых отношений. Перестройка банковской системы и возникновение коммерческих банков в значительной мере изменили функции банков (кредитных органов) в области финансового контроля. Особая роль в его осуществлении принадлежит Центральному Банку России. Он организует и контролирует денежно-кредитные отношения в стране, осуществляет надзор за деятельностью коммерческих банков. С этой целью создано специальное подразделение — Департамент банковского надзора. При этом ЦБР вправе применить к банкам, нарушающим законодательство и установленные правила деятельности, принудительные меры воздействия в административном порядке. ЦБР осуществляет контроль за соблюдением законодательства о валютном регулировании. Впервые в законодательном плане решен вопрос об обязательности ведомственного или внутреннего контроля. Главным распорядителем и распорядителем бюджетных средств вменено в обязанность осуществлять контроль за использованием этих средств. Наряду со всеми перечисленными структурными подразделениями МФРФ существует специальное контрольное подразделение, предназначенное именно для проведения финансового контроля — это Контрольно-ревизионное управление. С его территориальными органами на местах. Подробно порядок организации контрольной работы органов КРУ их функции и задачи мы рассмотрим в следующей главе. Отказ от административно-командных методов управления экономикой повысили роль тех видов финансового контроля, которые проводятся без участия государственных органов, но в соответствии с государственными законами и нормативными актами. К негосударственным видам финансового контроля относятся внутрихозяйственный и аудиторский контроль. Внутрихозяйственный финансовый контроль проводится самим предприятием, его экономическими службами за финансово-хозяйственной деятельностью своего предприятия. Новый вид финансового контроля, возникший в России в конце 80-х годов — аудиторский. В становлении и развитии в России аудиторского финансового контроля нашел отражение опыт зарубежных стран, где такая форма контроля широко распространена. Порядок проведения аудиторского финансового контроля урегулирован Указом Президента Российской Федерации «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации». Согласно этим актам аудиторская деятельность определяется как независимый вневедомственный финансовый контроль. Его могут проводить как отдельные физические лица, прошедшие государственную аттестацию, так и аудиторские фирмы (в том числе, иностранные), которые могут иметь любую организационно-правовую форму, предусмотренную Российским законодательством. После получения лицензии на право осуществления аудиторской деятельности они включаются в Государственный реестр аудиторов и аудиторских фирм. Организация государственного регулирования аудиторской деятельностью возложена на комиссию по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации. Все услуги аудиторских организаций платные. Как правило, отношения аудитора и клиента оформляются договором с оплатой услуг по договорным ценам. Результат аудиторской проверки оформляется в виде заключения. Этот документ имеет юридическую силу для всех юридических и физических лиц, государственных и судебных органов. Выделяют два вида: аудита - внешний и внутрифирменный. Внутрифирменный аудит осуществляется внутри фирм аудиторской службой, функционирующей, как на уровне центрального руководства фирмы, так и на уровне филиалов, дочерних компаний и т.п. Внутрифирменный аудит направлен на повышение эффективности управленческого решения по совершенствованию финансовой и хозяйственной деятельности предприятия в целях максимизации рентабельности и прибыли. В его задачи входит проверка соблюдения принципов и правил бухгалтерс кого учета при подготовке ежегодной отчетности, проработка рекомендаций внешних аудиторов;

консультирование руководства фирмы по всем вопросам финансовой стратегии предприятия;

проверка своевременности, надежности и точности финансовой информации. Внешний аудит выполняют специальные аудиторские фирмы по договору с государственными, налоговыми и другими органами, предприятиями, другими пользователями — банками, иностранными партнерами, акционерами, страховыми обществами т.д. Основной их задачей является установление достоверности финансовой отчетности проверяемых объектов, а также разработка рекомендаций по устранению имеющихся недостатков в деятельности хозорганов, улучшению их финансово хозяйственной деятельности и коммерческих результатов. Для достижения поставленных задач и целей аудиторские фирмы осуществляют: финансовые экспертизы;

проверки и ревизии финансово-хозяйственной деятельности и коммерческой деятельности предприятий и организаций;

контроль за правильностью определения доходов, подлежащих налогообложению;

предотвращение их занижения и возможность избежания штрафных санкций. В целом область аудиторских услуг весьма значительна. К ней можно отнести также постановку и организацию бухгалтерского учета;

подготовку документов, необходимых при создании акционерных обществ, посредничество в заключение торговых сделок;

и др. Профессиональные услуги аудиторских фирм являются платными, это обеспечивает реализацию главного отличия института аудиторства от других форм организации финансового контроля, его полную, в том числе экономическую, независимость от государственных, ведомственных управленческих структур. В нашей стране ауДиторство, как принципиально новая форма организации финансового контроля, только начинает делать свои первые шаги. В развитых странах независимое аудитоство является ведущей формой внешнего финансового контроля. Такая форма контроля получила широкое распространение, вплоть до создания международных аудиторских фирм. Международная ассоциация фирм дипломированных общественных бухгалтеров объединяет более 4,2 тыс. аудиторских фирм, функционирующих в 147 странах. При ООН создана Международная организация высших органов государственного финансового контроля. Во многих государствах действуют транснациональные аудиторско-консультационные фирмы с представительством в других странах. Кроме того, существуют малые аналогичные службы, а также структуры для оказания индивидуальных аудиторских услуг. Во многих фирмах существует внутренний аудит для осуществления самоконтроля за уровнем затрат, рентабельности, соблюдением оптимального режима экономии и высокого качества оказываемых услуг. Внутренний аудит используют и в транснациональных корпорациях. Основная задача аудиторских служб состоит в контроле за соблюдением законодательства, регулирующего финансовую и хозяйственную деятельность предприятия, ведение бухгалтерского учета, составление отчетности и обеспечение государственных органов и собственников объективной информацией о финансовом положении. В условиях бизнеса никто в деловом мире не принимает всерьез предпринимателей, чьи отчетные данные не подтверждены аудиторскими заключениями. Оперативный финансовый контроль в рамках Министерства финансов Российской Федерации осуществляет Контрольноревизионное Управление. В своей деятельности территориальные контрольно-ревизионные органы руководствуются Конституцией Российской Федерации, Федеральными конституционными законами, указами и распоряжениями Президента Российской Федерации, постановлениями и распоряжениями Правительства Российской Федерации, Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, приказами и инструкциями Министерства финансов Российской Федерации, нормативно-правовыми актами субъектов Российской Федерации и органов местного управления. Документом, регламентирующим деятельность непосредственно органов КРУ, является «Положение о контрольно-ревизионном управлении Министерства финансов Российской Федерации в субъекте Российской Федерации», утвержденное постановлением Правительства Российской Федерации от 06.08.98 г. № 888. Согласно данному постановлению органы КРУ подверглись реорганизации. На базе ранее действующих аппаратов главных контролеров-ревизоров МФРФ образованы территориальные контрольно-ревизионные органы МФРФ. Основной задачей деятельности управления является осуществление в пределах своей компетенции последующего государственного финансового контроля на территории соответствующего объекта Российской Федерации или региона Российской Федерации, что включает в себя: • усиление контроля за целевым использованием средств федерального бюджета, выделяемых объектами Российской Федерации;

• осуществление контроля за целевым и рациональным использованием государственных внебюджетных фондов и других федеральных средств;

• проведение ревизий и проверок поступления и расходования средств федерального бюджета, использование внебюджетных средств, доходов от имущества (в том числе от ценных бумаг), находящихся в федеральной собственности;

• проведение документальных ревизий и проверок финансово-хозяйственной деятельности организаций любых форм собственности по мотивированным постановлениям правоохранительных органов. • проведение по обращениям органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления ревизии и финансовые проверки поступлений и расходования средств соответствующих бюджетов и доходов от имущества, находящихся в их собственности. Органы КРУ в своей работе взаимодействуют с другими государственными органами: Контрольным управлением Президента Российской Федерации, Счетной палатой, органами федерального казначейства, правоохранительными органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления, общественными объединениями и другими организациями. Во всех самых последних нормативных документах направления деятельности в области осуществления контроля для нужд органов власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления получило современную правовую базу.

