WWW.DISSERS.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА

   Добро пожаловать!

Pages:     || 2 |
-- [ Страница 1 ] --

МИНИСТЕРСТВО ОБЩЕГО И ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ИНСТИТУТ СТАЛИ И СПЛАВОВ (ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ)

На правах рукописи

ХАРИТОНОВА ЕКАТЕРИНА

НИКОЛАЕВНА БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ИНСТРУМЕНТ ОПЕРАТИВНОГО УПРАВЛЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЕМ Специальность 08.00.05 – «Экономика и управление народным хозяйством» (экономика, организация и управление предприятиями, отраслями и комплексами в промышленности) Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Научный консультант: доктор технических наук, профессор Юзов О.В.

Москва – 2002 ОГЛАВЛЕНИЕ Введение........................................................ 4 Глава 1. Бюджетирование как инструмент оперативного планирования и управления предприятием......................................... 9 1.1. Основы концепции разработки бюджета предприятия............ 9 1.2. Практические аспекты разработки бюджетов на промышленных предприятиях.............................................. 15 1.3. Оценка существующей системы бюджетирования хозяйственной деятельности предприятия................................... 25 Выводы...................................................... 31 Глава 2. Методические особенности разработки бюджета промышленного предприятия.................................................... 33 2.1. Бюджетирование хозяйственной деятельности предприятия – эффективный инструмент финансового менеджмента............ 33 2.2. Структуризация производственно-финансовой деятельности предприятия на основе совокупности бюджетных таблиц......... 41 2.3. Математическое моделирование – основа процесса составления бюджетов предприятия...................................... 52 Выводы...................................................... 66 Глава 3. Экономическая эффективность комплексной системы бюджетирования................................................ 68 3.1. Устойчивое финансовое положение предприятия – основной критерий эффективности системы бюджетирования производственнохозяйственной деятельности................................. 68 3.2. Оптимизационное моделирование как возможное направление планирования и управления ресурсами предприятия............. 74 3.3. Оценка эффективности внедрения системы бюджетирования..... 81 Выводы...................................................... 88 Заключение.................................................... Библиографический список....................................... 93 Приложение 1................................................. 106 Приложение 2................................................. 107 Приложение 3..................................................110 Приложение 4................................................. 111 Приложение 5................................................. 112 Приложение 6................................................. 114 Приложение 7................................................. ВВЕДЕНИЕ Актуальность исследования. В современных условиях хозяйствования промышленные предприятия России вынуждены искать более эффективные методы контроля за результатом финансово-хозяйственной деятельности, используя весь арсенал инструментов финансового менеджмента, одним из которых является бюджетирование – краткосрочное финансовое планирование. Необходимо отметить, что бюджетное планирование, представляющее собой процесс подготовки отдельных бюджетов по структурным или функциональным подразделениям организации, разработанных на основе утвержденных высшим руководством программ, трактуется специалистами более широко, чем как процесс целостная составления система сметы. Бюджетирование целей рассматривается выбора тактических планирования на уровне предприятия в рамках принятой стратегии, разработки планов (смет затрат и доходов) будущих операций и контроля исполнения этих планов, т. е. по сути как система внутреннего финансового управления. Основная задача бюджетирования заключается в повышении эффективности работы предприятия на основании целевой ориентации и координации всех событий, охватывающих изменение хозяйственных средств и их источников, выявлении рисков и снижении их уровня, а также повышении гибкости в функционировании экономического субъекта. Следует отметить, что формирование бюджета предприятия является основным инструментом краткосрочного финансового планирования, определяющим источники и направления использования денежных средств. При этом бюджет (финансовый план действий), являясь методом регулирования экономики предприятия, позволяет не только управлять финансами, но и гармонизировать отношения как внутри хозяйствующего субъекта, так и с внешней средой. Вопросы бюджетирования финансово-хозяйственной деятельности рассматривали в своих трудах зарубежные экономисты (Г. Андерсон, Р. Брейли, Э. Джонс, Д. Ирвин, Т. Карлин, С. Майерс, А. МакМин, Ш. Миллз, Б. Нидлз, Дж. Сигел, Хан Д., Дж. Шим и др.), явившиеся основоположниками важнейшего раздела финансового менеджмента. В последнее десятилетие данная проблема заинтересовала и российских ученых (Е.А. Ананькина, И.А. Баев, И.Т. Балабанов, И.А. Бланк, Е.В. Быкова, И.М. Волков, О.Н. Волкова, Н.Г. Данилочкина, А.М. Карминский, В.В. Ковалев, Т.Б. Крылова, Е.Н. Логачева, О.Е. Николаева, Н.И. Оленев, Ю.Б. Пронин, В.Н. Самочкин, В.М. Семенов, Е.С. Стоянова, С.А. Терехова, А.В. Чернов, С.М. Шапигузов, А.Д. Шеремет, Т.В. Шишкова и др.), поскольку комплексное финансовое планирование позволяет предприятиям «выжить» в современных жестких условиях рыночных отношений. Однако внедрение системы бюджетирования финансово-хозяйственной деятельности промышленных предприятий связано с рядом проблем: • • отсутствием единообразия в методологии и методике комплексного финансового планирования, учета и анализа экономических показателей;

разнообразием бухгалтерского • методических баланса, подходов к составлению индикатором прогнозного перспектив выступающего финансового состояния экономического субъекта;

наличием специфических особенностей при формировании бюджета предприятия в зависимости от его масштабов и направления деятельности. В этой связи весьма актуальной является проблема совершенствования методики бюджетирования, позволяющей планировать и контролировать экономический результат деятельности крупного промышленного предприятия в непосредственной увязке с принципами и методами бухгалтерского учета, рассмотрению которой и посвящено данное исследование. Цель и задачи исследования. Целью исследования является совершенствование методики планирования и контроля за результатом финансово-хозяйственной деятельности крупного промышленного предприятия посредством бюджетирования. Для достижения поставленной цели в диссертационной работе решаются следующие задачи:

• • • выявление места и роли бюджетирования в системе управления крупного многопрофильного промышленного предприятия;

классификация затрат для целей комплексного бюджетирования;

исследование подразделениями экономических отношений между структурными предприятия и многопрофильного промышленного разработка системы внутрифирменного бюджетирования, учитывающей особенности функционирования экономического субъекта в целом;

• • взаимоувязка системы бюджетирования с действующей методикой ведения бухгалтерского учета;

использование Объект бюджетной системы планирования для управления ресурсами в финансовым состоянием предприятия. исследования. Управление финансовыми многопрофильного Предмет промышленного – предприятия, функционирующего условиях жесткой конкурентной борьбы. исследования система комплексного бюджетирования финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта. В основу исследования положен диалектический метод познания экономических анализа. На защиту выносятся: • • классификация затрат для целей бюджетирования;

усовершенствованная методика бюджетирования финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта в контроллинговой системе управления, основанная на принципах согласования с управленческим и бухгалтерским учетом;

• математическая предприятия;

модель финансово-хозяйственной деятельности явлений. В ходе исследований применялись методы статистической обработки информации, а также системного экономического • механизм оптимизации доходов и расходов предприятия, направленный на наращивание экономического потенциала предприятия и формирование стабильного устойчивого финансового состояния;

• использование графического метода при комплексной оценке финансового положения хозяйствующего субъекта. Научная новизна выполненного исследования заключается в том, что предложенная методика бюджетирования позволяет решать задачи комплексного финансового управления, сближая на практике планирование и фактическое отражение результатов использования ресурсов с помощью управленческого, финансового и налогового учета. В диссертации обоснованы: • необходимость использования комплексного инструмента оперативного управления ресурсов;

• • преимущества и недостатки системы бюджетирования финансовохозяйственной деятельности предприятия;

целесообразность построения бюджетов хозяйствующего субъекта, в соответствии с утвержденными Министерством финансов РФ формами публичной бухгалтерской отчетности;

• • • механизм формирования системы бюджетов на основе действующей методики ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности;

целесообразность группировки затрат в процессе бюджетирования по ресурсному и функциональному принципам;

механизм моделирования прогнозного бухгалтерского баланса, основанного на формировании прогнозных бухгалтерских проводок, отражающих существенные финансово-хозяйственные операции предприятия;

• необходимость формирования бюджетов имущества (по видам) и бюджетов источников финансирования имущества предприятия (по видам);

предприятием, позволяющего оценить его прогнозное финансовое состояние и оптимизировать потоки финансово-экономических • использование методов математического моделирования хозяйственных ситуаций, позволяющих бюджетного вырабатывать моделирования экономически для эффективные затратами стратегии и принимать тактически верные управленческие решения;

• применение управления предприятия при заданных условиях хозяйствования, определяющих направления поиска внутренних резервов, в зависимости от реально сложившейся структуры расходов экономического субъекта;

• использование комплексной модели оценки финансового положения экономического субъекта как экономической категории, позволяющей однозначно оценивать результаты деятельности предприятия в целом;

• целесообразность применения графического метода комплексной оценки финансового состояния предприятия. Практическая значимость работы заключается в том, что разработана методика бюджетирования, позволяющая обеспечить в среде контроллинга предприятия единство оперативного планирования и бухгалтерского учета. Апробация полученных в ходе диссертационного исследования результатов проводилась в условиях ОАО «Магнитогорский метизнометаллургический завод». Основные положения работы докладывались и обсуждались на 60-й научно-технической конференции МГТУ – ОАО «ММК» по итогам научноисследовательских работ 2000-2001 гг. (г. Магнитогорск, 2001 год), на 1-й научно-технической конференции ОАО «МММЗ» по итогам научноисследовательских работ 2000-2001 гг. (г. Магнитогорск, 2001 год), на научнотехнических семинарах факультета «Экономики и права» и кафедры «Экономики и финансов предприятий» Магнитогорского государственного технического университета им. Г.И. Носова (2001 и 2002 годы), а также на научно-техническом семинаре кафедры «Экономики и менеджмента» Московского государственного института стали и сплавов (Технологического университета) (2002 год). Публикации. По результатам исследования опубликовано 20 статей.

ГЛАВА 1. БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ИНСТРУМЕНТ ОПЕРАТИВНОГО ПЛАНИРОВАНИЯ И УПРАВЛЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЕМ 1.1. Основы концепции разработки бюджета предприятия Одной из главных функций управления промышленным предприятием является планирование его деятельности с последующим контролем за реализацией принятых планов. Следует отметить, что если в условиях социалистической системы управления основой методологии планирования являлась его централизация по принципу «сверху вниз», то для рыночных отношений основным требованием эффективного управления выступает планирование согласованной работы всех подразделений предприятия в целях организации эффективного поступления и использования его активов, обеспечивающее динамичное развитие бизнеса. Существенное возрастание роли внутрифирменного планирования только на тщательно в условиях рыночных отношений все возможные риски, и связано с тем, что потенциальные инвесторы решаются на финансирование предприятия, взвесив останавливаются возможных предполагаемом оптимального работы варианте использования предприятия и производства ограниченного последующий конкурентоспособной продукции на основе поиска, оценки и отбора всех альтернатив количества ресурсов. Оперативное планирование контроль исполнения плановых заданий невозможны без формирования бюджета, как основного инструмента гибкого управления, обеспечивающего высшее руководство точной, полной и своевременной информацией о реализации мероприятий по достижению целей развития хозяйствующего субъекта. Несмотря на то, что термин «бюджет», происходящий от французского слова «bougett», означающего «кожаная сумка», первоначально употреблялся в Англии с 1870 года как название документа, заключавшего в себе утвержденный парламентом план доходов и расходов государства [12. С. 184 – 185], применительно к отдельному экономическому субъекту «бюджет» рассматривается как метод учета, позволяющий сравнивать фактические результаты с плановыми показателями, а также как эффективный инструмент для принятия решений, с помощью которого высшие менеджеры предприятия обеспечивают наиболее рациональное использование имущества собственников. По определению Института дипломированных управляющих бухгалтеров по управленческому учету (США) бюджет – это «количественный план в денежном выражении, подготовленный и принятый до определенного периода, обычно показывающий планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, и (или) расходы, которые должны быть понижены в течение этого периода, и капитал, который необходимо привлечь для достижения данной цели» [120. С. 86]. По мнению Р. Энтони (R. Anthony), «бюджет представляет собой план, выраженный в количественных, обычно денежных, показателях, охватывающих заданный период времени, как правило, год»* [144. С. 898]. Не менее точное определение приводят английские экономисты Дж. К. Шим и Дж. Г. Сигел, объясняя термин «бюджет» как «…количественный план деятельности предприятия и выполнения программ, представляющий собой связанный набор финансовых (активы, собственный капитал, доходы и расходы и т. д.) и (или) натуральных (объем произведенной продукции и оказанных услуг и пр.) экономических показателей деятельности компании…». По их мнению, бюджет описывает «…цели компании в терминах выполнения конкретных финансовых и операционных задач…» [138. С. 456] и представляет собой «…набор финансовых прогнозов или финансовых планов…» [138. С. 459]. Аналогичной точки зрения придерживаются Б. Нидлз (B. Needles), С. Миллз (S. Mills) и Г. Андерсон (H. Anderson), определившие бюджет как «план действий, который прогнозирует будущие экономические операции, хозяйственную деятельность и результаты в финансовых или нефинансовых показателях»** [146. С. 264].

* - “A budget is a plan of action that forecasts future transactions, activities, and events in financial or nonfinancial terms.” ** - “A budget is a plan expressed in quantitative, usually monetary terms, covering a specified period of time, usually one year.” Для современного промышленного предприятия бюджетирование – это система согласованного управления отдельными его подразделениями на основе систематической обработки экономической информации в условиях динамично изменяющегося заключается бизнеса. в При этом основная задача работы бюджетирования повышении эффективности хозяйствующего субъекта на основании целевой ориентации и координации всех событий, охватывающих изменение хозяйственных средств предприятия и их источников, выявлении рисков и снижения их уровня, а также повышения гибкости в функционировании экономического субъекта. Термин «бюджет» в последние годы занял прочное место в работах российских экономистов. Так, Е.С. Стоянова рассматривает бюджет предприятия как «…количественное воплощение плана, характеризующее доходы и расходы на определенный период, и капитал, который необходимо привлечь для достижения заданных планом целей…» [126. С. 411], что практически совпадает с мнением практикующих американских бухгалтеров. Аналогичное определение встречается и у профессора И.А. Бланка, который рассматривает бюджет как «…оперативный финансовый план, разрабатываемый обычно в рамках до одного года, отражающий расходы и поступления средств по отдельным направлениям хозяйственной деятельности, отдельным видам операций, отдельным инвестиционным проектам...» [20. С. 490] Следует отметить, что российские экономисты постоянно подчеркивают, что бюджет как инструмент управления экономикой предприятия позволяет научиться не только управлять финансами, но и регулировать отношения как внутри хозяйствующего субъекта, так и с внешней средой. Согласно концепции В.Н. Самочкина, бюджет «…представляет собой выраженные в конкретных показателях цели, альтернативы достижения целей, последствия воздействия альтернатив на цели, фактические результаты реализации управленческих решений, отклонения от запланированных результатов…» [43. С. 200].