3.2. Внутренний финансовый контроль и этапы проведения ревизий 3.2.1. Внутренний финансовый контроль, его цели и задачи Система внутреннего контроля существует на каждом предприятии. Однако на одних предприятиях она функционирует эффективно, а на других — нет. На одних предприятиях к организации и поддержанию системы внутреннего контроля руко водство предприятия подходит сознательно, а на других эта система складывается независимо от воли и целенаправленных действий руководства. Система внутреннего контроля организуется руководством предприятия. Это первое и основное отличие внутреннего контроля от прочих видов контроля. Независимый аудит проводится независимым аудитором, формы и виды контрольных действий также определяются аудитором. Внутренний контроль — это система мер, организованных руководством предприятия и осуществляемых на предприятии с целью наиболее эффективного выполнения всеми работниками своих обязанностей при совершении хозяйственных операций. Внутренний контроль определяет законность этих операций и их экономическую целесообразность для предприятия. Целями организации системы внутреннего контроля на предприятии являются: 1) осуществление упорядоченной и эффективной деятельности предприятия;

2) обеспечение соблюдения политики руководства каждым работником предприятия;

3) обеспечение сохранности имущества предприятия. Для достижения целей организации системы внутреннего контроля необходимо решение отдельных задач. Руководство предприятия обязано обеспечить организацию и поддержание на должном уровне такой системы внутреннего контроля, которая являлась бы достаточной для того, чтобы: • в бухгалтерскую (финансовую) отчетность было включено все, что должно быть включено, и не включено ничего из того, что не должно быть в нее включено, а то, что включено в отчетность, было бы правильно определено, классифицировано, оценено и зарегистрировано;

• бухгалтерская (финансовая) отчетность давала верное и объективное представление о предприятии в целом;

• компьютерные программы, контролирующие функционирование учетной системы, включающие формирование первичных документов, их анализ и разноску по счетам, не могли быть сфальсифицированы;

• средства предприятия не могли быть незаконно присвоены или неэффективно использованы;

• все отклонения от планов своевременно выявлялись, анализировались, а виновные несли ответственность;

• внутренняя отчетность оперативно передавалась лицам, уполномоченным принимать управленческие решения, для ее оптимального использования. Система внутреннего контроля — это очень сложный и тонкий организм, неотъемлемыми частями которого являются абсолютно все подразделения предприятия, все сферы его деятельности и деятельность каждого работника предприятия. Система внутреннего контроля — это своеобразная организация внутри организации (предприятия). Объектами внутреннего контроля являются циклы деятельности организации — циклы снабжения, производства и реализации. Важнейшей функцией внутреннего контроля является обеспечение соблюдения работниками предприятия своих должностных обязанностей. Методы, используемые при осуществлении внутреннего контроля, разнообразны и включают элементы таких методов, как: • бухгалтерский финансовый учет (счета и двойная запись, инвентаризация и документация, балансовое обобщение);

• бухгалтерский управленческий учет (выделение центров ответственности, нормирование издержек);

• ревизия, контроль, аудит (проверка документов, проверка арифметических расчетов, проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, инвентаризация, устный опрос персонала, подтверждение и прослеживание);

• теория управления. Все вышеперечисленные методы интегрируются в единую систему и используются в целях управления предприятием. Внутренний контроль обязателен для каждого предприятия, независимо от его организационно-правовой формы, формы собственности, величины и отраслевой принадлежности. На крупных предприятиях могут быть организованы специальные подразделения внутреннего контроля — отделы внутреннего аудита. Внутренний контроль (аудит) организуется исходя из целей и задач управления предприятием. Государством регламентируются только основные направления внутреннего контроля — порядок проведения инвентаризации, правила организации документооборота, рекомендации по организации аналитического учета, определение должностных обязанностей управленческого персонала и некоторые другие. Кроме того, государство регламентирует организацию внутреннего аудита в некоторых областях хозяйственной жизни, в частности в банковской сфере. В настоящее время порядок организации внут реннего аудита в банках устанавливается в соответствии с приказом ЦБ РФ от 28 августа 1997 года № 02-372 «О введении в действие Положения «Об организации внутреннего контроля в банках». При организации и осуществлении внутреннего контроля используются как денежные, так и не денежные измерители. Успешно применяются натуральные показатели (штуки, метры, тонны, литры и так далее) — в зависимости от отраслевой принадлежности предприятия. Для измерения рабочего времени применяют такие показатели, как часы, машино-часы и так далее. Внутренний контроль осуществляется непрерывно. Отдельные контрольные мероприятия проводятся по мере надобности. Руководство предприятия самостоятельно устанавливает состав, сроки и периодичность контрольных процедур. Главный принцип организации внутреннего контроля — целесообразность и экономичность. Являясь функцией управления, контроль подразделяется на предварительный, текущий и последующий. Организация контроля со стороны руководства предприятия за своим имуществом, ресурсами и сотрудниками как в целом, так и по отдельным вопросам регламентируется на уровне законов. Так, согласно статье 295 Гражданского кодекса РФ, «собственник имущества, находящегося в хозяйственном ведении, в соответствии с законом решает вопросы создания предприятия определения предмета и целей его деятельности., его реорганизации и ликвидации, назначает директора (руководителя) предприятия, осуществляет контроль за использованием по назначению и сохранностью принадлежащего предприятию имущества». В соответствии с Кодексом законов о труде РФ (последние изменения внесены Федеральным законом от 30 апреля 1999 года № 84 — ФЗ) (ст. 146) «постоянный Контроль за соблюдением работниками всех требований инструкций по охране труда возлагается на администрацию предприятий, учреждений, организаций». Система внутреннего контроля существует на каждом предприятии. Однако на одних предприятиях она функционирует эффективно, а на других — нет. На одних предприятиях к организации и поддержанию системы внутреннего контроля руководство предприятия подходит сознательно, на других эта система складывается независимо от воли и целенаправленных действий руководства. Работы по данной тематике необходимо проводить, исходя из необходимости упорядочить систему пред ставлений о внутреннем контроле на предприятиях и направить действия ключевого персонала в нужное русло. Система внутреннего контроля включает в себя ряд элементов (рис. 4).