По определению В.В. Ковалева бюджет – это «…детализированный план деятельности предприятия на ближайший период, который охватывает доход от продаж, производственные и финансовые расходы, движение денежных средств, формирование прибыли предприятия…» [72. С. 153]. Кроме того, он выделяет ключевые различия понятий «план» и «бюджет» по трем признакам: показатели, горизонт планирования, предназначение. Так, по мнению В.В. Ковалева, для плана характерно использование любых, в том числе и неколичественных, показателей и различный горизонт планирования, а при формировании бюджета применяют в основном стоимостные показатели и горизонт планирования устанавливают в пределах одного года [69. С. 295]. Предназначение достигнуть, и плана способов – «…формулирование достижения», а целей, которые нужно – предназначение бюджета «…детализация способов ресурсного обеспечения выбранного варианта достижения целей» и быть средством «текущего контроля исполнения плана…» [69. С. 295]. Согласны с приведенной точкой зрения А.М. Карминский [79. С. 78], Н.Г. Данилочкина [80. С. 65] и др. авторы, которые рассматривают бюджет как выраженный области в экономических показателях По их результат мнению оперативного – это планирования, требующий от высшего руководства конкретных действий в управления предприятием. бюджет количественное выражение плана деятельности предприятия в целом или отдельных его подразделений. Некоторые известные экономисты, например А.Д. Шеремет [120. С. 84 – 85], определяют бюджет как «финансовый план действий» и отмечают соответствие термина «бюджет» термину «смета», подчеркивая тем самым связь процесса оперативного планирования как одной из функций управления с управленческим учетом. Проводит в своих работах данную мысль и И.А. Бланк, который рассматривает широко используемый в настоящее время термин «бюджетирование» как «…процесс разработки конкретных бюджетов в соответствии с целями оперативного планирования…» [20. С. 490]. По мнению В.Н. Самочкина, «…бюджетирование – это система согласованного управления подразделениями предприятия в условиях динамично изменяющегося, диверсифицированного бизнеса…» [43. С. 200]. Не противоречит данным высказываниям и позиция Е.С. Стояновой, для которой «…процесс бюджетирования является составной частью финансового планирования, т. е. процесса определения будущих действий по формированию и использованию финансовых ресурсов…» [126. С. 409]. Необходимо отметить, что помимо общепринятого термина «бюджетирование» у Н.Н. Тренева [116. С. 108] встречается термин «бюджетинг», что, однако, не изменяет общепринятого смысла и означает составление бюджета, сметы и, в конечном итоге, равнозначно финансовому планированию. Роль и место бюджетирования в общей системе финансового планирования достаточно полно характеризуются функциями бюджета. Так, И.Т. Балабанов выделяет четыре функции бюджетирования: планирование, координирование, стимулирование и контроль [12. С. 186 – 187]. А.Д. Шеремет к вышеуказанным функциям бюджета добавляет еще две: оценка эффективности работы предприятия и обучение менеджеров [120.С. 87 – 89]. Е.С. Стоянова рассматривает только пять функций бюджета: планирование, коммуникация и координация, ориентация на достижение задач, контроль, повышение профессионализма [126. С. 411 – 412], опуская оценку экономической эффективности принимаемых решений и стимулирование трудового коллектива. Следует отметить, что отсутствие среди экономистов единогласия в части определения функций бюджетирования определяется тем, что, как верно подчеркивает В.Н. Самочкин, выделяя только две из них – планирование и контроль, изменение функций бюджета находится в зависимости от фазы его формирования и реализации [43. С. 202].

Практический опыт составления бюджетов на промышленных предприятиях, обобщенный А.М. Карминским и др. авторами, позволяет выделить пять основных принципов бюджетирования [79. С. 78 – 79]. 1. Согласование целей, требующее, чтобы процесс бюджетирования начинался «снизу вверх», т. к. нижестоящие руководители лучше владеют ситуацией на рынке и со своей стороны обеспечат реализуемость бюджетных величин. Далее, после согласования бюджетных планов с целям задачи вышестоящими предприятия, координации руководителями, 2. Установление обеспечивающим приоритета в соответствие отношении процесс меняет направление и реализуется по схеме «сверху вниз». бюджетирования, что обеспечивает использование дефицитных ресурсов в наиболее выгодном направлении. 3. Соподчиненность, предполагающая, что каждое подразделение предприятия планирует и отвечает только за те экономические показатели, на которые оно оказывает влияние. 4. Ответственность, предусматривающая передачу каждому подразделению функции контроля за исполнением своей части бюджета вместе с полномочиями мероприятия. 5. Постоянство целей, предполагающее, что установленные базовые величины принципиально не меняются в течение планируемого периода. К указанным принципам, по нашему мнению, целесообразно добавить еще несколько. 6. Последовательность, которая предполагает, что бюджет формируется в соответствии с учетной политикой предприятия, применяемой последовательно от одного отчетного периода к другому. 7. Соответствие финансовому (бухгалтерскому) учету, предусматривающее формирование бюджетных таблиц таким образом, чтобы прогнозные данные были идентичны сведениям, находящим отражение в бухгалтерских проводках, что позволит не только значительно облегчить процесс осуществлять при необходимости координирующие составления бюджета, но и достаточно оперативно осуществлять анализ его выполнения, не создавая при этом дополнительных информационных потоков. 8. Взаимосвязь различных технико-экономических показателей, присутствующих в бюджетах различных уровней, что обеспечивает согласованность и преемственность входных и выходных параметров развития предприятия, решений, обеспечивающих и позволяет принятие моделировать действенных последствия и управленческих Таким осуществления последних. образом, современное внутрифирменное планирование управление, основанное на системе бюджетирования, представляет собой целенаправленные, последовательные, а также ограниченные определенными принципами действия, позволяющие разрабатывать сбалансированные и оптимальные планы развития предприятия, увязанные на конечные цели его существования. При этом необходимо обеспечить не только интересы собственников хозяйствующего субъекта, но и государства, а также партнеров, заинтересованных в долгосрочном сотрудничестве с предприятием.

1.2.

Практические аспекты разработки бюджетов на промышленных предприятиях Важный аспект концепции бюджетирования – определение этапов работы в процессе создания бюджета хозяйствующего субъекта. В соответствии с Методическими рекомендациями по реформе предприятий (организаций), утвержденными Министерством экономики РФ [91], можно предложить следующую последовательность принятия решений в системе управления финансами (прил. 1). 1. Разработка долгосрочной стратегии (бизнес-плана).

2. Определение исходных данных, используемых при составлении прогноза основного бюджета, а также системы их пороговых значений и возможных отклонений. 3. Расчет и выбор варианта и годового бюджета, соответствующего планирования краткосрочным предприятия. 4. Формирование квартальных (месячных) планов продаж, балансов и прогнозов денежных потоков предприятия. При этом предполагается разрабатывать бюджет как на уровне предприятия в целом, так и по отдельным подразделениям и службам. Формализуя систему управления финансами предприятий, Министерство экономики материала, РФ в при рассмотрении чего вопросов, отражающих процесс методики бюджетирования, ограничилось изложением только общего теоретического результате появились индивидуальные бюджетирования для каждого конкретного предприятия, зависящие как от объекта бюджетирования, так и от возможностей хозяйствующего субъекта в части использования экономико-математического аппарата, современной вычислительной техники и стандартного программного обеспечения. В целом, поскольку практический аспект использования бюджета в качестве инструмента оперативного планирования результаты и управления предприятиями Министерством экономики РФ детально не разработан, представляется целесообразным обобщить существующих исследований зарубежных и российских экономистов в данной области, а также опыт собственной работы по постановке системы бюджетирования на ряде крупных промышленных предприятий г. Магнитогорска в течение 1997 – 2001 годов. Рассматривая структуру генерального (основного) бюджета предприятия, экономисты, работающие в данном направлении, выделяют две его составляющие: операционный (текущий, периодический, оперативный) и финансовый бюджеты. По определению Дж. К. Шима и Дж. Г. Сигела, задачам стратегическим целям операционный бюджет – это «…бюджет, отражающий данные по основной деятельности: прогнозы по выручке, чистую прибыль, расходы на организацию продаж, административные расходы и другие издержки…» [138. С. 465], а финансовый бюджет представляет собой «…бюджет, который показывает результаты финансовых решений предприятия…» [138. С. 473]. Финансовый бюджет включает в себя прогноз балансового отчета, отражающего «…эффект от воздействия запланированных действий и капиталовложений на состояние активов, обязательств и собственного капитала…», прогноз отчета о движении денежных средств и бюджет капиталовложений. По данной концепции бюджетный отчет о прибылях и убытках включается в операционный бюджет. С указанной классификацией бюджетов согласно большинство авторов, кроме В.В. Ковалева, О.Н. Волковой [69. С. 296;

72. С. 155], В.М. Семенова и др. [141. С. 238], относящих бюджет доходов и расходов (прогнозный отчет о прибылях и убытках) в состав финансового бюджета. Рассматривая предлагаемые системы бюджетирования (прил. 2), следует отметить единообразие в определении основных бюджетных таблиц, а также методологии их формирования. В целом, на основе предложенной западными экономистами общей схемы бюджетирования финансово-хозяйственной деятельности промышленного или торгового предприятия, а также предприятия сферы услуг (рис. 1.1-1.2), разработаны частные системы бюджетов. Бюджетирование начинается с формирования бюджета продаж, в котором может быть представлено свыше 90% доходов экономического субъекта. Затем для промышленного предприятия на его основе рассчитывается бюджет производства (в том числе и в натуральном выражении), который определяет базу для разработки бюджетов материальных затрат, расходов на оплату труда и цеховых накладных расходов. Далее указанные бюджеты формируют прогнозную себестоимость производства продукции. Для торгового предприятия на этом этапе разрабатывается бюджет закупок и прогноз себестоимости реализованных товаров, а для предприятия сферы услуг – бюджеты трудовых затрат, накладных расходов, а также бюджет коммерческих и управленческих расходов. Бюджет, отражающий так называемые расходы периода (коммерческие и управленческие затраты), формируется для любого предприятия и рассматривается большинством авторов. Отсутствие в некоторых источниках упоминания об этом бюджете объясняется тем, что вопрос бюджетирования финансово-хозяйственной деятельности предприятий, как правило, исследуется в общем, без детализации, что осложняет положение экономистов-практиков. Одновременно предлагается многообразие бюджетов, охватывающих различные моменты функционирования экономического субъекта: бюджет переходящих запасов, бюджет потребления энергии, бюджет ремонтов, бюджет амортизации, бюджет погашения кредитов и займов, бюджет кредиторской задолженности и т. п. Наличие разнообразия частных бюджетов предопределено спецификой и масштабами деятельности конкретного экономического субъекта. Так, при наличии существенных запасов и многономенклатурного производства целесообразно формировать бюджеты запасов готовой продукции, сырья и материалов, незавершенного производства. Также необходим отдельный бюджет снабжения (план на закупки) материальными ресурсами. В целом, основная проблема бюджетирования – отсутствие единой стандартной методики, пригодной для применения на любом предприятии, вне зависимости от видов его деятельности или количества структурных подразделений. Следует отметить, что существенное внимание разработке бюджетов подразделений уделяется в работах российских экономистов В.Н. Самочкина, В. Краснова и А. Привалова, однако, и их методики нельзя назвать универсальными. Рассматривая проблему бюджетирования структурных подразделений экономического субъекта, Министерство экономики РФ рекомендует формировать промышленному предприятию отдельные бюджеты фонда оплаты труда, материальных затрат, потребления энергии, амортизации и прочих расходов для каждого цеха, службы или объекта социальной сферы. Все указанные бюджеты входят в бюджет отдельных подразделений, которые затем объединяются в сводном бюджете, где также рассмотрены кредитный и налоговый бюджеты в целом по предприятию (прил. 3). Более подробно формирование бюджета предприятия по различным видам деятельности и одновременно структурным подразделениям рассмотрено в работах западных экономистов (рис. 1.3). Следует подчеркнуть, что отдельные бюджеты составляются для каждого структурного подразделения предприятия, для каждого проекта капитальных затрат, для каждого региона продаж, для каждого вида продукции или направления деятельности. При этом, чем больше хозяйственных операций охватывает бюджет и чем более точны прогнозные данные, тем более эффективно используются ресурсы предприятия. Характерная черта системы бюджетирования – многовариантность прогнозных расчетов, позволяющих выбрать оптимальный план развития предприятия. В целом, с расчет учетом так называемого «гибкого бюджета», сформированного различных масштабов деятельности экономического субъекта, позволяет выбрать корректный вариант затрат для каждого подразделения предприятия. Заканчивается операционное бюджетирование финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта формированием бюджетного отчета о прибылях и убытках предполагаемых и бюджетного и баланса, представляющих и «…финансовое собой «отчетность, которая прогнозирует чистую прибыль предприятия на основе доходов расходов…»* состояние предприятия на будущий период»** [146. С. 264]. Одновременный расчет бюджета капитальных затрат с формированием текущих бюджетов позволяет создать бюджет денежных средств (так * - “Budgeted income statement: A statement that projects an organization’s net income based on estimated revenues and expenses for a future period.” ** - “Budgeted balance sheet: A statement that projects the financial position of an organization for a future period.” называемый кассовый бюджет или финансовый план), необходимость которого признается безоговорочно любым экономистом, т. к. он отражает «…получаемые источники ресурсов и использование денежных средств на рассматриваемый год»* [144. С. 901]. Обобщая теоретический и практический аспекты бюджетирования, многие авторы, в том числе Н.Г. Данилочкина [80. С. 66] и А.М. Карминский [79. С. 81 – 82] рассматривают следующие этапы разработки бюджетов. 1. Выбор основных и направлений оперативных развития целей, предприятия, установление определение пределов стратегических экономических данных и других показателей относительно капитала, персонала, средств и предметов производства и т. п. 2. Разработка первого варианта бюджетов в виде нескольких альтернативных планов (например, пессимистический, наиболее вероятный и оптимистический 3. Координация и варианты) анализ преимущественно варианта методом «нулевого на баланса», т. е. на основе запланированных мероприятий. первого бюджетов, проверка совместимость, обзор необходимых мер по устранению сдерживающих факторов и связанных с ними издержек, внесение необходимых корректив, обеспечивающих принятие оптимальных планов. 4. Утверждение бюджетов руководством предприятия. 5. Последующий анализ и корректировка бюджетов в соответствии с изменившимися условиями, разработка гибких бюджетов в зависимости от уровня активности экономического субъекта. Учитывая важность процесса бюджетирования, целесообразно его организацию строить по так называемым «центрам ответственности», представляющим собой, по определению западных экономистов, На «подразделения предприятия, менеджеры которых несут ответственность за управление определенными ресурсами предприятия»** [146. С. 264].