Рис. 4. Взаимосвязь элементов системы внутреннего контроля Отдельные компоненты этой системы называют средствами контроля или процедурами внутреннего контроля. Системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля должны быть согласованы. Система двойной записи, лежащая в основе любой коммерческой учетной системы (включая большинство весьма сложных компьютерных систем), определяет порядок регистрации и обеспечивает контроль, целью которого является предупреждение ошибок, злоупотреблений или возникновения случайных убытков. Руководство предприятия обязано обеспечить существование надежной системы внутреннего контроля. Степень сложности внутреннего контроля непосредственно связана со стоимостью использования конкретных средств контроля и потенциальными убытками в случае их отсутствия. Так, когда затраты превышают отдачу, это очевидно невыгодно, если:

При таком соотношении средства контроля не должны использоваться. Затраты на обеспечение наличия и функционирования средств контроля и ожидаемые убытки для данного соотношения пересчитываются до текущей стоимости по формуле дисконтирования.

Институт признан авторитетом в профессиональном мире внутренних аудиторов. Он насчитывает десятки тысяч членов, работающих более чем в 100 странах. Кроме отделений института в США имеются национальные институты того же профиля в Австралии, КНР, Индии, Израиле, Японии, Малайзии, Новой Зеландии, Южной Африке, Великобритании и Северной Ирландии. Становление аудита в России началось в конце 80-х начале 90-х годов. За этот период принят ряд нормативных документов по правовому регулированию аудиторской деятельности. К основным нормативным документам относятся: 1. Указ Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263 «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации». 2. Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации Утверждены Указом Президента Российской Федерации от 22 декабря 1993 г. № 2263. 3. Положение о Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации. Утверждено Распоряжением Президента Российской Федерации от 4 февраля 1994 г. № 54-РП. 4. Положение о Консультативном совете при Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации Утверждено решением Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации от 1 июня 1994 г. 5. Постановление Правительства Российской Федерации от 6 мая 1994 г. № 482 «Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации». 6. Порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности Утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 мая 1994 г. № 482. 7. Порядок выдачи лицензий на осуществление аудиторской деятельности Утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 мая 1994 г. № 482. 8. Порядок проведения квалификационных экзаменов на право осуществления аудиторской деятельности Утвержден Центральной аттестационно-лицензионной аудиторской комиссией Минфина России 5 июня 1994 г. 9. О создании Центральной аттестационно-лицензионной аудиторской комиссии Центрального банка Российской Федерации Приказ Центрального банка Российской Федерации от 12 июня 1994 г. № 02 102. 10. Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке Утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 7 декабря 1994 г. № 1355 (в ред. Постановления Правительства РФ от 25 апреля 95 г. № 408). 11. Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности (Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ, Протокол № 1 от 9 февраля 1996 г.) 12.0 сроках проведения мероприятий по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации (Постановление Правительства РФ от 5 января 1995 г. № 15). Из приведенных нормативных документов видно, что в них сосредоточены нормативные положения как по организации аудиторской деятельности и России (см. п. 1, 2, 10, 11, 12), так и по проверке квалификации аудиторов (п. 4. 6, 8, 9) и лицензировании фирм, занимающихся аудитом (п. 7). Предпринимались в нашей стране и попытки принять Закон об аудите. Первая из таких попыток сопровождалась противостоянием двух проектов — от Государственной Думы РФ и от Администрации Президента РФ. В результате такого противостояния закон принят не был, но были изданы «Временные правила аудиторской деятельности в РФ», утвержденные Указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263, которые являются базовым нормативным документом. В развитие этого документа в последующие два года было издано несколько постановлений, регламентирующих различные аспекты аудиторской деятельности в России. Временные правила аудиторской деятельности в РФ определяют правовые основы осуществления в РФ аудиторской деятельности как независимого вневедомственного финансового контроля. Определена сфера аудита - проверка деятельности экономических субъектов, а также его цели. Временные правила вводят, помимо добровольной (инициативной) аудиторской проверки, понятие проверки обязательной. В соответствии с этими правилами аудиторской деятельностью имеют право заниматься физические лица — аудиторы и юридические лица — аудиторские фирмы. Временными правилами определены виды работ, входящие в состав аудиторской деятельности, права и обязанности аудиторские фирм и их взаимодействие с заказчиками. Приведены правила оформления результатов аудиторской проверки, отчета и аудиторского заключения, Временные правила определя ют процедуру аттестации на право быть специалистом-аудитором и процедуру лицензирования — на право аудиторской деятельности. Порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности в РФ определены в (п. 6). Квалификационные аттестаты и лицензии предусмотрены по следующим направлениям аудиторской деятельности: • банковский аудит;

• аудит страховых организаций, • аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных Институтов;

• общий аудит (аудит других экономических объектов). Организация проведения аттестации возлагается на Министерство финансов России (аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, общий аудит, аудит страховых организаций), Центральный банк России (банковский аудит) и для чего этими органами созданы соответствующие центральные аттестационно-лицензионные аудиторские комиссии. Во Временных правилах определен порядок выдачи лицензий, а также порядок их аннулирования. Предусмотрены серьезные санкции для аудиторов и аудиторских фирм, допускающих ошибки, просчеты, небрежность в работе. Временные правила сыграли свою положительную роль в становлении аудита и позволили определить все основные положения, которые будут отражены в законе об аудите. Организация аудиторской деятельности в России формируется с учетом опыта, сложившегося в мировой практике. На основе вышерассмотренных нормативных документов можно сделать вывод, что в России система аудиторской деятельности включает три основных уровня. Первый (верхний) уровень — Закон об аудите (аудиторской деятельности). До принятия закона аудиторская деятельность регулируется Временными правилами. Закон об аудиторской деятельности в России относится к основным законодательным актам. Этот закон будет определять место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве ее необходимого и равноправного элемента. Для России это особенно важно, поскольку исторически государственный контроль превалировал над другими видами контроля. Именно принятие закона позволит считать, что становление аудита в России состоялось. Второй уровень системы нормативного регулирования аудиторской деятельности представлен стандартами (правилами). Основное назначение стандартов: установление норм аудита, однозначно интерпретируемых всеми субъектами финансово-хозяй ственной деятельности и прежде всего арбитражным судом. Стандарты аудита, разрабатываемые в России, подразделяются на четыре вида: общесистемные;

организационно-технологические;

стандарты отчетности;

специфические стандарты для отдельных видов аудита (банковского, страхового). Часть стандартов разработана, другие находятся в стадии разработки. Третий уровень - документы, необходимые для реализации стандартов. Эти документы должны содержать сведения по применению стандартов, организации на основе стандартов аудиторской деятельности. Отношения аудиторских служб (фирм или индивидуальных аудиторов) с одной стороны, и клиентов (аудируемых организаций) с другой стороны, строятся на договорной основе в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. Договор на оказание аудиторских услуг включает предмет, место оказания услуг, размер и порядок оплаты, ответственность сторон. Условия договора и содержание поручения не должны противоречить требованиям Указа Президента Российской Федерации «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации». Аудиторской деятельностью имеют право заниматься физические лица — аудиторы и юридические лица — аудиторские фирмы независимо от вида собственности, в том числе иностранные и созданные совместно с иностранными юридическими и физическими лицами. 3.4.3. Аудит в системе финансового контроля В соответствии с действующим законодательством финансовый контроль — прерогатива не только аудиторов. Например, контроль за поступление денег в бюджет — это тоже часть финансового контроля, но в составе налоговой ВЧК, образованной в конце 1996 года, нет ни одного аудитора. Помимо Минфина РФ (а также таких структур, как МВД, ФСБ, Прокуратура и Минюст) отдельные функции финансового контроля выполняют и другие органы (государственные службы). Среди них — Министерство по налогам и сборам, Государственный таможенный комитет, Департамент налоговой полиции, Счетная палата. Кроме того, учрежден и существует финансовый контроль за соответствующими хозяйственными платежами в разветвляющуюся систему внебюджетных фондов. Таким образом, с помощью разделения властей Россия, строящая правовое государство, пытается самоорганизовать и функционировать правовым способом. На примере финансового кон троля видно, что государственные органы призваны действовать в рамках своей компетенции, не подменяя друг друга. В принципе это должно завершиться установлением взаимного контроля, сбалансированности, равновесия во взаимоотношениях государственных органов, осуществляющих законодательную, исполнительную и судебную власть. Каждая из перечисленных служб контролирует лишь свои локальные участки финансовой деятельности любой проверяемой хозяйственной системы. Аудиторы не могут и не вправе подменять каждую из указанных служб, у аудиторов своя собственная функция — функция засвидетельствования. В России действует еще не выверенная и неэффективная система финансового контроля, так как нет даже закона о нем. Да и сами действия, реальные программы работы перечисленных выше государственных служб зачастую разрознены;

имеют место параллелизм, несогласованность и дублирование. Установление правовых основ аудита к середине 90-х гг. на основе Указа Президента (1993 г.) и Временных правил — важный шаг в удовлетворении потребностей широких слоев населения и юридических лиц, выступающих в качестве инвесторов (акционеров, держателей ценных бумаг) для снижения их риска и более эффективного использования собственных капиталов. Эта проблема была и остается весьма сложной, и разработке ее различных аспектов посвятили свои публикации многие авторы. Например, приведем официальное, опубликованное мнение Аудиторской палаты Санкт-Петербурга, высказанное ее президентом Я.В. Соколовым в соавторстве с В.В. Скобара и О.Л. Островской: «Необходимость законодательного регулирования аудиторской деятельности очевидна, так как в настоящее время действуют нормативные акты, обязывающие организации проводить аудит финансово-хозяйственной деятельности, и отсутствует закон, определяющий и регламентирующий аудиторскую деятельность как таковую. Временные правила достаточно полно и хорошо раскрывают понятие «аудит», однако применение их на практике выявило как положительные, так и отрицательные стороны. При подготовке закона эти выводы, безусловно, должны быть учтены». 3.4.4. Виды аудитов, стандарты, классификация На Западе, а теперь и в России, известны различные виды (типы) аудита. Элементы некоторых из них в нашей стране существовали, хотя они и не назывались элементами аудита. Другие элементы и даже виды аудита только сейчас начинают развиваться. Во Временных правилах нет перечня видов аудита, а есть попытка перечислить виды аудиторской деятельности. Аудиторы и аудиторские фирмы кроме проведения проверок могут оказывать услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского (финансового) учета, составлению деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности, анализу хозяйственно-финансовой деятельности, оценке активов и пассивов экономического субъекта, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства Российской Федерации, а также проводить обучение и оказывать другие услуги по профилю своей деятельности. В целом по этому документу понятие аудиторской деятельности шире, чем понятие аудиторской проверки. Аудиторская деятельность — независимый вневедомственный финансовый контроль деятельности всех экономических субъектов, а также органов государственной власти и управления всех уровней и муниципальных органов. Она осуществляется наряду с финансовым контролем государственных органов. Аудиторская проверка — независимая вневедомственная проверка экономических субъектов: бухгалтерской (финансовой) отчетности;

платежно-расчетной документации;

налоговых деклараций;

других финансовых обязательств и требований. Аудиторская проверка может быть: обязательной (в случаях, прямо установленных актами законодательства Российской Федерации) и инициативной (по решению экономического субъекта). В дальнейшем в специальной литературе под видами аудита отдельные авторы начали трактовать деление аудита на внутренний и внешний. Другие, отталкиваясь от четырех типов лицензий, выдаваемых аудиторам в России, а также опираясь на различные типы хозяйственных операций у проверяемых экономических субъектов, практикуют перечисление объектов аудита как перечень его видов (типов). В результате в специальной литературе появляются и плодятся выражения типа «аудит кассы» или «аудит МБП», а наименование и количество видов аудита при таком подходе могут профанироваться до количества статей в балансе и показателей в приложениях к нему. Это в корне неверно, поскольку виды аудита и виды аудиторской деятельности нельзя смешивать. На некоторые аспекты данной проблемы, в частности, обращают внимание такие авторы, как Я.В. Соколов, В.В. Скобара и О.Л. Островская: «Нелогичным представляется разгра ничение Временными правилами аудиторской деятельности как бы на два независимых блока работ - проведение проверок и прочие аудиторские услуги. Причем в первом случае — аудиторская деятельность требует наличия лицензии и штата сотрудников, обладающих определенными квалификационными навыками. Во втором — та же аудиторская деятельность, но под разрядом «прочая», не требует соблюдения ни первого, ни второго условия. Следует обеспечить единый подход к пониманию аудиторской деятельности и тем требованиям, которые предъявляются к ней в целом. Перечень аудиторских услуг должен быть исчерпывающим, поскольку аудиторские организации не могут заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской». Исходя из сложившегося опыта, можно утверждать, что в настоящее время отечественные аудиторские фирмы, как правило, оказывают следующие виды услуг (или некоторые из них): а) аудиторские проверки бухгалтерской отчетности (обязательный и инициативный аудит) предприятий и организаций различных типов и форм собственности;

б) сопутствующие услуги: Ш экспресс-анализ;

• обзорная проверка;

• анализ хозяйственно-финансовой деятельности;

консультации: по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, по внешнеэкономической деятельности, процедурам;

• постановка, ведение и восстановление бухгалтерского (финансового) учета, составление бухгалтерской отчетности, а также отчетности по ценным бумагам, проспектов эмиссии и др.;

в) автоматизация бухгалтерского учета и аналитических работ;

г) оказание помощи в проведении приватизации;

д) налоговое планирование и оптимизация налогообложения;

е) составление бизнес-планов и иных технико-экономических обоснований;

ж) переводы западной специальной литературы, тиражирование действующего экономического законодательства и издание собственных учебных пособий по аудиту, учету и анализу;

з) оказание других услуг по профилю деятельности аудиторской фирмы (редакционно-издательских, по распространению нормативной, справочной и методической литературы и т. п.);

и) оценка активов и пассивов экономического субъекта;

оценка инвестиционных проектов и их технико-экономическое обоснование;

к) составление деклараций о доходах и др.;

л) маркетинговые исследования рынка;