* - “A cash budget, showing the anticipated sources and uses of cash in that year.” ** - “Responsibility center: An organizational unit whose manager has been assigned the responsibility of managing a portion of the organization’s resources. This includes, but is not limited to, cost centers, profit centers, and investment centers.” предприятии выделяются следующие центры ответственности: по расходам, по доходам, по прибыли, по инвестициям и т. д. Предложенный термин активно используется в работах российских экономистов, а Министерство экономики РФ, рассматривая этапы формирования сводного бюджета предприятия [91], также указывает, какой центр ответственности занимается решением очередной проблемы (прил. 4). Анализируя функции различных центров ответственности, можно определить, какое структурное подразделение российского предприятия берет на себя ответственность по формированию доходов и расходов экономического субъекта. В целом, может быть рассмотрена следующая параллель: • центр ответственности по расходам – каждое структурное подразделение предприятия, его формируются затраты (основные и вспомогательные цеха, обслуживающие подразделения, объекты социальной сферы и т. п., а также подразделения, отвечающие за снабжение предприятия материальными ценностями, движение ценных бумаг и использование кредитных ресурсов);

• центр ответственности по доходам – подразделения предприятия, отвечающие за реализацию продукции собственного производства и товаров (в натуральном и денежном выражении), выполнение работ и оказание услуг, движение ценных бумаг, сдачу имущества в аренду и т. п.;

• центр ответственности по прибыли – большинство подразделений предприятия, где можно сопоставлять доходы и расходы по определенному направлению деятельности;

• центр ответственности по инвестициям – подразделение предприятия, формирующее инвестиционный портфель экономического субъекта. Таким выработки образом, единой формирование согласованной общего (генерального) бюджета предполагает участие в планировании всех подразделений предприятия в целях программы функционирования экономического субъекта на ближайшую перспективу, т. к. в рамках управления бюджет – основа для делегирования задач и ответственности за их выполнение. Бюджет является результатом совместного поиска управленцев предприятия лучшего решения по использованию ограниченных ресурсов и документирует цели, которые экономический субъект желает достичь. Указанные цели, если они ясны, привлекательны и достижимы, служат мотивирующим фактором, а достижение цели на этой основе выступает в качестве критерия оценки выполненной работы.

1.3.

Оценка существующей системы бюджетирования хозяйственной деятельности предприятия В настоящее время промышленные предприятия для выживания в условиях конкурентной борьбы вынуждены использовать более эффективные инструменты • • финансового менеджмента, чем традиционная система оперативного планирования и управления, имеющая следующие недостатки: трудоемкость и длительность процесса планирования во времени;

плановые данные значительно отличались от фактических, т. к. процесс планирования традиционно начинался от производства, а не от сбыта продукции;

• при планировании преобладал затратный механизм ценообразования, т. е. цена формировалась исходя из полной себестоимости и норматива рентабельности, а не с учетом конъюнктуры рынка;

• • при планировании основное внимание уделялось производству продукции, а не ее реализации;

при планировании и анализе не использовались важнейшие понятия маржинального анализа, а именно, запас финансовой прочности, точка безубыточности, эффект операционного рычага и т. п.;

• экономическое планирование не доводилось до планирования финансового, что не давало возможности определять плановые объемы в финансировании деятельности предприятия как за счет собственных, так и заемных источников;

• при существовавшей сценарный системе анализ планирования и анализ не было возможности устойчивости проводить финансовой предприятия в изменяющихся условиях хозяйствования и при различных уровнях его деловой активности. Система бюджетирования хозяйственной деятельности предприятия как инструмент финансового менеджмента, устраняя все вышеперечисленные недостатки традиционного подхода к оперативному планированию производственно-хозяйственной деятельности предприятия, также имеет свои положительные и отрицательные моменты. Большинство специалистов, занимающихся практическим внедрением краткосрочного комплексного финансового планирования на российских предприятиях, экономического отмечают субъекта улучшение после важнейших к показателей работы перехода системе бюджетирования, поскольку при этом увеличивается годовой денежный поток и загрузка оборудования, а также снижается дебиторская задолженность и потребность в кредитных ресурсах. Обобщая практический опыт разработки бюджетов, И.Т. Балабанов отмечает четыре основных преимущества системы бюджетирования [12. С 187 – 188]: • помесячное планирование бюджетов структурных подразделений предприятия дает более точные показатели размеров и структуры затрат, чем действующие в настоящее время системы бухгалтерского учета, а также финансовой отчетности, и, соответственно, более точное плановое значение размера прибыли;

• в рамках утверждения месячных бюджетов структурным подразделениям предоставляется большая самостоятельность в расходовании средств, полученных от экономии по бюджету оплаты труда, что повышает материальную заинтересованность работников в успешном выполнении плановых заданий;

• минимизация количества контрольных параметров бюджетов позволяет сократить непроизводительные расходы рабочего времени работников финансовой службы;

• бюджетное планирование позволяет осуществить экономию финансовых ресурсов (денежных средств) хозяйствующего субъекта. Н.Г. Данилочкина отмечает следующие достоинства системы бюджетирования [80. С. 84]: • • • • • • оказывает положительное воздействие на мотивацию и настрой коллектива;

позволяет координировать работу предприятия в целом;

анализ бюджетов позволяет своевременно вносить корректирующие изменения;

позволяет обучаться на опыте составления бюджетов прошлых периодов;

помогает усовершенствовать процесс распределения ресурсов;

способствует процессам коммуникации, т. к. позволяет менеджерам низового звена понять свою роль в предприятии, а сотрудникам-новичкам понять «направление движения» предприятия, что способствует их адаптации в коллективе;

• служит инструментом сравнения достигнутых и желаемых результатов. Однако у системы бюджетного планирования существуют свои недостатки. Э. Джонс отмечает [53. С 327 – 333] два основных «мифа», окружающих метод бюджетирования или сметного планирования. Согласно первому мифу, контроль за исполнением сметы экономит деньги. Следует отметить, что минимизация используемых ресурсов во многом зависит от эффективности всей системы контроллинга на предприятии. Если составление и исполнение смет не налажено как следует, то может случиться прямо противоположное: этот метод не даст никакой экономии, но даже побудит работников тратить деньги в таких направлениях, о которых при отсутствии бюджетного контроля никто бы не помыслил. Фактически контроль за исполнением бюджета (сметы), может подтолкнуть управленцев к тому, чтобы закладывать в планы больше расходов, чем реально требуется, и меньше доходов, чем фактически можно получить, из-за желания избежать обвинений в неспособности добиваться намеченных целей. При этом одной из реальных проблем бюджетного контроля может стать слишком сильный упор на строгие санкции, которые грозят менеджерам, если им не удастся выполнить поставленные задачи. В результате, сотрудники предприятия начинают излишне перестраховываться, составляя сравнительно легкие сметы, а затем строго контролируют их исполнение. В этой связи необходимо адекватно и объективно оценивать каждую статью доходов и расходов в бюджете, а система контроля не должна строиться на слишком жестких дисциплинарных мерах. Вторая проблема бюджетного планирования и контроля состоит в том, что он должен сплачивать, а не разъединять людей. Менеджеры должны понимать, что прибыль, как и поток денежных средств, получает все предприятие в целом, и для того, чтобы добиться этого, необходимы усилия всего коллектива, а также достаточные и своевременные инвестиции. В целом, недостатки системы бюджетирования связаны либо с уровнем когнитивного (познавательного) и нравственного развития сотрудников предприятия, формирующих бюджет, либо с уровнем функционирования финансового менеджмента, либо с возможностями технического воплощения и формализации бюджетов. Среди недостатков первой группы основными являются различное восприятие бюджетов у разных специалистов и необходимость обеспечения высокой производительности труда сотрудников, разрабатывающих бюджеты (когнитивное развитие), а также политические интриги, влияющие на распределение ресурсов, конфликты между менеджерами различных подразделений и распространение ложной информации о бюджетах по неформальным каналам (нравственное развитие) [80. С. 84 – 85]. Н.Г. Данилочкина отмечает, что если бюджеты не доведены до сведения каждого сотрудника, то они не оказывают практически никакого влияния на мотивацию и результаты работы, а вместо этого воспринимаются исключительно как средство для оценки деятельности работников и отслеживания их ошибок. Указанные недостатки первой группы являются преодолимыми при согласованной и мотивированной работе большого количества специалистов и не зависят от используемой системы бюджетирования. Одним из недостатков второй группы является завышение потребности в ресурсах при составлении бюджетов для более простого достижения целей, указанных в них, сопровождаемое снижением стимулирующего эффекта процесса бюджетирования. При этом Н.Г. Данилочкина также подчеркивает существующее противоречие между достижимостью целей и их стимулирующим эффектом: если достижение поставленных целей не связано с серьезными проблемами, то бюджет не имеет стимулирующего если достижение эффекта целей для повышения сложно, – производительности;

достижения целей. Следует устраняются субъекта. Основным относительная недостатком дороговизна третьей группы является бюджетов сложность и формирования (особенно отметить, отлаженным что указанные недостатки бюджетирования экономического механизмом хозяйствования слишком стимулирующий эффект пропадает, поскольку никто не верит в возможность бюджетирования «с нуля»), что окупается значительными преимуществами системы бюджетирования, такими как отражение конечной цели финансовохозяйственной деятельности предприятия, оперативная оценка доходов и расходов экономического субъекта, а также экономия ограниченных ресурсов при наиболее выгодном их использовании. Следует отметить, что при отлаженном механизме бюджетирования недостатки третьей группы устраняются практически полностью. В целом, «слабые места» системы бюджетирования, внедряемой на предприятиях России, связаны с тем, что большинство разработчиков копировали западную систему бюджетного планирования без адаптации к условиям хозяйствования в Российской Федерации, разрабатывая отдельные разделы бюджета, в функционировании которых в большей степени было заинтересовано высшее руководство экономического субъекта. Для внедрения системы эффективно функционирующего бюджетного планирования субъекта управленческого направлениям. 1. Информационная структуризация всех видов материальных и финансовых потоков, позволяющая планировать финансово-хозяйственную деятельность экономического субъекта в разрезе бюджетных статей с последующим анализом отклонений по статьям доходов и расходов, а также влияющих на них факторов. 2. Распределение функций бюджетного планирования по центрам ответственности за организацию финансового и управленческого учета, позволяющее организовать оперативный сбор и консолидацию плановых и фактических показателей, отражающих результаты производственнохозяйственной деятельности предприятия. 3. Стимулирование выполнения бюджетов посредством создания центров финансовой ответственности не только за консолидированный прогноз, но и реальный Следует финансовый отметить, план, что имеющий разработка конкретных бюджетов исполнителей, большинства отвечающих за его выполнение. промышленных предприятий России сводится, в основном, к созданию финансового плана без подробной структуризации всех ресурсных потоков и вне логической увязки с бухгалтерским учетом. При этом стимулирующая функция бюджетов, как правило, отсутствует. финансово-хозяйственной комплексная, предприятия персонала деятельности по экономического деятельность важнейшим предполагается целенаправленная следующим ВЫВОДЫ 1. Для современного промышленного предприятия краткосрочное финансовое планирование (бюджетирование) представляет собой систему согласованного управления отдельными его подразделениями на основе систематической обработки экономической информации в условиях динамично изменяющегося бизнеса. При этом основная задача бюджетирования заключается в повышении эффективности работы хозяйствующего субъекта на основании целевой ориентации и координации всех событий, охватывающих изменение хозяйственных средств предприятия и их источников, выявлении рисков и снижения их уровня, а также повышения гибкости в функционировании экономического субъекта. 2. Общепринятые принципы бюджетирования: согласование целей, установление приоритета, соподчиненность, ответственность и постоянство целей. В диссертационной работе дополнительно предложены следующие принципы: последовательность, соответствие финансовому (бухгалтерскому) учету и взаимосвязь различных технико-экономических показателей. 3. Показано, что при наличии разнообразия частных бюджетов, предопределенного спецификой и масштабами деятельности конкретного экономического субъекта, отсутствует единая стандартная методика, пригодная для применения на любом предприятии, вне зависимости от видов его деятельности или количества структурных подразделений. 4. Исследованы недостатки существующей системы бюджетирования, которые можно классифицировать на три группы, в зависимости от уровня когнитивного (познавательного) и нравственного развития сотрудников предприятия, формирующих бюджет, или от уровня функционирования финансового менеджмента, или от возможностей технического воплощения и формализации бюджетов. 5. Показано, что значительные преимущества формирования бюджетов, отражающих финансово-хозяйственную деятельность, выражающиеся в оперативной оценке доходов и расходов экономического субъекта, объясняют стремление современных менеджеров практически всех предприятий использовать для оперативного планирования систему бюджетирования. 6. В целях повышения эффективности внедрения на промышленных предприятиях системы бюджетирования целесообразно разработать единую, комплексную модель бюджета хозяйствующего субъекта, основанную на реально действующей системе бухгалтерского учета и увязывающей воедино все виды ресурсов предприятия.

ГЛАВА 2. МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСОБЕННОСТИ РАЗРАБОТКИ БЮДЖЕТА ПРОМЫШЛЕННОГО ПРЕДПРИЯТИЯ 2.1. Бюджетирование хозяйственной деятельности предприятия – эффективный инструмент финансового менеджмента Комплексная система бюджетирования, представляющая собой скоординированный по всем подразделениям или функциям план работы предприятия в целом, предполагает, по мнению большинства работающих в данной области экономистов, следующую последовательность работ. 1. Подготовка прогноза объема реализации и бюджета продаж по всем видам деятельности предприятия. 2. Определение ожидаемого объема производства продукции, выполнения работ и оказания услуг с расчетом соответствующих затрат. 3. Расчет и анализ денежных потоков. 4. Составление плановых финансовых отчетов. Поскольку финансовое положение предприятия фиксируется в формате трех основных отчетов (бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств), определяющих систему координат для экономической оценки результатов деятельности предприятия (рис. 2.1.), наиболее эффективный финансовый менеджмент возможен только на основе бюджетирования хозяйственной деятельности предприятия, позволяющего увязывать воедино все указанные формы отчетности. Переход от текущего значения (точка «Факт») к прогнозному (точка «План»), как правило, сопровождается изменением прибыльности, платежеспособности и экономического потенциала хозяйствующего субъекта. В этой связи предприятие должно четко позиционировать себя в указанных финансовых координатах, прогнозируя финансовое состояние, находя тем самым приемлемые соотношения между указанными величинами.