м) юридические услуги, разработка учредительных документов и их регистрация, ликвидация предприятий, н) учебно-консультационные услуги, подготовка кадров (обучение в области своей деятельности, а также основам бухгалтерского учета) и др. До утверждения Временных правил многие аудиторские фирмы России, исходя из своего кадрового потенциала и актуальных потребностей элементарного выживания, оказывали услуги своим клиентам и в других областях деятельности, напрямую никак не связанные со своим профилем. Диапазон таких услуг мог быть самым неожиданным — от переводов технических текстов до, скажем, трастовых услуг или торговозакупочной и иной деятельности. Даже приведенный выше перечень таких услуг является неполным, хотя в целом он не противоречит духу (к сожалению, не букве) Временных правил. Положительным моментом явилось то, что Временные правила ввели определенные ограничения (первое из которых прописано несколько противоречиво). С середины 90-х гг. аудиторы и аудиторские фирмы: • не могут заниматься не связанной с аудитом предпринимательской деятельностью;

Ш не вправе передавать полученные при аудите сведения третьим лицам для использования в предпринимательской деятельности. Из любых перечней видов услуг аудиторов и аудиторских фирм в международной практике выделяют прежде всего аудит. Поэтому исследование видов аудита, по нашему мнению, нельзя смешивать с исследованием других видов аудиторских услуг. Так, например, консультации могут оказывать любые компетентные лица, профессионалы в той или иной области знаний и практической деятельности, и аудиторские консультации в этом смысле — всего лишь обычные, ординарные консультации. Как правило, теория аудита на Западе ограничивается рассмотрением трех следующих видов аудита: 1. Операционный аудит (operational audit). Операционный аудит — это проверка любой части процедур и методов функционирования хозяйственной системы в целях оценки произ водительности и эффективности. 2. Аудит на соответствие (compliance audit). Его цель — определить, соблюдаются ли в хозяйственной системе те специфические процедуры или правила, которые предписаны персоналу вышестоящим руководством (администрацией), а также (если есть такой заказ от клиента) действующими нормативными актами. 3. Аудит бухгалтерской отчетности. Для Российской Федерации это совершенно новый тип аудита, поскольку ранее подобные проверки выполнялись специалистами ведомственного контроля (т. е. внутренними аудиторами). Аудит бухгалтерской отчетности может проводиться независимыми от проверяемого экономического субъекта аудиторами, хотя им нанятыми и оплачиваемыми. Под независимостью аудитора понимается то, что на его мнение не может быть кем-либо оказано влияние. Каждый из указанных видов аудита в принципе может быть осуществлен у любого экономического субъекта, причем: а) как в рамках внутреннего, так и внешнего (независимого) аудита;

б) как обязательная или инициативная аудиторская проверка. Не включены проверки отчетности, необходимые для экологического или любого другого неэкономического аудита. Операционный аудит и аудит на соответствие (первые два из перечисленных трех видов аудита) ввиду их объективной необходимости в России и бывшем СССР всегда существовали, хотя и не назывались аудитом. В частности, можно сослаться на многочисленные, колоссальные по своим объемам и разнообразию тематики научно-исследовательские работы, выполнявшиеся высококвалифицированными экономистами и бухгалтерами, основным местом работы которых были соответствующие НИИ, а также научно-исследовательские секторы учебных заведений. Многие из специалистов, выполнявших ранее такую работу, в дальнейшем переквалифицировались в аудиторов либо создали свои собственные аудиторские фирмы. Однако у аудиторских фирм как таковых важнейший вид (тип) аудита — это именно аудит бухгалтерской отчетности. Ему в основном и посвящена данная книга. Аудит бухгалтерской отчетности выявляет, согласуется ли сводная бухгалтерская отчетность (проверяемая поддающаяся количественной оценке информация) с определенными критериями. Обычно критериями являются действующее законода тельство и различные инструкции по бухгалтерскому учету (а на Западе GAAP). Распространена также практика проведения аудита бухгалтерской отчетности на основе имеющейся информации о движении денежных средств или на какой-то другой основе, свойственной бухгалтерии проверяемой хозяйственной системы. Бухгалтерская отчетность в самом общем случае включает бухгалтерский баланс и приложения к нему, а также сопутствующие документы: справки, расшифровки, объяснительные записки, которые в них имеются ссылки. Во всех последующих исследованиях, кроме специально оговоренных случаев, под аудитом преимущественно понимается именно аудит завершенной бухгалтерской отчетности. Аудит всех видов, в особенности аудит бухгалтерской отчетности базируется на необходимости снижения информационного риска. Бухгалтерская отчетность экономических субъектов (хозяйственных систем) будет необходима пользователям для различных целей. Следовательно, более эффективен вариант, когда один аудитор выполняет аудит и делает 'заключение, на которое могут положиться все пользователи, желающие снизить уровень информационного риска, при котором каждый пользователь проводил бы свой собственный аудит. Не исключена ситуация, при которой пользователь посчитает, что общий аудит не обеспечивает достаточной для его целей информации и не снижает до приемлемого уровня информационный риск. Общий аудит бухгалтерской отчетности компании может дать финансовую информацию, достаточную для коммерческого банка при решении вопроса о выдаче этой компании ссуды, займа или кредита. Но другая корпорация, рассматривающая вопрос о «приобретении» этой компании в соответствии со ст. 561 части второй Гражданского кодекса Российской Федерации, вправе, заинтересоваться стоимостью недвижимого имущества, заложенного этой компанией, получить более подробный перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав компании, с указанием конкретных кредиторов, характера, размера и сроков их требований, а также получить другую информацию, необходимую для принятия решения. В этом случае данная корпорация использует все свои возможности получить дополнительные данные. Например, по согласованию с администрацией приобретаемой компании она может использовать своих собственных внутренних аудиторов для получения указанной и другой подобной информации. Аудиторская проверка, осуществленная по любому из трех перечисленных выше видов аудита, требует итоговой документации. Обычно это аудиторское заключение. Вместе с тем аудиторское заключение может быть представлено не только по результатам аудита, но и по результатам некоторых сопутствующих аудиторских услуг (видов деятельности). Аудиторские стандарты — это единые базовые принципы, которым должны следовать все аудиторы (аудиторские фирмы) в процессе своей профессиональной деятельности. Соблюдение аудиторских стандартов в процессе осуществления аудиторской деятельности гарантирует определенный уровень качества аудита и надежности его результатов. Аудиторские стандарты составляют основу всех учебных программ для подготовки аудиторов и программ квалификационных экзаменов по разделу «Аудит» на право заниматься аудиторской деятельностью. Аудиторские стандарты являются также основанием в суде для доказательства качества проведения аудита и в зависимости от того, насколько отступил аудитор от стандарта, определяется мера ответственности аудитора. Аудитор, допустивший в своей практике отступление от какого-либо стандарта, должен быть готов объяснить причину этого. Значение аудиторских стандартов состоит в том, что они: • при их соблюдении обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;

• содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений, • определяют действия аудитора в конкретных ситуациях. Все Стандарты имеют одинаковую структуру построения и содержат следующие разделы: 1) общие положения;

2) основные понятия и определения, используемые в стандарте;

3) сущность стандарта;

4) практические приложения. В разделе «Общие положения» отражаются: • цель и необходимость разработки данного стандарта;

• объект стандартизации;

• сфера применения стандарта;

• взаимосвязь с другими стандартами. В разделе «Основные понятия и определения используемые в стандарте» содержатся основные термины и их краткая характеристика. В разделе «Сущность стандарта» формулируется проблема, требующая описания, проводится ее анализ и приводятся методы решения. Стандарт, так же как и другие нормативные документы, дол жен содержать такие непременные реквизиты, как номер стандарта;

дата ввода в действие;

цель разработки;

сфера применения стандарта;

анализ проблемы;

возможные процедуры решения проблемы. Помимо аудиторских стандартов, являющихся нормативными документами и обязательными для применения, в аудиторских фирмах могут разрабатываться и собственные, внутрифирменные аудиторские стандарты. В качестве таких стандартов выступают разработанные ведущими специалистами фирмы и проверенные на практике методики проведения конкретных аудиторских процедур. Такие методики обычно аудиторская фирма держит в строжайшем секрете, справедливо полагая, что методика проверки, позволяющая с наименьшим риском и наименьшими затратами времени и сил провести аудиторскую проверку, является «ноу-хау». Аудиторские стандарты включают в себя четыре основных вида: 1) общие стандарты аудита;

2) рабочие стандарты аудита;

3) стандарты отчетности;

4) специфические стандарты, используемые для аудита в отдельных областях деятельности.

3.4.5. Аудиторская проверка Аудиторская проверка — независимая вневедомственная проверка экономических субъектов: бухгалтерской (финансовой) отчетности;

платежно-расчетной документации;

налоговых деклараций;

других финансовых обязательств и требований. Аудиторская проверка может быть: обязательной (в случаях, прямо установленных актами законодательства Российской Федерации) и инициативной (по решению экономического субъекта). Специфика предприятия, объем и сложность работы по его проверке каждый раз требуют определения четкой последовательности шагов при проведении аудита и правильного распределения обязанностей между аудиторами, если проверку проводят несколько специалистов. С этой целью руководителем бригады аудиторов составляется программа проверки, в которой указываются: 1) цель аудита;

2) основные участки работы предприятия и разделы учета, подлежащие проверке;

3) характер проверки (сплошная, выборочная, визуальная и т.д.);

4) закрепление обязанностей за членами бригады;

5) предполагаемая продолжительность проверки и сроки ее начала и окончания. Формирование цели аудита имеет важное значение потому, что она сразу знакомит клиента с тем, за чем аудитор пришел на предприятие и какую пользу может принести проводимая проверка. Поэтому следует подробно указать, что аудит ставит своей задачей не сбор отрицательных фактов, не накопление компрометирующего материала, а выявление недочетов в бухгалтерской и вообще экономической работе и внесение конкретных предложении по устранению имеющихся недостатков и недопущению их в дальнейшем. Это сразу позволит установить достаточно доверительные отношения с клиентом и получить доступ к необходимой информации. Далее в программе проверки указываются те участки работы, которые будут исследованы в ходе аудита. Необходимо: • отметить наиболее важные участки, имеющие определяющее значение для финансово-хозяйственной деятельности предприятия и для формирования ее результатов. При этом необходимо обосновать выбор тех или иных участков для проверки и указать, что данные проверки по этим участкам важны для оценки деятельности предприятия в целом;

• указать, что другие участки финансово-хозяйственной работы предприятия, будучи нужными и полезными, решающего влияния на результаты деятельности не оказывают. Ввиду того, что в первые же дни проверки аудиторы получают пусть не полное, но достаточно верное представление о состоянии того или иного участка работы, и дальнейшее изучение дел с каждым днем приносит все меньше и меньше новой полезной информации, целесообразно найти ту золотую середину, когда, затрачивая минимум времени на проверку, аудиторы получают максимум необходимых сведений, вполне достаточный для извлечения выводов и составления обоснованного аудиторского заключения. Вместе с тем, ошибочный выбор проверяемых участков и неверные выводы по результатам проверки целиком и полностью ложатся на ответственность аудиторов. В этом также скрывается один из видов аудиторского риска. По каждому проверяемому участку следует определить ха рактер проверки — сплошной или выборочный. Сплошная проверка проводится в отношении кассовых, банковских документов, авансовых отчетов, расчетов с учредителями, что же касается первичной документации по заработной плате, производственным запасам, расчетам, то по этим разделам учета проверка производится выборочно. В свою очередь, по дорогостоящим и дефицитным материалам целесообразно проводить сплошную проверку, выбрав те из материалов, которые требуют особого контроля за хранением и использованием в производстве. Если проверку осуществляет бригада аудиторов, то следует заранее определить, какие участки провернет тот или иной аудитор. Здесь следует учитывать квалификацию и опыт, приобретенные в ходе предыдущих проверок. Начинающим аудиторам целесообразно поручать сплошную проверку кассовых документов и авансовых отчетов, в то время как более опытные специалисты, обладающие аналитическими подходом и навыками, должны изучать отчетность и Главную книгу, проверять их увязку с учетными регистрами и определять обоснованность записей на бухгалтерских счетах данных первичного учета. Продолжительность аудиторской проверки может быть различной, однако практика показывает, что интенсивная двухнедельная работа приносит не менее точные и полные результаты, нежели растянутая во времени на долгие недели. Достаточно подробная и верная картина о состоянии дел на проверяемом предприятии складывается уже в первые дни проверки. Естественно, в ход аудиторской проверки могут вмешаться различные помехи, например, болезнь аудиторов, срочный отъезд по неотложным обстоятельствам. Это может повлиять на изменение сроков проверки, однако не должно влиять на заранее обусловленную сумму оплаты. Программа аудиторской проверки представляется руководству проверяемого предприятия для ознакомления и согласования содержания объектов и этапов проверки. По просьбе руководства предприятия в программу могут быть внесены изменения и дополнения. Например, в связи с намерением проверяемого экономического субъекта стать пайщиком-учредителем коммерческого банка требуется аудиторское заключение о его финансовом положении и платежеспособности;

или в соответствии с намерением предприятия создать совместное предприятие с каким-либо иностранным партнером возникает необходимость оценки вклада с российской стороны. В таких случаях аудиторы могут подготовить соответствующие заключения, содержащие необходимые оценки. Программа аудиторской проверки может быть скорректирована с учетом организации и эффективности внутреннего контроля на предприятии. Несмотря на самое добросовестное составление программы аудиторской проверки, ряд факторов, влияющих на ее трудоемкость и продолжительность, не может быть предугадан и заранее учтен. Поэтому в ходе самой проверки приходится вносить коррективы в содержание и длительность тех или иных работ. Для составления программы проверки, подбора специалистов в группу, а в конечном итоге для формирования обоснованного заключения о достоверности отчетности необходима общая информация о специфике и устройстве предприятияклиента. Для этого необходимо выяснить: • отраслевые особенности предприятия;

• организационное устройство предприятия: • производственные связи (поставщики, подрядчики);

• финансовые связи (вложения в уставные капиталы других предприятии);

• юридические обязательства (судебные разбирательства, акты налоговой инспекции, внебюджетных фондов). Основными источниками информации о предприятии являются;