Отчет о прибылях и убытках (Бюджет доходов и расходов) План (прогноз) Факт (текущее значение) Бухгалтерский баланс (Бюджет по бухгалтерскому балансу) Отчет о движении денежных средств (Бюджет движения денежных средств) Рис. 2.1. Система координат для оценки финансовых результатов деятельности предприятия Следует отметить, что логика построения бюджетов хозяйствующего субъекта должна быть основана, прежде всего, на утвержденных Министерством финансов РФ формах публичной бухгалтерской отчетности. В этой связи, бюджет доходов и расходов соответствует отчету о прибылях и убытках (форма № 2 вышеуказанной отчетности) и определяет экономическую эффективность (прибыльность) деятельности предприятия. При этом необходимо учитывать, что на формирование статей бюджета доходов и расходов существенно влияют положения учетной политики предприятия. Бюджет движения денежных средств, сопоставимый с отчетом о движении денежных средств (форма № 4), позволяет планировать реальные потоки денежных средств и, следовательно, поддерживать платежеспособность предприятия на должном уровне. Как показывает опыт, планирование денежных средств без увязки с прогнозным балансом снижает эффективность всей системы бюджетирования в целом. Прогнозный бухгалтерский баланс, так называемый «бюджет по бухгалтерскому балансу» (форма № 1), определяет экономический потенциал и финансовое состояние предприятия и является результирующим бюджетом, т.

к. при корректной финансовой модели он формируется на основе бюджетов доходов и расходов, а также движения денежных средств. В зависимости от того, каким образом осуществляется формирование бюджета движения денежных средств (прямым или косвенным методом), финансовое планирование целесообразно организовать по одной из следующих схем: • • бюджет доходов и расходов бюджет движения денежный средств (прямым методом) бюджет по бухгалтерскому балансу;

бюджет доходов и расходов бюджет по бухгалтерскому балансу бюджет движения денежных средств (косвенным методом). Независимо от принятой схемы расчетов, бюджетирование начинается с планирования доходов и расходов предприятия. При этом существенное значение имеет способ группировки расходов (затрат): по функциональному или по ресурсному принципу, т. е. по процессам или по факторам производства. Первому варианту соответствует традиционное построение отчета о прибылях и убытках: доходы и расходы по обычным видам деятельности, операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы и расходы. Классификация доходов и расходов предприятия для целей бухгалтерского учета подробным образом рассмотрена в положениях по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организаций» (ПБУ 10/99), утвержденных приказами Министерства финансов РФ от 06.05.99г. № 32н и № 33н соответственно (в ред. от 30.03.01г.). В свою очередь, доходы и расходы по обычным видам деятельности подразделяются на выручку (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг;

себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг;

коммерческие и управленческие расходы. Построению бюджета доходов и расходов по ресурсному принципу предшествует формирование вспомогательного «Ресурсного бюджета», где отражается общее плановое и фактическое потребление (использование) ресурсов на произведенную за период продукцию (в натуральном, ценовом и стоимостном выражении). Ресурсное бюджетирование подробным образом рассмотрено в Методических рекомендациях по реформе предприятий (организаций), утвержденных приказом Министерства экономики РФ от 01.10.97г. № 118 (см. прил. 3). Каждый из бюджетов ежемесячно планируется для всех структурных подразделений предприятия (основные, вспомогательные цехи;

функциональные службы;

непромышленная группа или объекты социальной сферы). В итоге этой работы создается сводный бюджет по хозяйствующему субъекту, где суммируются ресурсные бюджеты по каждому подразделению. Далее в бюджете доходов и расходов производится уменьшение стоимости затраченных ресурсов пропорционально объему реализованной за период продукции. С нашей точки зрения, для эффективного управления предприятием целесообразна одновременная группировка затрат как по функциональному, так и по ресурсному принципу, поскольку в этом случае экономическая информация собирается и в разрезе реализуемых функций (бизнес-процессов) по центрам затрат и доходов, и по видам ресурсов. Используя двойную структуризацию доходов и расходов, можно определить, за счет каких конкретных статей формируется общая величина расходов, за счет чего происходят отклонения и кто за них отвечает. Кроме того, появляется возможность прогнозировать изменения цен как на продукцию предприятия, так и на потребляемые ресурсы (табл. 2.1). При формировании комплексного бюджета доходов и расходов статьи «содержание и ремонт основных фондов», «расходы по сбыту», «научноисследовательские работы», «прочие расходы» также целесообразно структурировать на такие элементы затрат, как материалы, заработная плата, единый социальный налог, прочие затраты, что позволит определять смету затрат на производственно-хозяйственную деятельность предприятия по экономическим элементам. Прогнозы относительно использования каждого вида ресурса целесообразно составлять не только подразделениям, их непосредственно потребляющим, но и службами, которые в состоянии оценить и повлиять на изменение объемов и цен на планируемые виды ресурсов. С нашей точки зрения, при формировании которого системы бюджетов предприятия особое внимание следует уделять планированию бюджета по бухгалтерскому руководству отражающие хозяйственной балансу, наличие обеспечивает и возможность рассчитывать перспективную деятельности прогнозные финансовые коэффициенты, рентабельность экономического платежеспособность необходимо экономического субъекта. При этом в процессе бюджетирования финансовосубъекта осуществлять решение одной из важных задач – оптимизации оперативных планов (бюджетов) предприятия с точки зрения его текущего и перспективного финансового состояния. Степень детализации (или агрегации) статей бюджета по бухгалтерскому балансу непосредственно зависит от состава показателей, выбираемых для оценки деятельности предприятия, и так называемых его «болевых точек». Так, при существенной дебиторской задолженности имеет смысл детализировать статью «дебиторская задолженность» по срокам погашения покупателями обязательств, по типам дебиторов и их значимости и т. п. Построение бюджета – прогнозного бухгалтерского баланса – относится к одной из самых сложных задач финансового менеджмента. При этом возможно несколько подходов к моделированию прогнозного бухгалтерского баланса. 1. Упрощенный способ прогнозирования основан на использовании гипотезы пропорциональности прямых затрат объему реализации с последующим выравниванием значений активов и пассивов путем итеративных расчетов вперед как на несколько месяцев, так и несколько лет. Этот способ наиболее прост и не требует значительной специальной подготовки финансового аналитика. 2. Детальный операционных способ прогнозирования (бюджета предполагает запасов, применение производства, бюджетов продаж, накладных расходов и т. п.) и бюджета платежей, на основе которых формируются прогнозные статьи бухгалтерского баланса с последующим выравниванием «активов» и «пассивов» за счет привлечения заемных финансовых ресурсов. 3. Моделирование прогнозного бухгалтерского баланса, в основу которого положено формирование прогнозных бухгалтерских проводок, отражающих все финансово-хозяйственные операции предприятия. Наиболее достоверным, хотя и более трудоемким является третий способ, однако при наличии прикладных бухгалтерских программ его реализация вполне возможна и может быть наиболее эффективной вследствие своей достоверности. По нашему мнению, для прогнозирования бухгалтерского баланса по третьему способу целесообразно применять так называемые «бюджеты имущества предприятия» и «бюджеты источников формирования имущества» в разрезе статей бухгалтерского баланса (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения, запасы, налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, собственный капитал и резервы, долгосрочные обязательства, займы и кредиты, кредиторская предприятия). Предложенная в работе система бюджетных таблиц в части последних разделов полностью соответствует «Балансу предприятия» (форме № 1 публичной отчетности), который в процессе бюджетирования формируется как прогнозный баланс (рис. 2.2 и 2.3). «Отчет о прибылях и убытках» (форма № 2 публичной отчетности) также формируется на основании бюджетных таблиц (рис. 2.4), а «Отчет о движении денежных средств» (форма № 4 публичной отчетности) полностью повторяет раздел «Финансовые ресурсы» сводного бюджета предприятия (прил. 5). Формирование предлагаемых бюджетов идентично движению средств по одноименным счетам бухгалтерского учета: сальдо на начало или конец задолженность и прочие краткосрочные обязательства «Бюджет нематериальных активов» (а также «Бюджет платежей» и «Бюджет общехозяйственных расходов») АКТИВ 1. Внеоборотные активы * нематериальные активы * основные средства * незавершенное строительство * доходные вложения в материальные ценности * долгосрочные финансовые вложения * прочие внеоборотные активы «Бюджет основных средств» (а также «Бюджет производства», «Бюджет вспомогательных цехов», «Бюджет общехозяйственных расходов» и «План капиталовложений») «План капиталовложений» (а также «Бюджет вспомогательных цехов» и «Бюджет работ и услуг полученных») «Бюджет закупки и использования ТМЦ», «Бюджет готовой продукции» и «Бюджет производства» «Бюджет закупки и использования ТМЦ», «Бюджет работ и услуг полученных» и «Бюджет платежей» «Бюджет продаж» «Бюджет краткосрочных финансовых вложений» «Бюджет платежей» Итого внеоборотные активы «Бюджет долгосрочных финансовых вложений» 2. Оборотные активы * запасы * НДС по приобретенным ценностям * дебиторская задолженность (долгосрочная) * дебиторская задолженность (текущая) * краткосрочные финансовые вложения * денежные средства * прочие оборотные активы Итого оборотные активы БАЛАНС Рис. 2.2 Формирование прогнозного баланса (имущество предприятия) ПАССИВ 3. Капитал и резервы * уставный и добавочный капитал * резервный капитал * фонд социальной сферы * целевые финансирование и поступления * нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет * нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года «Бюджет собственного капитала» «Бюджет платежей» (в части «Целевые финансирование и поступления») «Прогнозный отчет о прибылях и убытках» Итого капитала и резервов 4. Долгосрочные обязательства * займы и кредиты, прочие долгосрочные обязательства «Бюджет долгосрочных обязательств» «Бюджет краткосрочных кредитов и займов», «Бюджет платежей» Итого долгосрочные обязательства 5. Краткосрочные обязательства * займы и кредиты * кредиторская задолженность * задолженность участникам * доходы будущих периодов * резервы предстоящих расходов * прочие краткосрочные обязательства «Бюджет кредиторской задолженности» (в том числе «Бюджет закупки и использования ТМЦ», «Бюджет работ и услуг полученных», «Бюджет заработной платы», «Бюджет налогов» и «Бюджет платежей») «Бюджет использования чистой прибыли» «Бюджет прочих краткосрочных обязательств» Итого краткосрочные обязательства БАЛАНС Рис. 2.3 Формирование прогнозного баланса (источники финансирования имущества) I. Доходы и расходы по обычным видам деятельности Выручка (нетто) от реализации товаров, продукции, работ, услуг Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг Валовая прибыль Коммерческие расходы Управленческие расходы Прибыль (убыток) от продаж «Бюджет продаж» «Бюджет готовой продукции» и «Бюджет товаров» «Бюджет общехозяйственных и коммерческих расходов» «Бюджет прочих доходов и расходов» II. Операционные доходы и расходы Проценты к получению Проценты к уплате Доходы от участия в других организациях Прочие операционные доходы Прочие операционные расходы «Бюджет краткосрочных кредитов и займов» и «Бюджет долгосрочных обязательств» III. Внереализационные доходы и расходы Прочие внереализационные доходы Прочие внереализационные расходы Прибыль (убыток) до налогообложения Налог на прибыль и иные аналогичные платежи Прибыль (убыток) от обычной деятельности «Бюджет вложений во внеоборотные активы» «Бюджет прочих доходов и расходов» «Бюджет налогов» IV. Чрезвычайные доходы и расходы Чрезвычайные доходы (расходы) Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода Рис. 2.4. Формирование прогнозного отчета о прибылях и убытках рассматриваемого периода, приход – расход (дебетовый или кредитовый оборот по счету в зависимости от характеристики бухгалтерского счета – активный или пассивный). Следует отметить, что в таблицах бюджета имеет смысл предусмотреть место и для типовых бухгалтерских проводок, что не только облегчит работу по формированию бюджета по бухгалтерскому балансу, но и упростит дальнейшую аналитическую работу в части сравнения плановых данных с фактическими отчетами бухгалтерии.

2.2.