1) мнение об интересующих вопросах высшею руководства, работников управления среднего звена, исполнителей, работников предприятия, не связанных с ведением учета. 2) посещение и осмотр основных производственных участков, цехов, складов. Это позволяет убедиться в наличии и сохранности активов, составить представление о процессе производств и отгрузки продукции и т.д. 3) внешние и внутренние отчеты и публикации. К внешним отчетам относятся деловая печать и газеты;

аналитические отчеты по отрасли;

сравнение с основными конкурентами и среднее отраслевыми показателями;

государственное и налоговое законодательство. Внутренние отчеты — это финансовая отчетность, протоколы заседании Совета директоров, правления, дирекции, акционеров, отчетьГуправляющих — сметы, прогнозы, проекты, отчеты внутренних аудиторов, консультантов, юристов, учетная политика, акты налоговой инспекции. Один из наиболее важных вопросов, которые нужно выяснить на этом этапе работы, — определение состава и взаимоотношений предприятия с дочерними и зависимыми предприя тиями, вида и объемов хозяйственных операций между ними — операции купли-продажи между филиалами и головным предприятием, обмен попонными средствами, займы и финансовая помощь, оформление взаимной задолженности. Аудитор должен выявить внешние и внутренние факторы, влияющие на предпринимательскую деятельность клиента. К внешним относятся макроэкономические и отраслевые факторы. К макроэкономическим факторам можно отнести: снижение или рост основной деятельности;

снижение или увеличение таможенных пошлин;

если предприятие занимается внешнеэкономической деятельностью: изменения в налогообложении;

зависимость от иностранных рынков сбыта;

колебания курсов валют. Отраслевые факторы — насыщенность рынка продукцией, аналогичной выпускаемой проверяемым предприятием;

сезонность деятельности: ценовая конкуренция;

уровень зарплаты по отрасли;

нехватка или избыток работников определенной профессии. К внутренним факторам относятся: • финансы — характеристика потоков денежных средств;

политика инвестирования средств;

уровень прибыли;

основные банковские операции;

гарантии по обязательствам третьих лиц;

• персонал — квалификация, опыт и укомплектованность основного персонала, политика набора и продвижения служащих;

текучесть кадров;

• основная стратегия деятельности — капитальные вложения;

планируемое расширение рынка;

• хозяйственные операции — факторы себестоимости, зависимость от поставщиков, продолжительность производственного цикла. Аудиторская проверка всегда ограничена определенным сроком, в среднем 2-4 недели. За такой срок на крупном и даже на среднем предприятии провести сплошную проверку финансовохозяйственной деятельности не всегда удастся. В то же время утверждать это с полной определенностью нельзя, так как объем проверки зависит от количества аудиторов и квалификации специалистов. Проверка, проводимая аудиторами по поручениям государственных органов согласно Временным правилам, не должна длиться более двух месяцев. Но столь большой срок определяется особой мерой ответственности перед поручившими проверку органами. В связи с этим важное значение приобретает выработка стратегии проверки с учетом индивидуальных особенностей каждого экономического субъекта. Стратегия проверки предусматривает: • сбор информации для составления программы проверки;

• изучение собранной информации: • предварительную оценку аудиторского риска;

• определение глубины, сущности и продолжительности проверок по счетам. Стратегия проверки оформляется в виде плана проверки. План составляется в письменной форме. Цель составления плана: • предварительно определить объем я характер необходимых тестов;

• оценить затраты времени и труда по их проведению;

• достичь взаимопонимания с клиентом по всем основным вопросам до начала проверки: • иметь доказательства обоснованности выполнения аудита и качества его проведения у данного клиента. Планированию предшествуют следующие этапы: предплановая подготовка;

получение общей информации о предприятии;

оценка материальности;

оценка аудиторского риска;

оценка системы внутреннего контроля и риска ее неэффективности, результат работы аудитора — это аудиторское заключение. Аудиторское заключение состоит согласно Временным правилам аудиторской деятельности из трех частей, самой объемной из которых является часть вторая — аналитическая. (Приложение) Аналитическая часть аудиторского заключения представляет собой отчет аудиторской фирмы (аудитора) о результатах проверки: • внутреннего контроля у проверяемого экономического субъекта;

• соблюдения установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности;

• соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций;

По результатам проверки внутреннего контроля аудитору следует сделать вывод, соответствует ли система внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта, а также дать описание выявленных и ходе аудита существенных несоответствий системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта. По результатам проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности аудитору следует дать описание выявленных в ходе аудита существенных нарушении установленного порядка ведения бухгалтерскою учета и подготовки бухгалтерской отчетности. По результатам проверки соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций аудитору следует сделать вывод, — соответствуют ли совершенные экономическим субъектом финансово-хозяйственные операции применимому к ним законодательству, а также дать описание выявленных в ходе аудита существенных несоответствий в совершенных финансово-хозяйственных операциях применимому к ним законодательству. Для того чтобы иметь основания для выводов по основным направлениям аудиторской проверки, аудитор должен собрать соответствующие доказательства. Информация, собранная и проанализированная аудитором в ходе проверки, служит обоснованием выводов аудитора и называется аудиторскими доказательствами. Для сбора доказательств аудитором могут быть применены различные процедуры. Процедурой будем называть определенный метод сбора доказательств как неотъемлемую часть соответствующего технологического процесса. Для того чтобы отличить их от процедур, присущих иным профессиям, будем называть применяемые аудиторами в своем практике процедуры аудиторскими процедурами. Собирая аудиторские доказательства, аудитор использует достаточно ограниченное число методов их получения. Основные методы получения аудиторских доказательств следующие: 1) наблюдение или участие в инвентаризации;

2) наблюдение за выполнением хозяйственных или бухгалтерских операции;

3) устный опрос;

4) получение письменных подтверждений;

5) проверка документов, полученных клиентом от третьих лиц;

6) проверка документов, подготовленных на предприятии клиента;

7) проверка арифметических расчетов;

8) анализ. Все вышеназванные методы известны, они описаны в Проекте рабочих стандартов аудита в Российской Федерации — стандарте «Аудиторские доказательства (виды, источники, методы получения)». Но метод как таковой не даст никакой информации для выводов, если не знать, какие именно арифметические расчеты необходимо проверять, а какие — нет;

в инвентаризации ю* каких активов и каких обязательств следует поучаствовать;

лично от каких третьих лиц следует получить письменные подтверждения;

какие именно документы следует подвергнуть анализу. Искусство аудитора и состоит в том, чтобы четко знать: а) как должен быть правильно поставлен бухгалтерский учет и налажена система внутреннего контроля;

б) какие отклонения (нарушения, ошибки, заблуждения) возможны в организации учета и контроля;

в) какой или какие из перечисленных методов следует применить для выявления каждого из возможных нарушений;

г) к каким именно объектам контроля (документам, активам, обстоятельствам, субъектам, юридическим лицам) следует применить тот или иной метод. Заключительная стадия аудиторской проверки предусматривает проведение следующих мероприятий: • систематизацию результатов проверки;

• анализ результатов проверки;

• составление аудиторского заключения. Систематизация результатов проверки состоит в приведении в определенную последовательность всех полученных результатов. В зависимости от цели проверки (инициативный аудит, обязательный аудит, аудит по решению органов дознания) необходимо провести четкую систематизацию полученных сведений. Такую систематизацию обычно проводит руководитель группы аудиторов. Систематизируют данные по разделам проверяемых тем (учет основных средств, материальных запасов), а внутри тем - по аналитическим и другим признакам. По возможности выделяют наиболее существенные замечания: неверные записи на счетах, нарушение налогового законодательства, отсутствие записей на счетах. Анализ результатов проверки может проводиться по полученным данным и имеет несколько целей: • общий анализ учетной политики, принятой клиентом;

• правильность ведения учета по отдельным разделам и счетам;

• соблюдение налогового законодательства;

• анализ финансового состояния клиента. Учетная политика анализируется в части ее соответствия в методическом, техническом и организационном аспектах, выявляются наиболее существенные моменты и делаются выводы о соответствии учетной политики положениям по ведению учета и их соблюдению. Правильность ведения учета определяется на основании та 11- ких документов, как Закон о «Бухгалтерском учете» в РФ, Положение о ведении учета и отчетности в Российской Федерации, плана счетов и других положении по организации учета. Большой удельный все занимает анализ правильности начисления налогов и платежей по расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами. По каждому налогу и платежу необходимо выявить правильность определения налогооблагаемой базы, применения льгот, ставок налогов и платежей, своевременность выполнения расчетов и осуществления платежей. Анализ финансового положения клиента проводится по данным баланса (ф. № 1), отчета о финансовых результатах (ф. № 2), отчета о движении капитала (ф. № 3), отчета о движении денежных средств (ф. № 4), приложения к балансу (ф. № 5). При этом важно отметить, что при инициативном аудите полученные результаты могут быть представлены клиенту в виде отчета с выводами и предложениями. Дальнейшие шаги клиента и аудиторской фирмы зависят от договорных обязательств. При аудите по решению органов дознания учитывается, что именно органы дознания (следователь, прокурор) определяют перечень вопросов, подлежащих изучению аудитором. В процессе проверки круг исследуемых вопросов может быть расширен, что необходимо согласовать со следователем или другим лицом, давшим задание по проверке. Результаты проверки после ее окончания передаются органам дознания, и за ними остается право сделать окончательные выводы или согласиться с мнением аудитора. Важно отметить, что при решении вопроса о согласии на проведение проверки по поручению следственных или судебных органов аудитор или аудиторская фирма должны самым тщательным образом проанализировать, достаточно ли у них квалифицированных кадров для выполнения этой работы в зависимости от ее содержания и объема. При необходимости можно посоветоваться непосредственно со следователем, поскольку следственные органы не заинтересованы в формальном назначении аудитора. Наиболее распространенным вариантом проведения аудиторской проверки является проверка в рамках обязательного аудита, при котором требуется представить заключение, определяющее результаты проверки. Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта представляет мнение аудиторской фирмы о достоверности этой отчетности. Мнение о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать оценку аудитор 11- ской фирмы о соответствии во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации. Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта не может и не должно трактоваться этим субъектом и заинтересованными пользователями аудиторского заключения как-либо иначе. Аудиторские заключение — это документ с юридическим статусом для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов. Заключение аудиторской фирмы (аудитора) по результатам проверки, проведенной по поручению органов дознания, приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством РФ. Заключение аудиторской фирмы (аудитора) по результатам проверки годовой отчетности является обязательным элементом годовой бухгалтерской отчетности для предприятий, которые подлежат в соответствии с законодательством Российской Федерации аудиту. Это заключение также носит юридический статус. На основании Временных правил аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденных Указом Президента Российской Федерации от 22 декабря 1993 г. № 2263, и Порядка составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности, оформленного Протоколом № 1 от 9 февраля 1996 г. Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ аудиторское заключение содержит три части;

вводную, аналитическую и итоговую. Вводная часть включает все необходимые сведения об аудиторской фирме или аудиторе, работающем самостоятельно. Так, для аудиторской фирмы указываются юридический адрес и телефоны, сведения о лицензии на право аудиторской деятельности (номер лицензии, дата выдачи, наименование органа выдавшего лицензию, срок действия лицензии);

фамилии, имена и отчества аудиторов, принимавших участие в проведении аудита, их квалификационные аттестаты на право заниматься аудиторской деятельностью. Для аудитора, работающего самостоятельно, указываются: фамилия, имя, отчество, стаж работы в качестве аудитора;

дата выдачи и наименование органа, выдавшего лицензию на осуществление аудиторской деятельности, а также срок действия лицензии, номера квалификационного аттестата аудитора. Аналитическая часть представляет собой отчет аудитор ской фирмы экономическому субъекту об общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций. Аналитическая часть должна включать: название данной части, кому адресована аналитическая часть, наименование экономического субъекта;

объект аудита;

общие результаты проверки состояния внутреннего контроля у экономического субъекта;

общие результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности;

общие результаты проверки соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций. Аналитическая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудиторской фирмой, должна быть озаглавлена «Отчет аудиторской фирмы», а аналитическая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудиторам, работающим самостоятельно, — «Отчет аудитора». Аналитическая часть должна быть адресована руководству экономического субъекта. Изложение общих результатов проверки состояния внутреннего контроля у экономического субъекта должно включать;

ответственность администрации экономического субъекта за организацию и состояние внутреннего контроля;

цель и характер рассмотрения состояния внутреннего контроля при проведении аудита;

общую оценку соответствия системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта;

описание выявленных и ходе аудита существенных несоответствий системы внутреннею контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта. Изложение общих результатов проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта должно включать: общую оценку соблюдения установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности;

описание выявленных в ходе аудита существенных нарушений установленного порядка веления бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерский отчетности. Изложение общих результатов проверки соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций должно включать: цель и характер рассмотрения соответствия ряда совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций применимым законодательству и нормативным актам при проведении аудита;

общую оценку соответствия во всех существен 11- ных отношениях совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операции применимому законодательству;

описание выпиленных в ходе аудита существенных несоответствий в совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операциях применимому законодательству;

ответственность исполнительного органа экономического субъекта за несоблюдение применимого законодательства Российской Федерации при совершении финансово-хозяйственных операций. Оценка общих результатов проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций может быть выражена в произвольной форме. Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Итоговая часть должна включать: название данной части;

кому адресована итоговая часть;

наименование экономического субъекта;

объект аудита;

указание на нормативный акт, которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность;

распределение ответственности экономического субъекта и аудиторской фирмы в отношении бухгалтерской отчетности;

указание на нормативный акт, в соответствии с которым проводился аудит;

изложение существенных обстоятельств, приведших к составлению аудиторского заключения в форме, отличной от безусловно положительного, и оценку в стоимостном выражении, если это возможно, влияния обстоятельств на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта;

мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, дату аудиторского заключения. В итоговой части должно быть описано распределение ответственности между экономическим субъектом и аудиторской фирмой в отношении бухгалтерской отчетности. При этом подразумевается, что: экономический субъект несет ответственность за подготовку и достоверность бухгалтерской отчетности, в отношении которой аудиторская фирма проводила аудит;

Pages:     | 1 |   ...   | 2 | 3 || 5 | 6 |   ...   | 7 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.