Структуризация производственно-хозяйственной деятельности предприятия на основе совокупности бюджетных таблиц Для учета специфики производственно-хозяйственной деятельности промышленного предприятия требуется комплексная система бюджетных таблиц, позволяющая их моделировать а процессы также движения имущества, показатели, источников формирования, экономические характеризующие конечный финансовый результат. В целом, предлагаемая в диссертационной работе система бюджетов (табл. 2.2) полностью ориентирована на бухгалтерский учет и отчетность и может быть представлена двумя группами таблиц. Первая группа – бюджеты, охватывающие финансово-хозяйственную деятельность предприятия по видам реализуемых бизнес-процессов или по видам потребленных ресурсов для всех структурных подразделений хозяйствующего субъекта. К ним относятся: (1) Бюджет продаж, (2) Бюджет готовой продукции (Бюджет товаров), (3) Бюджет производства (Бюджет основных цехов), (4) Бюджет вспомогательных цехов, (5) Бюджет обслуживающих производств и хозяйств, (6) Бюджет общехозяйственных и коммерческих расходов, (7) Бюджет закупки и использования товарноматериальных ценностей, (8) Бюджет работ и услуг полученных, (9) Бюджет заработной платы, (10) Бюджет налогов, (16) Бюджет платежей (Бюджет денежных средств), (22) Бюджет прочих доходов и расходов, (23) Бюджет использования чистой прибыли, (24) Бюджет прибылей и убытков и (25) Сводный бюджет предприятия. Последний чаще всего состоит из двух основных разделов: «Доходы» и «Расходы», обобщающих всю информацию об экономической деятельности предприятия на планируемый период. Как правило, многие из указанных бюджетов в той или иной форме разрабатываются в условиях крупных промышленных предприятий, но без какой-либо привязки к бухгалтерскому учету, что существенно осложняет работу по анализу исполнения принятых планов. Во вторую группу входят предложенные в диссертационной работе бюджеты имущества и бюджеты источников формирования имущества предприятия. Следует отметить, что данные бюджеты полностью увязаны с бухгалтерской отчетностью: (11) Бюджет состава и использования нематериальных активов, (12) Бюджет состава и использования основных средств, (13) Бюджет долгосрочных финансовых вложений, (14) Бюджет вложений во внеоборотные активы, (15) Бюджет финансовых вложений, (17) Бюджет собственного капитала, (18) Бюджет долгосрочных обязательств, (19) Бюджет краткосрочных кредитов и займов, (20) Бюджет кредиторской задолженности и (21) Бюджет прочих краткосрочных обязательств. Промежуточные бюджеты (1 – 24) могут иметь несколько макетных вариантов, каждый из которых отражает специфику планируемого вида имущества либо источника хозяйственных средств, либо протекающих на предприятии процессов. В целях унификации процедуры составления бюджетов нами предлагаются следующие формы таблиц для различных типов бюджетов (табл. 2.3). Таблица 2.3 Макет различных типов бюджетов промышленного предприятия Наименование бюджета или группы бюджетов предприятия Бюджет продаж Бюджет производства Бюджет имущества предприятия (по видам) Бюджет источников финансирования имущества предприятия (по видам) Сальдо на начало периода остаток остаток остаток остаток 1 раздел 2 раздел 3 раздел х х оплата оплата Сальдо на конец периода остаток остаток остаток остаток отгрузка оплата задано в себестоимость производство приход приход расход расход Процесс оперативного планирования финансово-хозяйственной деятельности предприятия целесообразно представлять в виде десяти этапов (рис. 2.5), на каждом из которых формируются определенные бюджеты и решаются конкретные задачи. Следует отметить, что первые четыре этапа работы можно выполнять автономно, однако, последующие этапы имеют тесную взаимосвязь, что иногда приводит к параллельному расчету данных или к дополнительному возвращению к уже сформированным бюджетам. В этой связи структурирование процесса бюджетирования на этапы, необходимое при разработке методики бюджетирования и облегчающее работу экономиста по составлению бюджета предприятия, можно считать достаточно условным, но необходимым явлением. На первом этапе формируется бюджет продаж, являющийся основой для планирования дальнейшей деятельности предприятия. Именно на этом этапе формируется выручка предприятия, являющаяся основой положительного финансового На результата этапе производственно-хозяйственной целесообразно разрабатывать деятельности готовой хозяйствующего субъекта. втором бюджет продукции и бюджет производства, которые во многом позволяют осуществить прогноз себестоимости товарной и реализованной продукции. На третьем этапе рассчитываются бюджеты вспомогательных цехов, обслуживающих производств, а также бюджет общехозяйственных и коммерческих расходов. На четвертом этапе формируются бюджеты закупки и использования ТМЦ, работ и услуг полученных, заработной платы. Указанные бюджеты основываются на расчетах из предыдущих бюджетов. На пятом этапе работы разрабатываются бюджеты налогов и платежей, а также вносятся необходимые корректировки в предыдущие бюджеты или определяется требуемая величина заемных средств, если имеет место дефицит денежных средств. На шестом этапе работы, если необходимо, формируются бюджеты финансовых вложений, состава и использования основных средств и нематериальных активов, вложений во внеоборотные активы, собственного капитала, долгосрочных обязательств, краткосрочных кредитов и займов, прочих краткосрочных обязательств, а также прочих доходов и расходов. На седьмом этапе работы появляется бюджет кредиторской задолженности, сформированный на основании предыдущих бюджетов. На восьмом этапе рассчитывается бюджет использования чистой прибыли предприятия, а на девятом – окончательно формируется бюджет прибылей и убытков.

На заключительном (десятом) этапе планирования деятельности предприятия формируется сводный бюджет, охватывающий всю финансовохозяйственную деятельность хозяйствующего субъекта, включая встречное движение финансовых продукции (работ, и материальных встречными потоков. Оплата отгруженной занимать услуг) поставками, может существенную долю в суммарном объеме доходной и расходной частей бюджета предприятия, что не позволяет свести фактическое выполнение сводного бюджета к отчету о движении денежных средств (форма № 4 финансовой отчетности). Последний охватывает денежные потоки, тогда как сводный бюджет отражает все реальные притоки и оттоки активов предприятия. Бюджет предприятия (см. прил. 5) состоит из двух основных разделов: «Доходы» и «Расходы», обобщающих всю предыдущую информацию об экономической деятельности предприятия за планируемый период Статьи разделов сводной формы бюджета формируются в зависимости от направлений деятельности предприятия и его масштабов и могут, в случае необходимости, отклоняться от предложенного в работе вида. Следует отметить, что особое внимание целесообразно уделять бюджетированию, охватывающему все счета бухгалтерского учета. В целях обеспечения единства системы бюджетирования с бухгалтерским учетом и отчетностью в диссертации произведена увязка между каждым счетом плана счетов и предлагаемыми бюджетами (табл. 2.4) как в разрезе сальдо по счетам, так и по дебетовому и кредитовому оборотам. Повышение деятельности возможно на эффективности основе процесса оперативного всех планирования бюджетов необходимых предприятия посредством детальной разработки проработки системы информационных потоков и установления рациональных связей между отдельными регистрами бухгалтерского учета, утвержденными формами финансовой отчетности и предложенными нами бюджетными таблицами. В целом, система бюджетов, взаимосвязанная с бухгалтерскими проводками, Таблица 2.4 Отражение данных бухгалтерского учета в бюджетах предприятия Номер и раздел бюджета, где находит отражение информация, учтенная как… Номер и наименование счета по плану счетов от 30.10.00г. дебетовый сальдо по кредитовый оборот оборот по счету по счету счету 01 «Основные средства» [12] (с) [12] (1) [12] (2 и 3) [3] (1);

[4] (1);

[6] (1) 02 «Амортизация основных средств» [12] (с) [12] (3) и [12] (2) 03 «Доходные вложения в материальные ценности» [12] (с) [12] (1) [12] (2 и 3) 04 «Нематериальные активы» [11] (с) [11] (1) [11] (2 и 3) [3] (1);

[4] (1);

[6] (1) 05 «Амортизация нематериальных активов» [11] (с) [11] (3) и [11] (2) 07 «Оборудование к установке» [12] (с) [12] (1) [12] (2 и 3) 08 «Вложения во внеоборотные активы» [14] (с) [14] (1) [14] (3) [3] (1);

[4] (1);

[6] (1) 10 «Материалы» [7] (с) [7] (2) и [7] (1) [3] (1);

[4] (1);

[6] (1) 11 «Животные на выращивании и откорме» [7] (с) [7] (2) и [7] (1) [7] (с) и [7] (2) и [7] (3);

[8] (3) и [10] 19 «НДС по приобретенным ценностям» [8] (с) [8] (2) (2) 20 «Основное производство» [3] (с) [3] (1) [3] (2) 21 «Полуфабрикаты собственного производства» [3] (с) [3] (1) [3] (2) 23 «Вспомогательные производства» [4] (с) [4] (1) [4] (2) 25 «Общепроизводственные расходы» [3] (с) [3] (1) [3] (2) 26 «Общехозяйственные расходы» [6] (с) [6] (1) [6] (2) 28 «Брак в производстве» [3] (с) [3] (1) [3] (2) 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» [5] (с) [5] (1) [5] (2) 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» [2] (с) [2] (1) [2] (2) 41 «Товары» [2] (с) [2] (1) [2] (2) 42 «Торговая наценка» [2] (с) [2] (1) [2] (2) 43 «Готовая продукция» [2] (с) [2] (1) [2] (2) 44 «Расходы на продажу» [6] (с) [6] (1) [6] (2) 45 «Товары отгруженные» [1] (с) [1] (1) [1] (2) 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам [1] (с) [1] (1) [1] (2) 50 «Касса» [16] (с) [16] (1) [16] (2) 51 «Расчетные счета» [16] (с) [16] (1) [16] (2) 52 «Валютные счета» [16] (с) [16] (1) [16] (2) 55 «Специальные счета в банках» [16] (с) [16] (1) [16] (2) 57 «Переводы в пути» [16] (с) [16] (1) [16] (2) 58 «Финансовые вложения» [15] (с) [15] (1) [15] (2) 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» [15] (с) [15] (1) [15] (2) [7] (с);

[8] (с) [7] (3);

[8] [7] (2);

[8] (2) и [20] 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и [20] (с) (3) и [20] (1) (2) 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» [1] (с) [1] (1) [1] (2) 63 «Резервы по сомнительным долгам» [22] (с) [22] (2) [22] (1) [19] (2) и [19] (1) и [16] (1) 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» [19] (с) [16] (2) [18] (2) и [18] (1) и [16] (1) 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» [18] (с) [16] (2) [10] (2) и 68 «Расчеты по налогам и сборам» [10] (с) [10] (1) [16] (2) [10] (2) и [10] (1) 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» [10] (с) [16] (2) [9] (2);

[10] [9] (1);

[3] (1);

[4] (1);

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» [9] (с) (1) и [16] (2) [5] (1) и [6] (1) 71 «Расчеты с подотчетными лицами» [20] (с) [20] (2) [20] (1) Окончание табл. 2. Номер и наименование счета по плану счетов от 30.10.00г. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» 75 «Расчеты с учредителями» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 79 «Внутрихозяйственные расчеты» 80 «Уставный капитал» 81 «Собственные акции (доли) 82 «Резервный капитал» 83 «Добавочный капитал» 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» 86 «Целевое финансирование» 90 «Продажи» 91 «Прочие доходы и расходы» 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 96 «Резервы предстоящих расходов» 97 «Расходы будущих периодов» 98 «Доходы будущих периодов» 99 «Прибыли и убытки» Примечание к таблице: (с) – раздел «сальдо» в бюджете;

(1), (2), (3) – соответствующий раздел в бюджете;

[1] – Бюджет продаж;

[2] – Бюджет готовой продукции (Бюджет товаров);

[3] – Бюджет производства (Бюджет основных цехов);

[4] – Бюджет вспомогательных цехов;

[5] – Бюджет обслуживающих производств и хозяйств;

[6] – Бюджет общехозяйственных и коммерческих расходов;

[7] – Бюджет закупки и использования товарно-материальных ценностей;

[8] – Бюджет работ и услуг полученных;

[9] – Бюджет заработной платы;

[10] – Бюджет налогов;

[11] – Бюджет состава и использования нематериальных активов;

[12] – Бюджет состава и использования основных средств;

[13] – Бюджет долгосрочных финансовых вложений;

[14] – Бюджет вложений во внеоборотные активы;

[15] – Бюджет финансовых вложений;

[16] – Бюджет платежей (Бюджет денежных средств);

[17] – Бюджет собственного капитала;

[18] – Бюджет долгосрочных обязательств;

[19] – Бюджет краткосрочных кредитов и займов;

[20] – Бюджет кредиторской задолженности;

[21] – Бюджет прочих краткосрочных обязательств;

[22] – Бюджет прочих доходов и расходов;

[23] – Бюджет использования чистой прибыли;

[24] – Бюджет прибылей и убытков;

[25] – Сводный Бюджет предприятия. Номер и раздел бюджета, где находит отражение информация, учтенная как… дебетовый кредитовый оборот по сальдо оборот по счету по счету счету [20] (с) [20] (2) [20] (1) [21] (с) [21] (1) [21] (2) [20] (с) [20] (2) [20] (1) [20] (с) [20] (2) [20] (1) [17] (с) [17] (2) [17] (1) [17] (с) [17] (2) [17] (1) [17] (с) [17] (2) [17] (1) [17] (с) [17] (2) [17] (1) [17] (с) [17] (2) [17] (1) [17] (с) [17] (2) [17] (1) нет [2] (2) [1] (1) [22] (с) [22] (2) [22] (1) [22] (с) [22] (2) [22] (1) [22] (с) [22] (2) [22] (1) [22] (с) [22] (2) [22] (1) [22] (с) [22] (2) [22] (1) [24] (с) [24] (2) [24] (1) отражающими все финансово-хозяйственные операции, осуществленные экономическим субъектом, подходит для планирования деятельности любого предприятия из-за универсальности плана счетов. Таким образом, обобщая опыт бюджетирования западных и российских экономистов, в диссертационной работе предложена единая комплексная методика формирования бюджетов экономического субъекта вне зависимости от специфики и масштабов его деятельности.

2.3. Математическое моделирование – основа процесса составления бюджетов предприятия Процесс оперативного регулирования производственно-хозяйственной деятельности математического предприятия моделирования предполагает хозяйственных использование ситуаций, методов позволяющих вырабатывать экономически эффективные стратегии и принимать тактически верные управленческие решения. Формализация хозяйственной процесса бюджетирования экономического производственнообеспечивает деятельности субъекта выполнение многовариантных расчетов в целях определения оптимального финансового результата при заданных условиях ограничения финансовых, материальных и трудовых ресурсов. Учитывая, что в рыночных условиях основной инструмент управления финансовым результатом находится в сфере формирования себестоимости, составлению расходной части бюджета необходимо придавать серьезное значение, как важнейшему комплексной внутрихозяйственному системы резерву повышения финансовоэффективности хозяйствования. Основой бюджетирования хозяйственной деятельности предприятия должна служить принятая схема формирования финансового результата (форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»), заключающая в себе всю логику функционирования ресурсов предприятия (рис. 2.6). Аналитичность указанной формы существенно возрастет, если все расходы предприятия разложить на экономические элементы. Однако следует отметить, что общепринятая классификация затрат по экономическим элементам на производство и реализацию продукции, товаров, работ, услуг – материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (п. 2 ст. 253 гл. 25 Налогового кодекса РФ (часть вторая)), которая широко используется в бухгалтерском учете, статистической отчетности и экономическом анализе, для решения конкретных аналитических задач требует изменений. В частности, А.Д. Шеремет, Е.В. Негашев и др. в целях экономического анализа для упрощения модели рентабельности активов предложили все расходы на производство и реализацию продукции свести к затратам на оплату труда и материалов, а также к амортизации основных средств [136. С. 88]. Прочие затраты распределяются пропорционально между основными видами затрат или в отдельных случаях выделяются как отдельный элемент. При этом затраты на оплату труда дополняются отчислениями на социальные нужды, а к затратам на материалы, кроме общепринятых статей (основное сырье и материалы, комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо, покупная энергия, вспомогательные материалы и т. п.), они предложили отнести стоимость сторонними работ и услуг производственного или характера, выполняемых организациями вспомогательными подразделениями предприятия. Но, следует отметить, что полуфабрикаты изначально уже являются комплексной статьей, т. к. для их производства требуются не только материальные затраты, но и затраты труда, а также использование оборудования, что приводит к амортизационным отчислениям. Данная классификация вполне отвечает требованиям анализа, но мало подходит для систематизации затрат в целях бюджетирования финансовохозяйственной деятельности предприятия. Учитывая, что при составлении бюджетов необходимо определить, сколько финансовых ресурсов предприятия будет направлено на закупку материалов, оплату труда, налогов, услуг сторонних организаций, процентов банка и других денежных выплат, то затраты, различающиеся по направлениям платежей или источникам выплат, должны быть представлены как самостоятельные элементы расходов. В целях систематизации расходов предприятия при разработке бюджета в диссертационной работе предложено классифицировать все имеющие место затраты по направлениям расхода финансовых ресурсов:

• амортизация (условное обозначение – A – от слова «amortization»);

• • • • • материалы (M – material);

заработная плата (W – wage) и единый социальный налог (WT – wages tax);

услуги сторонних организаций (S – service);

налоги (T – tax);

денежные выплаты, которые нельзя отнести ни к одному из предложенных элементов затрат (PM – payment, money). Указанная классификация использует в качестве условного обозначения элементов затрат первые буквы соответствующих английских слов. Данное обстоятельство обусловлено попыткой создать единую систему обозначений, позволяющую составить методологию формирования расходов в соответствии с требованиями российского бухгалтерского учета и международных стандартов, в направлении которых происходит постоянное реформирование действующей финансовой отчетности предприятия. Формализация известных экономических категорий обусловлена тем, что бюджет крупного промышленного предприятия необходимо формировать в нескольких вариантах, выбирая оптимальную стратегию развития, а при единой системе обозначений, охватывающей все стороны деятельности экономического субъекта, осуществление указанной задачи представляется реальным с помощью средств вычислительной техники. Следует отметить, что диверсификации деятельности предприятия не потребует изменения предлагаемой классификации. Сложные статьи затрат, с точки зрения методологии формирования бюджета экономического субъекта, такие как «услуги вспомогательных цехов» (SID – service of indirect departments) и «полуфабрикаты собственного производства» (CS – cost of semis), в свою очередь, также подразделяются на амортизацию, материалы, оплату труда с единым социальным налогом, услуги сторонних организаций и денежные выплаты. Для формирования комплексной модели бюджета предприятия, включающей в себя бюджет прибыли, бюджеты отдельных подразделений и бюджеты по элементам затрат, введем следующие обозначения:

i = 1, 2, …, n – вид деятельности, направление затрат (производство и реализация продукции, оказание услуг, выполнение работ, продажа товаров, благотворительность);

j = 1, 2, …, m – подразделение предприятия, отдел, центр ответственности (основные и вспомогательные цеха, объекты социальной сферы);

k = 1, 2, …, l – вид выпускаемой и реализуемой продукции, товаров, работ, услуг;

h = 1, 2, …, o – статья затрат, статья калькуляционного листа;

g = 1, 2, …, p – вид ресурса (определенный вид сырья или материалов). Согласно «Отчету о прибылях и убытках», принятому в РФ, чистая прибыль (убыток) отчетного периода (NP – net profit) формируется следующим образом:

NP = P + EI EL, где P (profit) – прибыль (убыток) от обычной деятельности, EI (extraordinary income) – чрезвычайные доходы, EL (extraordinary loss) – чрезвычайные расходы.

(1) Прибыль (убыток) от обычной деятельности (P – profit) находится как разность между прибылью (убытком) до налогообложения (PP – pretax profit) и налогом на прибыль с иными аналогичными платежами (PT – profits tax):

P = PP PT.

(2) В деятельности предприятий согласно Положений по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 и «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденных Приказами Министерства финансов РФ №№ 32н и 33н от 06.05.99г. (в ред. от 30.03.01г.), принято различать доходы и расходы по обычным видам деятельности, а также операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы и расходы. Сопоставляя отчет о прибылях и убытках, утвержденный в РФ, с отчетом о доходах западной компании [145. С. 163] можно отметить, что в отчетности по стандартам GAAP нет такого подробного деления на операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы и расходы. Под термином «операционные доходы и расходы» (operating income and expenses) понимают доходы и расходы, связанные с основной деятельностью предприятия. Кроме того, существует термин, определяющий доходы и расходы от неосновной деятельности (nonoperating income and expenses). В этой связи для формализации порядка формирования прибыли (убытка) до налогообложения согласно российской формы «Отчета о прибылях и убытках» предлагается условно использовать термины «operating» для определения операционных и «nonoperating» для определения внереализационных доходов и расходов предприятия, с точки зрения российской практики бухгалтерского учета (рис. 2.7). Исходя из вышеизложенного, прибыль (убыток) до налогообложения (PP – «pretax profit») определяется по следующей формуле:

PP = P D + IR IP + IB + OI OE + NI NE, где PD (profit of disposal) – прибыль (убыток) от продаж, IR (interest receivable) – проценты к получению, IP (interest payable) – проценты к уплате, IB (interest in business) – доходы от участия в других организациях, OI (operating income) – прочие операционные доходы, OE (operating expenses) – прочие операционные расходы, NI (nonoperating income) – внереализационные доходы, NE (nonoperating expenses) – внереализационные расходы.

(3) В свою очередь, операционные и внереализационные доходы и расходы, включающие в себя несколько направлений доходов и затрат, определяются как сумма соответствующих доходов и расходов. Прибыль (убыток) от продаж (PD (profit of disposal)) определяются по следующей формуле:

PD = GM DE AEi, (4) где GM (gross margin) – валовая прибыль, DE (distribution expenses) – коммерческие расходы (расходы на сбыт продукции), AE (administrative expenses) – управленческие расходы. Валовая прибыль определяется по разности между выручкой (нетто) от реализации товаров, продукции, работ и услуг (I – income) и себестоимостью реализованных товаров, продукции, работ и услуг (CS – cost of sales):

GM = I CS = i = n m l I ijk j =1 k = i = n m l CS ijk.

(5) j =1 k = При анализе выручки от продаж и себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг крупного промышленного предприятия целесообразно выделять несколько направлений деятельности. Следует отметить, что себестоимость реализованной за период основной продукции и продукции широкого потребления может отличаться от себестоимости производства этой продукции на сумму изменения (6) себестоимости складских остатков по каждому виду продукции.

CSijk = Cijk ± CFGI _ ijk, где CSijk (cost of sales) – себестоимость реализованной продукции, Cijk (cost) – себестоимость производства продукции, CFGI-ijk (cost, finished goods inventories) – изменение себестоимости остатков продукции на складе. При формировании себестоимости товарной продукции кроме заданных в производство сырья, материалов, полуфабрикатов и других затрат необходимо также учитывать изменение себестоимости незавершенного производства по каждому виду продукции: (7) Cijk = CI _ ijk ± WPijk, где Cijk (cost) – себестоимость производства k-го вида продукции, CI_ijk (cost, input) – величина затрат, заданных в производство для изготовления k-го вида продукции, WPijk (cost, work in process) – изменение себестоимости остатков незавершенного производства по k-му виду продукции. Аналогично себестоимость производства полуфабрикатов отличается от стоимости сырья, материалов, заданных в производство, и других затрат на сумму изменения себестоимости незавершенного производства по каждому виду полуфабрикатов. Следует отметить, что если остатки незавершенного производства и готовой продукции на складе не меняются, то себестоимость реализованной продукции совпадает с себестоимостью произведенной. Как было отмечено выше, в затратах любого подразделения предприятия, а также в коммерческих и управленческих расходах, можно выделить амортизацию, материалы, заработную плату с единым социальным налогом, услуги сторонних организаций, налоги и денежные выплаты: (8) Ci = Ai + Mi + CSi + Wi + WTi + SIDi + Si + PMi + Ti, где Ci (cost) – затраты по i-му виду деятельности (например, затраты на производство продукции основных цехов и товаров широкого потребления, затраты на закуп и хранение товарно-материальных ценностей, себестоимость работ и услуг, себестоимость продукции общественного питания и затраты объектов социальной сферы), Ai (amortization) – амортизационные отчисления в затратах по i-му виду деятельности, Mi (material) – материальные затраты в себестоимости по i-му виду деятельности, CSi (cost of semis) – полуфабрикаты собственного производства в себестоимости по i-му виду деятельности, Wi (wage) – затраты на оплату труда в себестоимости по i-му виду деятельности, WTi (wages tax) – единый социальный налог в себестоимости по i-му виду деятельности, SIDi (service of indirect departments) – услуги вспомогательных цехов в себестоимости по i-му виду деятельности, Si (service) – услуги сторонних организаций в себестоимости по i-му виду деятельности, PMi (payment, money) – денежные выплаты (т. е. расходы, которые нельзя отнести ни к одному из вышеперечисленных элементов затрат) в себестоимости по i-му виду деятельности, Ti (tax) – налоги в себестоимости по i-му виду деятельности (например, налог на пользователей автомобильных дорог в составе управленческих расходов предприятия). В свою очередь в затратах на производство полуфабрикатов (CS – cost of semis) также можно выделить все исследуемые элементы затрат. При этом совокупная величина затрат на производство полуфабрикатов должна быть равна сумме списанной себестоимости полуфабрикатов по всем подразделениям предприятия и направлениям деятельности и изменению остатков незавершенного производства полуфабрикатов. Аналогично совокупная величина затрат на содержание вспомогательных подразделений предприятия должна быть равна сумме списанной себестоимости услуг вспомогательных цехов по всем подразделениям предприятия и направлениям деятельности и изменению себестоимости остатков незавершенного производства во вспомогательных цехах (например, незавершенного строительства):

n C ID = C S + SID i ± WP ID, (9) i = где CID (cost, indirect department) – затраты по всем вспомогательным цехам предприятия, CS (cost, service) – производственная себестоимость работ или услуг, SIDi – себестоимость услуг вспомогательных цехов, используемых в i-м подразделении предприятия или для формирования i-го направления затрат, WPID (work in process, indirect department) – изменение себестоимости остатков незавершенного производства во вспомогательных цехах. Структура и функции вспомогательных подразделений крупного промышленного предприятия достаточно сложны: вспомогательные цехи оказывают услуги (перевозки, ремонтные работы, содержание оборудования и т. п.) не только для производства основной продукции, полуфабрикатов, товаров широкого потребления и других видов продукции или услуги на сторону, но и встречные услуги другим вспомогательным подразделениям. В этой связи для бюджетирования необходимо рассчитывать матрицы формирования и списания затрат вспомогательных цехов предприятия, в которых будет связь между затратами и оказываемыми услугами по каждому подразделению. Учитывая, что выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг является основной доходной частью бюджета, бюджет продаж представляет собой основу для последующего процесса бюджетирования. При этом выручка от реализации продукции представляет собой аддитивно-мультипликативную модель, основанную на двух факторах – количество и цена реализации. Поскольку номенклатурой на крупном промышленном которая предприятии для с широкой метизной производства, характерна промышленности, не редкость, что одна и та же группа близких видов продукции производится в разных цехах, а отличие наблюдается лишь в типоразмерах и дополнительной обработке или упаковке продукции, то при составлении бюджета необходимо рассчитывать также матрицы распределения производства важнейших видов продукции по основным цехам. Анализируя себестоимость продукции основного производства, можно выделить постоянные и переменные расходы, последние из которых чаще всего нормируются при формировании себестоимости на промышленном предприятии. В этой связи для бюджетирования целесообразно выделять прямые материальные и трудовые затраты для производства готовой продукции и полуфабрикатов, а остальные затраты цеха списывать на производство готовой продукции и полуфабрикатов согласно выбранной базе распределения:

C DD _ jk _ = N h =1 g = o p M _ hg M hg + N W _ hg * W hg + PDC k _ 1, h =1 g = o p (10) где CDD_jk_1 (cost) – производственная себестоимость 1 единицы k-го вида основной продукции, выпускаемых в j-м цехе предприятия, h – статья затрат, статья калькуляционного листа, g – вид ресурса, NM_hg (norm, material) – нормативный расход материала g-го вида по h-той статье затрат на 1 единицу k-го вида основной продукции, Mhg (material) – затраты на 1 единицу материала g-го вида по h-той статье затрат при производстве k-го вида основной продукции, NW_hg (norm, wage) – нормативные затраты на оплату труда g-го вида по h-той статье затрат на 1 единицу k-го вида основной продукции, Whg (wage) – затраты на 1 единицу труда g-го вида по h-той статье затрат при производстве k-го вида основной продукции, PDCk (proportion of departmental charge) – доля накладных цеховых расходов, распределенная на 1 единицу k-го вида основной продукции. Отсюда затраты на весь выпуск k-го вида основной продукции или полуфабрикатов в j-м цехе:

C DD _ jk = q DD _ jk * C DD _ jk _ 1, (11) где CDD_jk (cost) – себестоимость всего выпуска k-го вида основной продукции или полуфабрикатов соответственно, производимых в j-м цехе предприятия, j – вид цеха или подразделения предприятия, k – вид выпускаемой основной продукции, qDD_jk (quantity) – объем производства k-го вида основной продукции в натуральном выражении, производимых в j-м цехе предприятия. Совокупные затраты на производство k-го вида основной продукции или полуфабрикатов во всех цехах определяются как аддитивная модель отдельных затрат. Накладные цеховые расходы (DC – departmental charge), в которые для упрощения модели бюджетирования включаются все расходы на производство продукции или полуфабрикатов кроме прямых расходов на материалы и труд (DM – direct materials, DL – direct labor), в свою очередь состоят из всех выделяемых элементов затрат:

DC = ADC + MDC + CSDC + WDC + WTDC + SIDDC + SDC + PMDC, (12) где ADC, MDC, CSDC, WDC, WTDC, SIDDC, SDC, PMDC – амортизация, материалы, полуфабрикаты собственного производства, заработная плата с единым социальным налогом, услуги сторонних организаций и денежные выплаты соответственно, списываемые на общепроизводственные расходы цеха. Детализация вышеизложенной модели финансово-хозяйственной деятельности предприятия представлена в прил. 6 диссертационной работы. После классификации и систематизации доходов и расходов предприятия, формирующих финансовый результат, возможно составление бюджета предприятия. При этом такие затраты, как амортизационные отчисления не участвуют в расчете бюджета денежных средств. Следует отметить, что при переходе от «затрат» к «платежам» на многие расходы предприятия добавляется налог на добавленную стоимость и, по необходимости, налог с продаж. В целом, доходную часть бюджета (BI – budget income) формируют все доходы предприятия с учетом налога на добавленную стоимость, акцизов и иных аналогичных платежей:

BI = I i * k + OI + NI + EI, i = n (13) где i – вид деятельности предприятия, Ii (income) – выручка-нетто от продажи товаров, продукции, работ, услуг, k – коэффициент, отражающий рост выручки-нетто на величину налога на добавленную стоимость, OI (operating income) – операционные доходы, NI (nonoperating income) – внереализационные доходы, EI (extraordinary income) – чрезвычайные доходы. Расходную часть бюджета (BE – budget expenses) формируют затраты на оплату всех статей расходов:

BE = ( M i * k + W + WT i + SI * k + PM I + T I ), i = n (14) где i – вид деятельности предприятия, k – коэффициент, отражающий рост затрат предприятия на величину налога на добавленную стоимость, Mi (material) – материальные затраты предприятия, Wi (wage) – затраты на оплату труда, WTi (wages tax) – затраты на единый социальный налог, Si (service) – затраты предприятия на услуги сторонних организаций, PMi (payment, money) – денежные выплаты предприятия, Ti (tax) – налоги. Следует отметить, что операционные (OE – operating expenses), внереализационные (NE – nonoperating expenses) и чрезвычайные расходы (EI – extraordinary income) также можно разложить на отдельные элементы затрат (амортизация, материалы, оплата труда и т. п.), что позволяет управлять совокупными затратами по предприятию в целом.

ВЫВОДЫ 1. Логической основой построения бюджетов хозяйствующего субъекта в целях их унификации должны являться утвержденные Министерством финансов РФ формы публичной бухгалтерской отчетности. 2. Для эффективного управления предприятием при формировании бюджета хозяйствующего субъекта целесообразна одновременная группировка затрат как по функциональному, так и по ресурсному принципу, поскольку в этом случае экономическая информация собирается и в разрезе реализуемых функций (бизнес-процессов) по центрам затрат и доходов, и по видам ресурсов. 3. В диссертационной работе обосновано, что при формировании системы бюджетирования особое внимание следует уделять планированию бюджета по бухгалтерскому балансу, наличие которого обеспечивает возможность руководству определить перспективное финансовое состояние экономического субъекта. При этом степень детализации (или агрегации) статей бюджета по бухгалтерскому балансу непосредственно зависит от состава показателей, выбираемых для оценки деятельности предприятия, и особенностей его функционирования. 4. Несмотря на трудоемкость, наиболее достоверным является способ моделирования формирования перспективного прогнозных бухгалтерского баланса на основании все бухгалтерских проводок, отражающих финансово-хозяйственные операции предприятия. Для прогнозирования бухгалтерского баланса по указанному способу целесообразно применять предложенные в диссертационной работе бюджеты имущества предприятия и источников их формирования, разрабатываемые в разрезе статей бухгалтерского баланса экономического субъекта, включающие в себя сальдо на начало или конец рассматриваемого периода, приход – расход (дебетовый или кредитовый оборот по счету в зависимости от характеристики бухгалтерского счета – активный или пассивный). 5. В диссертационной работе определены взаимосвязанные этапы бюджетирования с учетом формирования предложенных бюджетов имущества предприятия и источников их финансирования. 6. В целях обеспечения единства системы бюджетирования с бухгалтерским учетом и отчетностью в диссертационной работе произведена увязка между каждым счетом плана бухгалтерских счетов и предлагаемыми бюджетами как в разрезе сальдо по счетам, так и по дебетовому и кредитовому оборотам. 7. В целях систематизации расходов предприятия при разработке бюджета в диссертационной работе предложена классификация затрат по направлениям расхода финансовых ресурсов: амортизация, материалы, заработная плата, единый социальный налог, услуги сторонних организаций, налоги и денежные выплаты, которые нельзя отнести ни к одному из предложенных элементов затрат. При этом доказано, что любую сложную статью расходов можно представить как аддитивную модель, включающую в себя вышеуказанные элементы затрат. 8. Предложена аддитивно-мультипликативная модель бюджета хозяйствующего субъекта, состоящая из модели доходной и расходной части бюджета (с учетом налога на добавленную стоимость, акцизов и иных аналогичных платежей).

ГЛАВА 3.

ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ЭФФЕКТИВНОСТЬ КОМПЛЕКСНОЙ СИСТЕМЫ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ 3.1. Устойчивое финансовое положение предприятия – основной критерий эффективности деятельности Целью бюджетирования производственно-хозяйственной деятельности предприятия является обеспечение и поддержание на должном уровне его финансовой устойчивости, представляющей в широком смысле способность экономического субъекта функционировать, получая достаточную для собственного воспроизводства прибыль, и своевременно выполнять при этом все обязательства по платежам. Финансовая устойчивость является экономической категорией, позволяющей дать однозначную оценку результатов деятельности предприятия в целом. Для каждого конкретного хозяйствующего субъекта можно сформулировать систему требований (в виде набора количественных параметров), которым должно удовлетворять данное предприятие, чтобы быть финансово устойчивым. Указанное обстоятельство важно не только в теоретическом, но и практическом плане, поскольку оно определяет сущность финансового анализа, а также финансового планирования и управления, обеспечивающих субъекта. Практика оценки финансового положения предприятия, основанная на разнообразии предлагаемых коэффициентов, осложняется необходимостью определения «нормального» уровня рассчитываемых оценочных показателей. При этом предлагаемые граничные значения указанных критериев [136. С. 161 – 162, 164] далеко не всегда позволяют дать однозначную оценку результатов деятельности предприятия. достижение конечной цели развития хозяйствующего бюджетирования производственно-хозяйственной Преодолеть финансового указанные недостатки позволяет комплексная собой оценка сложный расчет состояния предприятия, представляющая аналитический процесс, позволяющий осуществлять не только экономической эффективности производственно-хозяйственной деятельности предприятия, но и производить оценку принимаемых управленческих решений, находящую конкретное выражение в анализе деловой активности предприятия и определении степени риска его производственно-хозяйственной деятельности. При этом в зависимости от поставленных целей могут быть выполнены следующие аналитические процедуры: определение структуры затрат на производство и реализацию продукции, а также состава имущества и обязательств предприятия, что позволяет оценивать ликвидность и финансовую устойчивость предприятия, оборачиваемость активов, определять прибыльность и эффективность деятельности хозяйствующего субъекта. Конечный результат аналитических исследований – точное определение ключевых проблем, характеризующих финансовое положение предприятия, и причин их возникновения, в соответствии с которыми предлагаются варианты решения возникающих проблем с прогнозом возможных результатов. Анализ текущей и годовой отчетности предприятия (рис. 3.1) предполагает взаимоувязку официально утвержденных форм с количественной оценкой финансового состояния хозяйствующего субъекта через известные коэффициенты финансовой устойчивости, ликвидности, деловой активности предприятия, а также рентабельности капитала. При этом целесообразно учитывать не только значения показателей и их динамику, но и взаимное влияние рассчитываемых коэффициентов. В настоящее время большое практическое анализ системы взаимосвязанных показателей, значение получила характеризующих экспресс-диагностика финансового положения предприятия – построение и эффективность деятельности хозяйствующего субъекта с точки зрения ее соответствия оперативным (тактическим) целям бизнеса, которая является обязательным требованием финансового менеджмента. Многообразие Горизонтальный, вертикальный и трендовый анализ Общая оценка имущественного положения предприятия Источники информации Коэффициентный анализ Финансовая устойчивость Бухгалтерский баланс (форма № 1) Ликвидность баланса Деловая активность Результат деятельности Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) Эффективность деятельности Комплексная оценка финансового состояния предприятия Рис. 3.1. Основные направления анализа финансового состояния предприятия абсолютных и относительных показателей, используемых при анализе финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, делает актуальным поиск универсальной базы для комплексной оценки финансового состояния предприятия. При малом количестве оцениваемых параметров и относительно небольшом числе объектов в целях комплексной оценки сравнительно легко можно использовать показатели рентабельности (эффективности) деятельности предприятия. Но при увеличении количества объектов, а также показателей и критериев оценки решение задачи существенно усложняется. Теоретически следует, что необходимо оценивать достижения предприятия или его подразделений по одному какому-либо показателю, синтезирующему все стороны деятельности этого хозяйствующего субъекта или отдельной бизнес-единицы. Однако современный уровень развития финансового анализа не позволяет однозначно выделить один универсальный критерий из многообразия обобщающих результативных показателей в качестве основного, наилучшим образом характеризующего любые хозяйственные ситуации. Для получения обобщающих комплексных оценок можно применять различные методы сведения разноплановых показателей (например, выпуск и реализация продукции, производительность труда, оборачиваемость капитала, коэффициенты финансовой устойчивости и ликвидности баланса, рентабельность капитала и т. п.) в единый интегральный критерий. При этом появляется возможность определить отличия достигнутого состояния от базы сравнения в целом по группе выбранных показателей и сделать однозначный вывод об улучшении (ухудшении) результатов работы за анализируемый период. В экономической литературе достаточно подробно изложены методы детерминированной коэффициентов, комплексной суммы оценки – метод сумм, метод метод мест, метод расстояний, экспертно статистические методы и метод компонентного анализа. Применение всех перечисленных методов комплексной оценки имеет определенный существенный недостаток: необходимы дополнительные расчеты после определения исходных показателей, а также требуется определять значимость отдельных критериев финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта. Устранению применение комплексной указанных в недостатков диссертации состояния может способствовать метода Следует предлагаемого оценки графического предприятия.

финансового отметить, что при достаточном количестве положительных характеристик (простота, наглядность интерпретации, возможность обработки практически бесконечного объема информации и т. п.) графический метод достаточно редко используется в финансовом анализе – только как интерпретация табличного материала в виде графиков динамики или структуры. Для применения графического метода комплексной оценки предлагается:

• выбрать ряд отдельно рассматриваемых показателей или коэффициентов, рассчитанных по каждому разделу финансового анализа;

• составить «шкалу оценок» для различных значений каждого показателя, то есть определить возможные самые лучшие и самые худшие значения показателя, а также проставить им «оценку»: «1» – «очень плохо», «2» – «плохо», «3» – «удовлетворительно», «4» – «хорошо» и «5» – «отлично»;

• графически интерпретировать полученные результаты для всех исследуемых показателей. Следует отметить, что графический метод комплексной оценки можно применять как для одного предприятия за разные периоды (рис. 3.2), так и для разных экономических субъектов за один отрезок времени. Предложенная в работе «линия финансового состояния экономического субъекта» рассчитана на примере ОАО «МММЗ» с использованием «шкалы оценок», исходя из общепринятых нормативов Показатели финансового состояния, характеризующие… К. обеспеченности собственным оборотным капиталом К. финансовой устойчивости К. финансовой зависимости К. текущей ликвидности К. критической оценки Доля оборотных средств в активах Выручка от продаж Оборачиваемость дебиторской задолженности Оборачиваемость капитала Прибыль от реализации Прибыль до налогообложения Чистая прибыль Рентабельность активов Рентабельность собственного капитала Рентабельность выручки с продаж Финансовое положение 1996 год 2345 1997 год 2345 1998 год 2345 1999 год 2345 2000 год 2345 2001 год Эффективность деятельности Результат деятель ности Деловую активность Ликвидность баланса Рис. 3.2. Характеристика финансового состояния ОАО «МММЗ» за 1996-2001 годы отдельных коэффициентов (например, наилучшее значение коэффициента текущей ликвидности больше или равно 2). Следует отметить, что также возможно использование экспертных оптимальных значений применяемых коэффициентов, которые могут быть значительно ниже предлагаемых в экономической литературе, но при этом оказаться более приемлемыми в конкретных предприятия. Один из положительных моментов предлагаемого метода – отсутствие необходимости сопоставлять коэффициенты по значимости или выбирать из всего многообразия показателей самые «весомые». При этом можно использовать достаточно большое количество разноплановых показателей, которые по характеру изменения могут быть разнонаправленными. Поскольку каждому показателю выставляется собственная «оценка», то устраняется один из серьезных недостатков многих детерминированных методов комплексной оценки – требование использовать в расчетах только однонаправленные показатели. Для интерпретации комплексной оценки результатов хозяйствования при использовании графического метода достаточно оценить положение предлагаемой субъекта», нами «линии должна финансового быть для состояния стабильно экономического развивающегося которая социально-экономических условиях функционирования предприятия выше уровня «3». При этом наглядно видны все проблемы финансового положения предприятия – будь то финансовая устойчивость, ликвидность баланса, деловая активности или эффективность деятельности хозяйствующего субъекта. Единственная сложность при использовании графического метода – это разработка «шкалы оценок». Однако данная проблема может быть успешно решена с помощью экспертной оценки применяемых показателей, либо на основании экономического смысла их изменений. Предложенный в диссертационной работе метод графической комплексной оценки финансовой устойчивости предприятия является наиболее приемлемым при бюджетировании, т. к. позволяет наглядно оценить динамику финансового положения экономического субъекта как при различных уровнях деловой активности, так и при изменяющихся условиях внешней и внутренней среды. При этом основным источником данных для анализа финансовой деятельности предприятия выступает прогнозный бухгалтерский баланс и прогнозный отчет о прибылях и убытках, что позволяет исследовать факторы, повлиявшие на финансовые показатели. Используя в качестве целевой функции управления выбранный для предприятия уровень финансового состояния, на основе предложенной во второй главе работы модели бюджета можно определять граничные значения важнейших статей прогнозного бухгалтерского баланса, определяя тем самым направления развития хозяйствующего субъекта.

3.2.

Оптимизационное моделирование как возможное направление планирования и управления ресурсами предприятия Бюджетирование, предприятия, деятельности. являясь основой все комплексного финансового планирования, позволяет провести более углубленный анализ расходов охватывающих При этом стороны финансово-хозяйственной основной деятельности специализация экономического субъекта накладывает отпечаток на структуру его затрат и процесс формирования себестоимости. Традиционные методы текущего анализа затрат позволяют выявлять тенденции изменения и резервы снижения себестоимости, но для того, чтобы управлять затратами предприятия, этого недостаточно, поскольку полученные результаты отражают упущенную выгоду. Для эффективного управления хозяйствующим субъектом необходима регулярная оперативная информация, которая, поступая в центры управления затратами с минимальными потерями времени, должна управленческого решения.

быстро возвращаться в виде Применение бюджетного моделирования для управления затратами предприятия возможно при использовании конкретно заданных условий хозяйствования, определяющих направления поиска внутренних резервов, которые находятся в прямой зависимости от реально сложившейся структуры затрат. Проведенные нами исследования доходов и расходов метизного предприятия на примере ОАО «МММЗ» за 2000 и 2001 годы в разрезе отдельных видов деятельности и расходов предприятия по предложенным ранее экономическим элементам (табл. 3.1). Таблица 3.1 Структура бюджета доходов и расходов ОАО «МММЗ», % Виды деятельности 1. Продажа продукции собственного производства 2. Продажа ТНП 3. Продажа материалов 4. Выполнение работ 5. Оказание услуг производственного характера 6. Оказание услуг объектами социальной сферы 7. Коммерческие расходы 8. Управленческие расходы 9. Платность кредитных ресурсов 10. Прочая операционная деятельность 11. Прочая внереализационная деятельность 12. Налог на прибыль Итого (без НДС) Доходы 96,0 0,7 0,8 0,8 1,0 0,4 A 0,7 0,6 4,0 3,9 2,1 2,8 1,2 M 84,5 84,6 100 18,1 18,0 8,9 12,6 4,1 W 7,2 7,2 29,1 29,1 29,9 20,3 42,7 Расходы WT S PM 2,8 2,8 11,2 11,2 11,5 7,8 16,5 4,7 4,8 37,5 37,7 47,5 56,1 23,2 0,1 0,1 0,1 0,4 1,4 100 0,3 1,9 100 0,9 68,4 47,5 11,2 18,3 4,3 25,1 2,0 8,2 5,5 28,0 4,2 69,4 2,3 100 2,8 10,9 0,1 T Итого 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 Результат 99,2 0,5 0,1 0, Примечание: A (amortization) – амортизационные отчисления, M (materials) – расходы на материалы, W (wage) – заработная плата, WT (wages tax) – единый социальный налог, S (service) – услуги сторонних организаций, PM (payment, money) – денежные выплаты и T (tax) – налоги.

Оперативное многовариантное формирование бюджета предприятия в соответствии с «Отчетом о прибылях и убытках» позволяет рассмотреть все возможные направления изменения чистой прибыли экономического субъекта посредством управления затратами в разрезе экономических элементов:

NP = I C ± OIE ± NIE PT ± EIL, (15) (16) NP = I A M W WT S PM T, где NP (net profit) – чистая прибыль отчетного периода, I (income) – выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, C (cost) – себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг, OIE (operating income and expenses) – сальдо операционных доходов и расходов, NIE (nonoperating income and expenses) – сальдо внереализационных доходов и расходов, PT (profit tax) – налог на прибыль и иные аналогичные платежи, EIL (extraordinary income and loss) – сальдо чрезвычайных доходов и расходов, A (amortization) – амортизационные отчисления, M (materials) – расходы на материалы, W (wage) – заработная плата, WT (wages tax) – единый социальный налог, S (service) – услуги сторонних организаций, PM (payment, money) – денежные выплаты, T (tax) – налоги. Гибкое бюджетирование позволяет моделировать не только конечный результат финансово-хозяйственной деятельности предприятия, но и оценивать финансовое положение экономического субъекта при изменении отдельных затрат в зависимости от различных внешних и внутренних факторов. Использование предложенной структурной модели затрат для предприятия позволяет пренебречь незначительными по сумме затратами для анализа и оценки перспектив хозяйствования. При этом, в зависимости от целей анализа, ряд параметров может отчисления оставаться неизменной величиной. Так, амортизационные целесообразно принимать за постоянную величину, если предприятие не меняет способ начисления амортизации, а также не вводит (или не выводит) объекты основных средств в значительном масштабе. Оценка различных вариантов развития событий требует перебора всех возможных изменений статей затрат в разных сочетании друг с другом. При незначительной доле денежных выплат и начисленных налогов (без НДС) в структуре затрат предприятия возможны следующие комбинации изменения расходов: • изменяются затраты на материалы;

• изменяется начисление заработной платы и единого социального налога;

• изменяется величина услуг сторонних организаций;

• одновременно изменяются затраты на материалы и начисление заработной платы;

• одновременно изменяются начисление заработной платы и величина услуг сторонних организаций;

• одновременно изменяются затраты на материалы и величина услуг сторонних организаций;

• одновременно изменяются затраты на материалы, начисление заработной платы и величина услуг сторонних организаций. В общем виде формула изменения расходов предприятия, предлагаемая для оптимизационного моделирования, выглядит следующим образом:

NP = I A M * k 1 (W + WT ) * k 2 S * k 3 PM T, (17) где k1 k2 k3 – коэффициент, отражающий изменение соответственно материальных затрат, начисления заработной платы или величины услуг сторонних организаций.

На основании предложенной модели было осуществлено моделирование конечного результата хозяйствования ОАО «МММЗ» при различных вариантах изменения затрат и дана оценка финансового состояния предприятия. Пределы изменения параметров модели рассматривались от -10% до +10% от базового варианта затрат по бюджету с шагом в 1%. Многовариантный расчет при различных уровнях рентабельности продаж позволяет предусмотреть в модели влияние изменения выручки, а, следовательно, и прибыли отчетного года на общее финансовое положение предприятия. При этом необходимо учитывать выявленные пропорции между статьями (табл. 3.2). Таблица 3.2 Взаимосвязь статей бухгалтерского баланса ОАО «МММЗ» с параметрами исследуемой модели Статьи бухгалтерского баланса Запасы незавершенного производства Запасы готовой продукции НДС по приобретенным ценностям Нераспределенная прибыль отчетного года Займы и кредиты Кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками Кредиторская задолженность перед персоналом Взаимосвязь переменных 40% от среднемесячной себестоимости готовой продукции 80% от среднемесячной себестоимости готовой продукции 18% от кредиторской задолженности перед поставщиками формируется согласно данным из «отчета о прибылях и убытках» изменяются для корректировки валюты баланса 90% от среднемесячных затрат на материалы, работы, услуги 65% от среднемесячных затрат на оплату труда бухгалтерского баланса и параметрами исследуемой модели По каждому варианту изменения затрат предприятия при различных уровнях рентабельности продаж рассчитывался новый бюджет предприятия, формировался прогнозный бухгалтерский баланс, который оценивался на основании комплексной методики Л.В. Донцовой и Н.А. Никифоровой [55. С. 85 – 89]. Оценивая фактическое финансовое состояние по указанной балльной системе, на протяжении последних лет ОАО «МММЗ» находится в среднем классе финансового состояния, из которого переход в класс нормального финансового состояния возможен при существенном улучшении всех показателей, а в класс неустойчивого финансового состояния – даже при незначительном ухудшении показателей. В целом, предложенная финансовая модель экономического субъекта характеризуется следующими возможностями:

• позволяет рассчитывать несколько финансовых переменных: расходы и доходы предприятия, налоги, прибыли, займы и кредиты, запасы оборотных средств, кредиторскую задолженность перед поставщиками и персоналом;

обеспечивает пользователю выбор варианта изменения расходов по определенной схеме, что позволяет принять управленческое решение в зависимости от запланированной финансовой устойчивости предприятия. Из множества вариантов расчета модели наибольший интерес • представляет оценка прогнозного финансового состояния ОАО «МММЗ» при рентабельности продаж от 8 до 15%, что близко к его текущей рентабельности продаж (табл. 3.3). По результатам проведенного исследования выявлены следующие закономерности: • при рентабельности продаж, равной 8%, предприятие не имеет возможности перейти в класс нормального финансового состояния, даже а в класс росте неустойчивого финансового состояния попадает при материальных затрат на 4 – 5% от первоначальной величины;

• при рентабельности продаж, равной 10%, предприятие имеет возможность улучшить свое финансовое положение до нормального, если сократит все Таблица 3.3 Результаты моделирования бюджета ОАО «МММЗ» Рентабельность продаж (R) Финансовое состояние… нормальное среднее неустойчивое нормальное среднее неустойчивое нормальное среднее неустойчивое нормальное среднее неустойчивое нормальное среднее неустойчивое нормальное среднее неустойчивое нормальное среднее неустойчивое нормальное среднее неустойчивое Изменение затрат относительно первоначального варианта в бюджете на 2002 год, от –10% до +10% S W S+W M M+S M+W M+W+S 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 4 5 5 6 7 8 10 -10 10 -9 10 -8 10 -6 10 4 5 5 6 6 7 -10 7 8 -9 8 9 -8 9 10 -7 10 -6 10 3 4 4 5 5 6 -10 7 8 -8 8 9 -7 9 10 -6 10 -5 10 3 4 -10 4 5 -9 5 6 -9 6 7 -8 7 8 -7 8 9 -6 9 10 -5 R = 8% R = 9% R = 10% R = 11% R = 12% R = 13% R = 14% R = 15% затраты на 9% от первоначальной величины, а в класс неустойчивого финансового состояния попадет при росте материальных затрат на 6 – 8%;

• при рентабельности продаж, равной 12%, предприятие имеет возможность перейти в класс нормального финансового состояния, если сократит все расходы на 8% от первоначальной величины или снизит только материальные затраты на 10%, а в класс неустойчивого финансового состояния попадает при росте всех затрат на 7%;

• при рентабельности продаж, равной 15%, ОАО «МММЗ» достигает класса нормального финансового состояния при сокращении материальных затрат на 6% от первоначальной величины и удерживается в среднем классе финансового состояния даже при росте всех расходов до 10% включительно от первоначальной величины.

3.3. Оценка эффективности внедрения системы бюджетирования Комплексное планирование, основанное на системе бюджетирования финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, позволяет максимизировать экономическое благополучие предприятия, посредством обеспечения более высокого уровня отдачи на вложенный капитал. При этом для хозяйствующего субъекта, его кредиторов и инвесторов всегда важно знать, является ли рост доходности капитала стабильным, соответствует ли более высокому уровню отдачи на вложенный капитал менее значительная, чем в прошлом, колеблемость указанного показателя. В этой связи возникает необходимость в оценке эффективности системы бюджетирования, что и было выполнено на базе фактических данных ОАО «МММЗ». Оценивая модель поведения ОАО «МММЗ», следует отметить, что предприятие выбрало для себя одновременную максимизацию прибыли, продаж и экономического роста, что в жестких условиях российской экономики не позволяет оптимизировать стратегию экономического субъекта, использующего ограниченные финансовые ресурсы и отягощенного грузом старых долгов. Серьезным отвлечением заработанной прибыли является содержание объектов социальной сферы, которое по российскому законодательству в большинстве случаях не уменьшает базу по налогу на прибыль. Жесткие условия насыщенного рынка метизов в свою очередь также ставят ограничения перед предприятием по максимизации продаж, а незначительный рост собственного капитала, в большей степени зависящий от внешних факторов, не позволяет форсировать экономическое развитие предприятия. Таким образом, ОАО «МММЗ» пытается выжить в условиях рынка, изыскивая все возможные внешние и внутренние ресурсы, направленные на повышение эффективности использования капитала, в том числе и за счет внедрения управленческого учета, а также систематизации планирования, учета и анализа.

По реально осуществляемой действующим предприятием модели поведения в диссертации выполнен расчет финансовой стратегии ОАО «МММЗ» на основании фактических данных 2001 года и прогнозных показателей финансового учета на 2002 год, сформированных на основе внедренной системы комплексного бюджетирования. В результате было определено место хозяйствующего субъекта и его перспектива в матрице финансовых стратегий (прил. 7). Согласно проведенным исследованиям (табл. 3.4) в 2001 году ОАО «МММЗ» находилось в 7 квадрате матрицы – «Эпизодический дефицит», для которого характерна десинхронизация сроков потребления и поступления ликвидных средств (рис. 3.3). Для перехода во 2 квадрат матрицы – «Устойчивое равновесие» – необходим рост экономической рентабельности, позволяющей сокращать дефицит собственных оборотных средств, а также осуществлять инвестирование новых проектов, направленных на совершенствование технологической и производственной базы предприятия, в целях обеспечения роста объемов продаж на основе повышения ассортимента и качества производимой ОАО «МММЗ» продукции. Таблица 3.4 Результат финансово-хозяйственной деятельности ОАО «МММЗ», млн. руб.

Показатели Заемные средства Проценты к уплате Налог на прибыль Долгосрочные финансовые вложения Добавленная стоимость Расходы по оплате труда Брутто результат эксплуатации инвестиций Текущие финансовые потребности Производственные инвестиции Прибыль от продажи имущества Показатели за 2001 год х РФД РХД РФХД Прогнозные показатели на 2002 г.

х РФД РХД РФХД 38,6 17,5 20,9 5,0 208,2 112,8 95,4 97,8 0,9 3, -4, х 67,2 27,6 9,1 5,0 -4,8 259,9 112,8 147,1 175,8 0,9 4, 25, х 0,0 х -25, х 0, Примечания: РФД, РХД и РФХД – соответственно результат финансовой, хозяйственной или финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Показатели РХД>>0 РХД=0 РХД<< РФД<<0 1 РФХД=0 7 РФХД <0 9 РФХД << РФД=0 4 РФХД >0 2 РФХД =0 8 РФХД < РФД>>0 6 РФХД >>0 5 РФХД >0 3 РФХД = Примечание: квадраты 4 – 6 – «зона успеха», а квадраты 7 – 9 – «зона дефицитов».

«Отец семейства» предприятие обходится собственными средствами, не использует эффект финансового рычага «Рантье» умеренные темпы роста оборота, задолженность на нейтральном уровне «Материнское общество» - рост заемных средств, финансирование дочерних обществ 1 4 1 4 6 «Эпизодический дефицит» десинхронизация сроков потребления и поступления ликвидных средств «Устойчивое равновесие» соответствие темпов роста оборотов рыночным возможностям «Атака» увеличение заемных средств, политика диверсификации, подготовка к инвестиционному рывку 1 7 9 2 1 4 2 5 8 3 2 «Неустойчивое равновесие» балансирование за счет форсирования задолженности «Дилемма» - предприятие «Кризис» частично использует возможности для наращивания задолженности 7 9 7 2 2 5 (Источник (с изменением): Стоянова Е.С., Балабанов И.Т., Бланк И.А. и др. Финансовый менеджмент: теория и практика – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Изд-во «Перспектива», 2000. – с. 401 – 405.) Рис.3.3. Матрицы финансовых стратегий Следует отметить, что даже без существенного наращивания рентабельности продаж или привлечения инвестиционных ресурсов, но при выполнении рассчитанной на основе системы бюджетов программы на 2002 год ОАО «МММЗ» сможет перейти к 3 квадрату матрицы «Неустойчивое равновесие», что предпочтительнее, чем существовавший в 2001 году «Эпизодический дефицит». Если удастся добиться существенного роста рентабельности основной деятельности, то ОАО «МММЗ» из 3 квадрата сможет переместиться к 5 квадрату – «Атака», где целесообразно осуществлять политику диверсификации и подготовки к инвестиционному рывку. Матрицы финансового состояния помогают прогнозировать «критический путь» предприятия на ближайшие годы, намечать допустимые пределы риска и выявлять порог возможностей предприятия, однако целесообразность выбранной стратегии необходимо подтверждать расчетом предпринимательского риска. При оценке предпринимательского риска важно учесть колебания (нестабильность) показателя доходности от вложения капитала в активы предприятия во взаимосвязи с фактором времени. Риск вложений капитала выражается в неустойчивости уровня доходности. При этом целесообразно определять степень коммерческого риска по основной (операционной, эксплуатационной) деятельности, связанной с производством продукции, (пере)продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг;

Pages:     || 2 |



© 2011 www.dissers.ru - «Бесплатная электронная библиотека»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.